Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie są dwie kwestie. Pierwsza - to zwiększenie przychodu Spółki o kwotę 110.063,68 zł z tytułu sprzedaży niezaewidencjonowanej, natomiast druga - to korekta kosztów uzyskania przychodów o kwotę 6.180,44 zł.
W sprawie nie budzi wątpliwości, że spółka "J." dokonała na rzecz spółki "F." wpłat według dowodów K.p. nr 41 z dnia 17 czerwca 1993 r. na kwotę 912.636.800 zł /przed denominacją/, K.p. nr 39 i 40 z dnia 11 czerwca 1993 r. na kwotę 105.000.000 zł i 10.000.000 zł /przed denominacją/, K.p. nr 42 z dnia 30 czerwca 1993 r. na kwotę 62.000.000 zł /przed denominacją i K.p. 9/1 z dnia 3 lipca 1993 r. na kwotę 11.000.000 zł /przed denominacją/ - z określeniem, iż stanowią one "rozliczenie za towar" lub "zapłata za towar". W toku postępowania wyjaśniającego nie stwierdzono dowodów sprzedaży przez skarżącą Spółkę na rzecz spółki "J." towarów na ww. kwoty. Stwierdzono natomiast, że na koniec 1993 r. Spółka miała wobec spółki "J." zobowiązania w kwocie 1.156.449.300 zł /przed denominacją/. W opisanej powyżej sytuacji organy podatkowe przyjęły, że skarżąca Spółka dokonała sprzedaży niezaewidencjonowanej. Natomiast - zdaniem Spółki - ww. kwoty stanowią zgodnie z art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy przedpłaty do rozliczenia po wykonaniu dostawy towaru w przyszłości.
Przedstawione przez organy podatkowe stanowisko nie jest - w ocenie Sądu - należycie uzasadnione. Wprawdzie ww. spółki, tj. spółka "F." i spółka "J." zawarły w dniu 26 lutego 1991 r. umowę, którą nazwały umową dostawy, tym niemniej dostarczenie kolejnej transzy - w ramach umowy - nie zostało udowodnione. Nie został nawet uściślony przedmiot tej dostawy. Spółka twierdzi w skardze, że do wykonania umowy w 1993 r. nie doszło, i że do końca 1993 r. stan jej zobowiązań wobec spółki "J." wynosił 115.644,93 zł. Stanowisku temu organy podatkowe przeciwstawiły twierdzenie, że brak jest dokumentów czy też dowodów pozwalających na odmienne potraktowanie ich własnych ustaleń.
W sytuacji, gdy istniały tak ogólne zapisy w dokumentacji Spółki oraz gdy w pismach procesowych strony skarżącej były tak ogólne stwierdzenia, celowym było uzyskanie wyjaśnień od uprawnionego przedstawiciela Spółki co do charakteru wpłat tj. wskazania ich podstawy, celu itd. Jeżeli organy podatkowe zakwestionowały podstawę obliczenia podatku dochodowego przyjętą przez skarżącą Spółkę, to tym samym na nich spoczywał obowiązek wykazania wadliwości tegoż obliczenia.
W tym stanie rzeczy ocena Sądu - co do prawidłowości stanowiska organów podatkowych, jest przedwczesna.
Jeżeli zaś chodzi o drugą kwestię, a mianowicie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów określonych kwot, to należy zauważyć, że konstrukcja prawna kosztów - przewidziana w art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy - oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, według której kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów taksatywnie wyliczonych w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy. Użyte w art. 15 ust. 1 pojęcie "koszty" obejmuje przede wszystkim wydatki /nakłady/ poczynione przez podatnika, tj. środki materialne przekazane innym podmiotom i osobom w dowolnej formie. W niektórych przypadkach występują również koszty nie będące w ogóle wydatkami lub nie będące nimi w momencie poniesienia. Spośród wszelkich kosztów ponoszonych przez podatników odliczeniu od przychodów dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym podlegają koszty: po pierwsze - "poniesione", czyli wydatkowane w podanym wyżej rozumieniu lub zgodnie z prawem zakwalifikowane jako koszty nie będące wydatkami, po drugie - poniesienie tych kosztów musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, tzn. z istniejącym po stronie podatnika zamiarem uzyskania lub powiększenia sumy przychodów w wyniku poniesionego wydatku i po trzecie - winien istnieć związek pomiędzy poniesionym kosztem a przychodem osiągniętym lub zamierzonym i nie osiągniętym.
