Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 7 grudnia 1994 r. (...) Izba Skarbowa w L., po rozpoznaniu odwołania Zofii i Ryszarda małżonkom W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w L. z dnia 31 sierpnia 1994 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993 r. wobec Zofii i Ryszarda małż. W. w kwocie 2.290.000 zł wydaną w trybie art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416/.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa podzieliła pogląd organu I instancji, iż dokonane w zeznaniu podatkowym odliczenie od dochodu kwoty 11.450.000 zł nie stanowiło wydatku na objęcie akcji w spółce tworzonej w celu oddania jej do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, a tym samym wydatek ten nie mógł, zdaniem organów podatkowych, podlegać odliczeniu od dochodu na zasadzie art. 26 ust. 1 pkt 10 w. cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Izby Skarbowej wydatek udokumentowany świadectwem tymczasowym przeznaczony był na nabycie akcji Spółki akcyjnej "L." od założyciela Spółki akcyjnej - Przedsiębiorstwa Produkcyjno Budowlanego "P."
Spółka z o.o. w L. Okoliczność, iż utworzona w dniu 10 grudnia 1991 r. Spółka Akcyjna PPB "L." otrzymała do odpłatnego korzystania mienie byłego Przedsiębiorstwa Przemysłu Betonów "L.", nie miała zdaniem Izby Skarbowej wpływu na kwalifikację wydatku poniesionego w 1993 r., którego odliczenia żądał podatnik, bowiem wydatek ten przeznaczony był na nabycie akcji od założyciela Spółki Akcyjnej.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Zofia i Ryszard W. wnosili o uchylenie zaskarżonej decyzji i uznanie, że art. 26 ust. 1 pkt 10 w. cyt. ustawy stanowił podstawę do dokonania odliczenia wydatku w kwocie 11.450.000 zł. Skarżący wyjaśnili, że są udziałowcami Spółki z o.o. "P.", tak jak i inni pracownicy zlikwidowanego przedsiębiorstwa w grudniu 1991 r., nagrodę z zysku otrzymał w akcjach Spółki Akcyjnej "L." i w ten sposób stał się właścicielem opłaconych w 1/4 części wartości nominalnej imiennych akcji Spółki. Odliczenia od dochodu domagają się w odniesieniu do kwoty tego wydatku, który ponieśli zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy w dniu 1 grudnia 1993 r. z tytułu wpłaty następnej części wartości nominalnej akcji, wpłaconej do kasy Spółki Akcyjnej "L.".
W ocenie skarżących wydatki te są identyczne dla wszystkich akcjonariuszy, stąd decyzja organów podatkowych jest krzywdząca, bowiem różnicuje uprawnienia z tytułu odliczeń w stosunku do podatników, którzy objęli akcje w spółkach tworzonych dopiero w 1993 r.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w L. wniosła o jej oddalenie i dodatkowo wskazała, że wydatek poniesiony przez skarżących w 1993 r. nie był przeznaczony na objęcie akcji lecz na uzupełnienie kolejnej części kapitału akcyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury administracyjnej.
Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jedn. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ od dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym odliczeniu podlegają wydatki na nabycie akcji i zakup obligacji od Skarbu Państwa oraz wydatki poniesione na objęcie akcji w Spółce tworzonej w celu oddania jej do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub zorganizowanych części mienia przedsiębiorstwa, zlikwidowanego na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych.
Z ustaleń faktycznych sprawy wynika, iż komunalne Przedsiębiorstwo Przemysłu Betonów "L." w L. zostało zlikwidowane, a jego mienie stanowiące zespół składników materialnych i niematerialnych oddane zostało do odpłatnego korzystania Spółce Akcyjnej pod firmą Przedsiębiorstwo Prefabrykatów Betonowych "L." w L. na podstawie art. 39 w związku z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 51 poz. 298/.
Umowa odpłatnego oddania mienia do korzystania sporządzona została pomiędzy Zarządem Miasta L. a Spółką Akcyjną "L." w dniu 31 grudnia 1991 r.
Spółka Akcyjna "L." związana została w akcie notarialnych z dnia 10 grudnia 1991 r. przez Spółkę z ograniczona odpowiedzialnością Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Budowlane "P." w L., Kazimierę P., Marka K., Janusza Z. i Kazimierza K. - założycieli Spółki Akcyjnej, którzy zgodnie z par. 9 aktu notarialnego objęli wszystkie 32.000 akcji o wartości 200.000 zł każda, w tym Spółka z o.o. "P." objęła 29.500 akcji w kwocie 5.900.000.000 zł.
