Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek z innych powodów niż to podnosi skarżący.
Zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1, art. 21 i art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ W ich świetle Sąd administracyjny bada zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z przepisami obowiązującego prawa, a więc pod kątem zgodności z prawem materialnym i przepisami w postępowaniu administracyjnym oraz trafności ich wykładni. Rozstrzygając o legalności decyzji Sąd nie jest związany tak zakresem podniesionych zarzutów jak i wnioskami co do sposobu pozbawienia zaskarżonej decyzji jej mocy wiążącej. Uwzględnienie skargi następuje zawsze gdy Sąd stwierdzi naruszenia prawa o jakich mowa w art. 22 i nast. ustawy o NSA.
Przede wszystkim podkreślić należy, iż na sposobie rozstrzygnięcia Sądu zaważył sposób rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji nie tyle co obu odwołań skarżącej Spółki od dwu decyzji podatkowych lecz określenie w niej stosunku organu odwoławczego do tych decyzji. Organ odwoławczy bowiem w istocie rzeczy "utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję" - przy czym nie wiadomo, o którą z zaskarżonych decyzji chodzi w tym rozstrzygnięciu, bo przecież zaskarżone były odwołaniami obie te decyzje podatkowe. Z brzmienia art. 174 Kpa wynika, że "gdy w toku postępowania odwoławczego organ rozpatrujący odwołanie stwierdzi, iż zobowiązanie podatkowe zostało ustalone w kwocie niższej, niż wynika to z obowiązujących przepisów zwraca sprawę organowi podatkowemu pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego oraz zmiany w tym zakresie dotychczasowej decyzji". Wynika więc z tego przepisu jednoznacznie, że nowa decyzja ma więc charakter uzupełniający, a nie charakter łączny - wymierzający zobowiązanie podatkowe na nowo.
Tak jest także dlatego, że organ I instancji dokonując wymiaru uzupełniającego w żadnym razie nie może rozpoznawać sprawy w granicach wcześniej wydanego rozstrzygnięcia albowiem nie jest uprawniony do rozstrzygania o losach pierwszego odwołania. Przepis art. 174 Kpa jednoznacznie - uprawnienie do rozstrzygania o losach obu odwołań pozostawia w gestii organu odwoławczego. Inny sposób wykładni tego przepisu co oczywiste naruszałby w sposób rażący zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Tym czasem w tej sprawie organ odwoławczy utrzymał w mocy jedną z zaskarżonych decyzji pozostawiając nierozstrzygnięty los drugiej decyzji. Jeśli zauważy się konsekwencje związane z wykonaniem takiej decyzji administracyjnej to nie można zasadnie twierdzić, że rozstrzygnięcie to nie ma praktycznych konsekwencji. Z tym oczywiście związany jest los decyzji Urzędu Skarbowego w S. wydanej po wymiarze uzupełniającym podatku, która rozstrzygnęła i ustaliła zobowiązanie w podatku od towarów i usług /VAT/ Spółki za cały /sic!/ 1994 r. w wymiarze łącznym.
Tymczasem w świetle art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - podatek ten płatny jest na zasadzie samoobliczenia i okresem obliczeniowym jest okres miesiąca, a nie roku. Za rok 1994 płatność podatku następowała w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pozostał obowiązek zapłaty, a nie do dnia 25 jak to błędnie przyjęto w decyzji z tym tylko, że to uchybienie Sąd podkreśla tylko informacyjnie.
Istotniejszym, a związanym z tym zagadnieniem - uchybieniem jest to, że zgodnie z art. 10 ust. 2 - ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50/ oraz "ust. 2a" w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 9 grudnia 1993 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 129 poz. 599/ "- zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że urząd skarbowy ustali je w innej wysokości" i "przepis ten stosuje się odpowiednio do kwoty zwrotu różnicy podatku wynikającej z deklaracji podatkowej". Przepis ten statuuje więc konstytutywny charakter decyzji podatkowej także w części tzw. nie sankcyjnego wymiaru tego podatku, a nie deklaratoryjny jak to błędnie i z obrazą tego przepis przyjęły organy podatkowe. Konsekwencją tego jest termin powstania zaległości podatkowej oraz termin i obowiązek zapłaty odsetek inny niż to określono w decyzji wymiarowej /art. 19 ust. 1 i 20 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./.
W końcu zwrócić uwagę należy na obrazę art. 27 ust. 4 ustawy o VAT albowiem organy podatkowe błędnie odnoszą sankcję z art. 27 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy do naruszenia obowiązku złożenia czy sporządzenia deklaracji VAT-7.
Otóż przepis art. 27 ust. 4 ustawy wyraźnie wskazuje na obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej dane:
- - określające odrębnie kwoty podatku naliczonego związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku,
- - niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
- - wysokości podatku należnego,
- - kwotę podatku naliczonego obniżającego należny,
- - kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego,
- - inne dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji.
Tak więc deklaracja jest konsekwencją prowadzonej ewidencji a prowadzenie ewidencji ma na celu jej sporządzenie.
Łącznie więc sankcji z obowiązkiem sporządzenia deklaracji VAT-7 nie jest więc uprawnione.
Z powyższych więc względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż zaskarżona decyzja narusza tak przepisy o postępowaniu administracyjnym i przepisy prawa materialnego w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy i dlatego na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o NSA - uchylił zaskarżoną decyzję podatkową. O kosztach postępowania sądowego Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.