Przechodząc do oceny kwestii niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w 1993 r. kwoty 794,85 zł, Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że Spółka nie wykazała, iż koszty te poniosła.
Zgodzić się należy, że dowód, na podstawie którego Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów ww. kwotę jest wadliwy, bowiem nie wynika z niego jakich składników majątkowych, w jakiej ilości i w jakiej cenie - dotyczy.
Jednakże nie sama wadliwość dowodu księgowego sprawiła, że Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych. Wadliwy dowód księgowy nie niweczy bowiem faktu poniesienia wydatku. Podatnik, w razie stwierdzenia wadliwości dowodu księgowego może za pomocą źródłowych dokumentów dowodzić poniesienia tego wydatku. Tymczasem w postępowaniu odwoławczym Spółka ograniczyła się do lakonicznego stwierdzenia, że "poniesione wydatki są konsekwencją końcowego rozliczenia i likwidacji sklepów i magazynów".
Skoro zatem Spółka nie określiła nawet jakich towarów zniszczenie czy uszkodzenie dotyczy, to nie można orzekającym w sprawie organom zarzucić naruszenia obowiązujących przepisów prawnych. Postępowanie podatkowe jest postępowaniem szczególnym, o dużym stopniu sformalizowania, wymagającym by odwołanie od decyzji wskazywało m.in. dowody uzasadniające żądanie strony. Dowodów takich w toku postępowania administracyjnego Spółka nie przedstawiła. Powołała je dopiero w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, co pozostaje bez wpływu na ocenę zaskarżonej decyzji.
Za zasadny natomiast Sąd uznaje zarzut Spółki odnośnie nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 1.040,00 zł i 400,00 zł z tytułu opłat sądowych i zastępstwa procesowego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości stwierdzenie, że aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Nie można natomiast zasadności wydatku oceniać wyłącznie z punktu widzenia jego efektywności. W niniejszej sprawie Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki obejmujące kwotę wpisu sądowego oraz zastępstwa procesowego w sprawie dotyczącej sprzedanego przez nią samochodu. Bezsporne jest, że kwota uzyskana ze sprzedaży owego samochodu stanowiła przychód Spółki. W sytuacji zatem gdy nabywca samochodu uznał, iż pojazd ten ma wadę prawną i wystąpił z powództwem o zwrot świadczenia z umowy wzajemnej, to Spółka mogła dla ochrony swych praw podejmować stosowne działania.
Wydatki związane z kwestionowaniem rozstrzygnięcia Sądu I instancji /tj. wpis sądowy i koszt zastępstwa procesowego/ stanowią zatem koszt uzyskania przychodu, jakim była cena sprzedaży przedmiotowego samochodu.
Za bezzasadne Sąd uznaje również stanowisko organów podatkowych w kwestii niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 cytowanej ustawy - który powołuje organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji - wierzytelność może być uznana za rezerwę, gdy spełnione są dwa warunki, tj. wierzytelność została zaliczona do przychodów należnych oraz gdy nieściągalność tej wierzytelności została uprawdopodobniona. Uprawdopodobnienie stanowi swego rodzaju wyjątek od zasady udowodnienia pozwalający na wykazywanie mniejszego stopnia pewności, że dany skutek wystąpi. Może, ale nie musi prowadzić do udowodnienia faktu.
W niniejszej sprawie uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest przedmiotem sporu między stronami. Zdaniem orzekających w sprawie organów dowodzenie nieściągalności wierzytelności za pomocą sądowego nakazu zapłaty, czy też postanowienia sądu zawieszającego postępowanie ze względu na brak prawidłowego adresu dłużnika jest nieskuteczna, bowiem nie potwierdza jednoznacznie niemożności wyegzekwowania wierzytelności.
Sąd nie podziela powyższego stanowiska. Żądanie jednoznacznego potwierdzenia nieściągalności wierzytelności jest w istocie żądaniem udowodnienia nieściągalności, co nie wynika ze stanu prawnego obowiązującego w dacie objętej zaskarżoną decyzją.
Uznając generalnie za niewystarczające do uprawdopodobnienia przedłożone przez Spółkę środki dowodowe, w tym sądowy nakaz zapłaty, organ odwoławczy jednak nie ustosunkował się do każdego z tych dowodów i nie zarzucił im, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie potwierdzają obiektywnie nieściągalności wierzytelności. Stanowisko organu odwoławczego dotknięte jest zatem naruszeniem art. 107 par. 3 Kpa.