Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie są:
1/ kwota 138.294.792 zł odsetek od kredytu zaciągniętego w 1990 r. przez osoby fizyczne /udziałowców Spółki/, które Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu, 2/ kwota 10.000.000 zł dopłat do udziałów, których Spółka nie zaliczyła do przychodu, 3/ kwota 26.210.000 zł "niedoboru kasowego" którego spółka nie zaliczyła do przychodów.
Zdaniem organów podatkowych Spółka zaliczyła w ciężar kosztów odsetki od kredytu, który został zaciągnięty nie przez Spółkę lecz przez udziałowców Spółki. W aktach Spółki brak było dowodów na to, że wspólniczki udzieliły pożyczki Spółce, że pożyczka ta była oprocentowana a oprocentowanie było równe odsetkom jakie wspólniczki były zobowiązane płacić z tytułu zaciągniętego kredytu oraz, że wspólniczki wydały dyspozycje przekazywania należnego im oprocentowania od pożyczki udzielonej Spółce na pokrycie ich odsetek od zaciągniętego kredytu. W konkluzji, jakkolwiek organy podatkowe zgodziły się ze stanowiskiem Spółki co do tego, że zawarcie umowy pożyczki nie wymaga formy pisemnej i że istotnie udziałowcy udzielili Spółce pożyczki, to jednak sporna między stronami pozostała kwestia odsetek od kredytu, który zaciągnęły wspólniczki, a która Spółka zaliczyła w ciężar kosztów uzyskania przychodu.
Polemizując ze stanowiskiem organów podatkowych Spółka stwierdza w skardze, że zasady udzielania pożyczki wynikają wprost z czynności faktycznych tj. wprowadzenia do obrotu Spółki kwoty uzyskanego kredytu i przekazywania należnych odsetek bezpośrednio do banku kredytującego traktując je jako koszt uzyskania przychodu.
Ustosunkowując się do powyższej kwestii Sąd zauważa, że art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób ogólny definiując pojęcie kosztów uzyskania przychodów stanowił, iż są to wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.
11. Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę sformułowania "wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia, pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Przesłanką pozytywną uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest zamieszczony cel jakim ma być osiągnięcie przychodu. Jednakże na podatniku ciąży obowiązek udokumentowania dokonanych operacji gospodarczych przez wykazywanie w księgach handlowych wszystkich przychodów i wydatków. Podatnikiem w niniejszej sprawie jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości /Dz.U. nr 10 poz. 35/. Stosownie do treści par. 7 pkt 1 cytowanego rozporządzenia podstawą zapisu w księdze rachunkowej jest dokument /dowód księgowy/ stwierdzający fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierający wiarygodne określenie wystawcy i wskazanie stron uczestniczących w operacji gospodarczej. Okoliczność udzielenia Spółce pożyczki przez wspólniczki nie została - co jest bezsporne - udokumentowana, co ma ten skutek, że zapis w księdze handlowej potwierdzający wydatek w postaci zapłaty odsetek od kredytu zaciągniętego przez osoby fizyczne będące udziałowcami Spółki nie jest należycie udokumentowany. W świetle powyższego twierdzenie Spółki z powołaniem się na art. 10 i art. 11 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1992 r. /SA/Po 1393/92/ jest nieuzasadnione. Orzekające w sprawie organy nie kwestionują bowiem stanowiska, że zapłata odsetek od pożyczki udzielonej Spółce mogłaby stanowić koszt uzyskania przychodu, ale stwierdzają, że brak jest pisemnej umowy pożyczki a tym samym dowodu na to, na jakich warunkach ta pożyczka została udzielona. Pożyczka bowiem może być udzielona zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie. W świetle powyższego zarzuty skargi należy uznać za nieuzasadnione. W szczególności Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organy podatkowe, w tym że nie uznały one za koszty uzyskania przychodu Spółki wydatków będących zapłatą odsetek od kredytu zaciągniętego przez wspólniczki.
Nie narusza również prawa - w ocenie Sądu - stanowisko organów podatkowych w kwestii zaliczenia do przychodu Spółki dopłat do udziałów. Powoływanie się przez Spółkę na zwolnienie dopłat do udziałów z podatku dochodowego w cytowanym zarządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 sierpnia 1993 r. nie może być uwzględnione, gdyż zarządzenie to weszło w życie z dniem ogłoszenia tj. 6 września 1993 r. i ma zastosowanie do dopłat wnoszonych przez udziałowców do spółki z o.o. od dnia 1 stycznia 1993 r. Na marginesie Sąd uważa, że ww. zarządzenie zostało wydane na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, który w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych pozwala na zastosowanie instytucji zaniechania ustalania i poboru podatku dochodowego. Nie ulega zatem wątpliwości, że przed wejściem w życie ww. zarządzenia Ministra Finansów dopłaty do udziałów w spółkach handlowych podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 6 ust. 3 i art. 7 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W ocenie Sądu orzekające w sprawie organy nie naruszyły również obowiązującego prawa w tym, iż nie uznały za koszt uzyskania przychodu "niedoboru kasowego". Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 7 ust. 2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym osób prawnych za przychód osiągnięty przez Spółkę w roku podatkowym uważa się przychód należny chociażby nie został faktycznie uzyskany.