Wszystkie akcje były akcjami imiennymi pokrywanymi gotówką. W par. 9 ust. 2 aktu notarialnego założyciele zobowiązali się opłacić akcje w gotówce w 1/4 części ich wartości nominalnej przed zarejestrowaniem Spółki. Zapis ten zgodny był z wymogiem art. 311 par. 3 kodeksu handlowego stanowiącym, iż akcje wydawane za gotówkę powinny być przed zarejestrowaniem spółki opłacone przynajmniej w jednej czwartej części ich wartości nominalnej. W postanowieniu rejestracyjnym wydanym na wniosek Spółki akcyjnej "L." przez Sąd Rejonowy w L. Nr Rej. H. 1251I z dnia 16 grudnia 1991 r. stwierdzono, iż założyciele opłacili akcje w gotówce w 1/4 części ich wartości nominalnej przed zarejestrowaniem.
Na dowód częściowej wpłaty - stosownie do art. 346 par. 1 kodeksu handlowego, Spółka akcyjna wydała w dniu 28 grudnia 1991 r. imienne świadectwa tymczasowe dla Spółki z oo. PP. "P.". Zgodnie z par. 9 ust. 5 aktu zawiązania Spółki Akcyjnej, zawierającym postanowienia statutowe Spółki, akcje są zbywalne za pisemną zgodą Zarządu. Jak wynika z treści zapisu załączonych do akt imiennych świadectw tymczasowych, Zarząd Spółki Akcyjnej wyraził pisemną zgodę na przeniesienie świadectwa tymczasowego wydanego dla Spółki z oo. PP. "P." na inne - oznaczone w świadectwach osoby. Zbycie przez założyciela Spółki akcyjnej "P." części objętego w akcie zawiązania Spółki kapitału akcyjnego, za pisemną zgodą Zarządu, zgodne było z zapisem statutu Spółki i art. 348 par. 1-3 kodeksu handlowego. Świadectwo tymczasowe, na którym uczyniono zapis o przeniesieniu prawa do Spółki na inną osobę, jest więc dla nabywcy dokumentem stwierdzającym prawo akcjonariusza do Spółki.
W związku z tym organy podatkowe nie negowały /bo i nie miały do tego podstaw/ praw strony postępowania podatkowego wynikających z udokumentowanego uczestnictwa w Spółce Akcyjnej "P.", lecz na podstawie zebranego materiału dowodowego poprawnie oceniły, iż uczestnictwo w Spółce akcyjnej jest następstwem nabycia akcji, a nie objęcia akcji którego dokonali założyciele Spółki Akcyjnej w akcie notarialnym z dnia 10 grudnia 1991 r. W związku z tym wpłaty dokonane w dniu 1 grudnia 1993 r. na uzupełnienie kapitału akcyjnego zgodnie z uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, nie mogły być uznane jako wydatek przeznaczony na objęcie akcji, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 10 w. cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wbrew twierdzeniom skargi przepis ten sformułowany jest w sposób nie budzący wątpliwości i rozróżnia wydatki ponoszone przez podatników na nabycie akcji /od Skarbu Państwa/ i na objęcie akcji /w spółkach tworzonych w celu prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych/.
Wydatek poniesiony w dniu 1 grudnia 1993 r. stanowił dopłatę do akcji nabytych od Spółki z o.o. "P." przed data Walnego Zgromadzenia, na którym ustalono zobowiązanie akcjonariuszy do kolejnej wpłaty gotówkowej, uzupełniającej wartość nominalna posiadanych akcji.
Stosownie do art. 196 par. 1 Kpa, sąd administracyjny dokonuje kontroli legalności zaskarżonych doń decyzji i nie jest uprawniony do oceny słusznościowej podjętych zgodnie z przepisami ustawy rozstrzygnięć administracyjnych.
W niniejszej sprawie istota sporu była interpretacja art. 26 ust. 1 pkt 10 w. cyt. ustawy, który to przepis ustanawia ulgę w podatku dochodowym zezwalając na obniżenie podstawy opodatkowania w sytuacjach wskazanych w tym przepisie. Zważyć wiec należało, że wykładnia przepisów przyznających ulgi podatkowe dokonywana być musi w sposób ścisły i zgodny przede wszystkim z brzmieniem przepisu bowiem wszelkie ulgi podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzekł jak w sentencji.