Uzasadnienie
Urząd Skarbowy w K. decyzja z 30 stycznia 1996 r. określił Przedsiębiorstwu Handlowemu "B." Spółka z o.o. w L. podatek dochodowy od osób prawnych za 1993 r. w wysokości 380.112.600 zł /starych/ tj. o 40.856.000 zł /starych/ więcej niż zadeklarowała spółka. W wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli przez urząd kontroli skarbowej stwierdzono, że Spółka niezasadnie - wbrew art. 9 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 1, 21 i 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznała za koszt uzyskania przychodu poniesione w 1993 r. wydatki w kwocie 95.042.400 zł na: zakup rozszerzenia pamięci komputera /2.000.000 zł/, odsetki od zobowiązań podatkowych /1.255.000 zł/, zakup wirnika prądnicy do samochodu Mercedes /3.000.000 zł/ na wypłatę pracownikom ryczałtów za dojazdy /88.787.200 zł/. Poza tym zmniejszono podlegające odliczeniu od dochodu w 1993 r. kwotę straty z 11.960.000 zł do kwoty 4.853.000 zł przez nie uwzględnienie wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu w kwocie 21.333.690 zł.
Decyzję tę organ podatkowy wydał w związku z żądaniem spółki przekazanie sprawy na drogę postępowania podatkowego.
Od decyzji tej "B." odwołał się do Izby Skarbowej w L., zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez dowolne, zdaniem spółki, zastosowanie w sprawie par. 6 ust. 2 zarządzenia Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989 r. w sprawie używania samochodów osobowych (...) /M.P. nr 16 poz. 117/. Ponadto odwołująca się spółka stwierdza, że organ podatkowy naruszył par. 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości /Dz.U. nr 10 poz. 35/, przez błędne uznanie, że lista wypłat ryczałtów za używanie przez pracowników samochodów prywatnych do celów spółki nie stanowi samoistnego dowodu i konieczne jest oświadczenie pracownika w tym zakresie.
Zdaniem Spółki, skoro jest ona osoba prawna, a nie przedsiębiorstwem państwowym, bezzasadne jest stosowanie do niej przepisu ww. zarządzenia i uznanie, że brak oświadczeń pracowników o użyciu prywatnego samochodu do potrzeb spółki, skutkuje nie uznanie wypłaty ryczałtu za koszt uzyskania przychodu, skoro wysokość tych ryczałtów mieści się w granicach określonych w zarządzeniu z dnia 9 maja 1989 r.
Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania, decyzja z 31 maja 1995 r. utrzymał w mocy decyzję urzędu skarbowego. Izba Skarbowa nie podzieliła zawartego w odwołaniu poglądu spółki na zakres stosowania przepisów zarządzenia Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989 r. i stwierdziła, że zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis ten winni również stosować wszyscy ci podatnicy, którzy zamierzają zaliczyć kwoty wypłaconych ryczałtów do kosztów uzyskania przychodu. Wobec tego, skoro spółka dokonała wypłat ryczałtu bez wymaganych oświadczeń i księgowała te wypłaty bez wymaganego dokumentu księgowego jakim jest oświadczenie, nie miało w sprawie miejsca naruszenia par. 7 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości.
Organ odwoławczy powołuje się też na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zajęte w podobnej sprawie w wyroku z dnia 9 lutego 1995 r. SA/Po 2938/94.
Decyzję Izby Skarbowej Spółka zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie z motywów przytoczonych w odwołaniu.
Skarżąca nadto stwierdza, że nie podziela stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartego w powołanym przez organ odwoławczy wyroku.
Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko, wobec czego wnosi o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Spółka "B." zaskarżyła decyzję izby skarbowej w części dotyczącej nie uznania przez organy podatkowe za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych na wypłacenie pracownikom ryczałtów za korzystanie przez nich z prywatnych samochodów do celów służbowych.
