Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 31 marca 1995 r. (...) Izba Skarbowa w L. na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa - po rozpatrzeniu odwołania Lombardu "M." s.c. w L. od decyzji Urzędu Skarbowego w L. (...) z dnia 21 grudnia 1994 r. określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za okres 14 luty-30 lipiec 1994 r. w wysokości 42.236.000 zł i ustalającej dodatkowo podatek należny w łącznej kwocie 42.236.000 zł z tytułu podwyższenia o 100 procent podatku należnego od sprzedaży niezaewidencjonowanej - utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.
Izba Skarbowa w uzasadnieniu decyzji wskazała, iż w myśl art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług podatnicy, którzy dokonują sprzedaży wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali tracą prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 14 ust. 1 w momencie dokonania pierwszej sprzedaży tych wyrobów. Spółka "M." prowadząc działalność w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw /lombard/ dokonuje sprzedaży m.in. zastawionych i niewykupionych rzeczy z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali. Z chwilą dokonania pierwszej czynności sprzedaży Spółka utraciła więc prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT. O utracie prawa do zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. "a" decyduje czynność faktycznie wykonywana, a nie treść zaświadczenia o nadaniu numeru REGON.
Działalność lombardów w zakresie udzielenia pożyczek jest zakwalifikowana do KU 94101 "usługi bankowe" i w tej części podlega zwolnieniu od podatku VAT. Pozostała część działalności tj. dokonywanie sprzedaży zastawionych rzeczy z metali szlachetnych, powoduje utratę prawa do zwolnienia.
Lombard, dokonując sprzedaży wyrobów z metali szlachetnych, sam ustala cenę sprzedaży i dla siebie pobiera całą należność z tytułu sprzedaży tych wyrobów.
Podatnicy, którzy utracili prawo do zwolnienia, obowiązani byli do prowadzenia ewidencji, o jakiej mowa w art. 27 ust. 4 ustawy. Spółka nie prowadziła tej ewidencji wobec czego były podstawy do określenia wartości nie zaewidencjonowanej sprzedaży na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy /lombardzkiej/. Urząd Skarbowy ustalił kwotę podatku VAT przy zastosowaniu 22 procent stawki z tym, że wielkość podatku została podwyższona o 100 procent zgodnie z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy.
Na powyższą decyzję skargę do NSA wniosła "M." s.c. - Lech J. i Małgorzata S. Zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego tj. art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i procesowego - art. 6 Kpa przez ustalenie należnego zobowiązania w podatku VAT od całości wykazanego obrotu w sytuacji zwolnienia wykonywanych przez lombard usług od tego podatku, co łączyło się z brakiem obowiązku prowadzenia ewidencji, wnosiła o jej uchylenie.
W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, iż brak jest jakichkolwiek podstaw do zaliczenia sprzedaży zastawionych i nie wykupionych rzeczy do działalności handlowej. Jest to usługa finansowa dokonana celem odzyskania udzielonej pożyczki. Lombard sprzedaje jedynie wyroby z metali szlachetnych w imieniu pożyczkobiorców, a nie własnym.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zarzuty skargi uznać należy za bezzasadne.
Jak to podnosi Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę przepis art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ utratę zwolnienia podmiotowego wiąże z dokonywaniem przez podatnika czynności sprzedaży wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali. Z chwilą pierwszej sprzedaży zastawionych i nieodebranych rzeczy spółka utraciła zwolnienie, o jakim mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, co wiązało się z obowiązkiem prowadzenia ewidencji, o jakiej mowa w art. 27 ust. 4 tej ustawy oraz obowiązkiem podatkowym w podatku VAT.
Wbrew zarzutom skargi nie można przyjąć, iż dokonywane przez spółkę czynności polegały na sprzedaży zastawionych rzeczy w imieniu pożyczkobiorców. Taka konstrukcja prawna zastawu nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa, ani dokonywanych przez spółkę czynnościach faktycznych. Zawarta z "pożyczkobiorcami" umowa nie była oparta ani na pełnomocnictwie do dokonania w ich imieniu czynności prawnej, ani nie była umową pośrednictwa.
Z momentem upływu terminu zwrotu pożyczki własność zastawionych rzeczy przechodziła na lombard i dysponował on nimi jak właściciel. Sprzedaż tych rzeczy mieści się więc w dyspozycji art. 2 ust. 1 ww. ustawy. Utrata prawa do zwolnienia powoduje opodatkowanie podatkiem VAT całości sprzedaży, co wynika z treści art. 14 ust. 10 "zwolnień, o których mowa w art. 14 ust. 1, 5 i 6 nie stosuje się do podatników (...) sprzedających wyroby z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali" /art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. "a" ustawy/.
Nie będąc jednak związany granicami skargi Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 27 ust. 5 pkt 1 oraz art. 10 ust. 2 i art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dla prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług jej przepisy nie ustanawiają żadnych wymagań co do formy. Przepis art. 27 ust. 5 ww. ustawy uzasadnia zastosowanie przy wymiarze podatku stawki podwyższonej /pkt 1/ lub zwielokrotnionej /pkt 2/ jedynie w tym przypadku, gdy zaniedbanie przez podatnika obowiązków w zakresie prowadzenia ewidencji, o których mowa w ust. 4 nie stwarza dostatecznych podstaw do określenia należnego podatku, bądź też spowodowało zawyżenie podatku naliczonego /orzeczenie NSA z dnia 3 marca 1995 r. SA/Wr 1675/94 - Serwis Podatkowy 1997 nr 6 str. 60/. Uchybienia podatnika w prowadzeniu ewidencji nie mogą same przez się uzasadniać wymiaru podatku podwyższonego, jeżeli nie zachodzi potrzeba określenia wartości zaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania.
Z treści decyzji organu I instancji nie wynika, aby organ podatkowy sięgał do metody szacunkowego określenia wartości sprzedaży, opierając swe ustalenia w całości na dokumentacji podatkowej skarżącej - ksiąg podatkowych i ewidencji lombardzkiej.
Z dokumentacji tej przyjęto wprost tak przedmiot jak i podstawę opodatkowania. Brak było zatem podstaw do zastosowania art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają konkretne czynności w ustawie wskazane, a podatek podlega obliczeniu za okresy miesięczne, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w decyzji organu podatkowego.
Wskazując na powyższe, na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ należało orzec jak w wyroku.
Orzeczenie o kosztach uzasadnia przepis art. 208 Kpa w zw. z art. 68 ww. ustawy o NSA.