Organy podatkowe obu instancji uznały, że poczynione przez skarżącą spółkę wydatki na ten cel w aspekcie formalnym wykluczają możliwości uznania ich za koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /tj. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482/, ponieważ podatnik nie dostosował się do wymogów art. 16 ust. 1 pkt 30 tejże ustawy i wbrew par. 6 zarządzenia Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989 r. w sprawie używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów do celów służbowych /M.P. nr 16 poz. 117/ i nie udokumentował wydatków na ww. cel oświadczeniami pracowników o używaniu samochodów do celów służbowych.
Nie ulega wątpliwości, że skarżąca oświadczeń tych nie posiadała i ryczałty za używanie przez pracowników samochodów prywatnych do celów służbowych w jazdach lokalnych wypłacała - jak stwierdził na rozprawie dyrektor spółki - na podstawie ustnych wyjaśnień pracowników w tej kwestii.
W tej sytuacji za zasadne uznać należy stanowisko organów podatkowych, iż nie uznały wydatków poniesionych przez skarżącą na wypłatę ww. ryczałtów za koszty uzyskania przychodów.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z par. 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości /Dz.U. nr 10 poz. 35 ze zm./ obowiązana jest prowadzić księgi rachunkowe. Podstawą zaś zapisu w tych księgach jest dowód księgowy tj. dokument, z którego wynika fakt dokonania operacji gospodarczej, o czym rozstrzyga par. 7 ust. 1 pkt 1 tegoż rozporządzenia.
Dowodem takim w przypadku księgowania wypłaty ryczałtu za korzystanie przez pracowników z samochodów prywatnych do celów służbowych jest oświadczenie pracownika o tym, że korzystał /kiedy i w jakim zakresie/ ze swego samochodu do ww. celów. Innymi słowy brak takiego oświadczenia przesądza o tym, że Spółka nie mogła zaksięgować tego ryczałtu, ponieważ nie posiadała dowodu uzasadniającego jego księgowanie. Tym samym wydatek poniesiony przez skarżącą na wypłacenie pracownikom ryczałtów pieniężnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., jest nieudokumentowany. Zauważyć też należy, że skarżąca w ogóle nie posiadała żadnego dowodu. który pozwoliłby określić prawidłowość ustalenia wysokości wypłaconych ryczałtów.
Ustne oświadczenia pracowników nie mogą mieć bowiem mocy dowodu księgowego nie posiadając cech, o których mowa w par. 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia. Nie może też ono podlegać sprawdzeniu /par. 7 ust. 1 pkt 2/, ani oznaczeniu numerem /par. 7 ust. 1 pkt 3/.
Z tych względów, chociaż z brzmienia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 pkt. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...) wynika, że przepisy obowiązujące w przedsiębiorstwach państwowych, a więc wyżej powołane zarządzenie Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności, stosować należy do ustalenia wysokości samego ryczałtu, a nie w całym pozostałym zakresie tj. np. w kwestii oświadczeń /vide par. 6/, to jednak okoliczność ta nie przesadza o prawidłowości działań skarżącej w omawianej kwestii ryczałtów.
Wydatki na wypłatę ryczałtów za poszczególne miesiące nie zostały bowiem w żaden sposób udokumentowane dokumentami źródłowymi. Lista wypłat nie stanowi zaś takiego dokumentu, jest bowiem wtórna w odniesieniu do dokumentu jaki stanowi oświadczenie pracownika.
Mając powyższe na względzie osoba prawna o ile chce odliczyć od przychodu - jako koszty uzyskania przychodu - wydatki, określone w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., w granicach przewidzianych w tym przepisie, winna je udokumentować, a może to nastąpić właśnie na podstawie oświadczenia pracownika, o którym mowa np. w par. 6 zarządzenia z dnia 9 maja 1989 r.
Zdaniem Sądu skarga jest więc nieuzasadniona, skoro organy podatkowe słusznie nie uznały kosztów wypłaconych pracownikom ryczałtów za koszt uzyskania przychodu.
W tym stanie rzeczy Sąd, działając w myśl art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/, na podstawie art. 207 par. 5 Kpa orzekł jak w sentencji.