Uzasadnienie
Izba Skarbowa w Sz. decyzją z dnia 6 września 1999 r., wydaną w postępowaniu odwoławczym dokonała drobnej korekty decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z UKS w Sz. z 12 czerwca 1999 r. zaokrąglając kwotę dodatkowego zobowiązania do 109 zł zamiast 109,80 zł, a poza tym utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, mocą której organ I instancji określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym dla Przedsiębiorstwa Turystyczno-Handlowego "P." Spółka z o.o. w Sz. w podatku od towarów i usług za październik 1997 r. w kwocie 5.733 zł zamiast wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty 6.099 zł.
Za podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano przepisy art. 2, art. 5, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1 i ust. 5, art. 18 ust. 2 i art. 27 ust. 5 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
W zakresie stanu faktycznego ustalono na podstawie wyników kontroli skarbowej przeprowadzonej w kwietniu i maju 1999 r., że Spółka w październiku 1997 r. przy sprzedaży usług turystyki wyjazdowej - imprez obcych tj. takich, których nie była organizatorem, wyodrębniała transport zagraniczny ze stawką "0" procent i wycieczkę ze stawką 7 procent /paragony fiskalne nr 1669 z 24 października 1997 r. i nr 1670 z 29 października 1997 r./. Z wyjaśnień Spółki wynikało, że zastosowała odrębne stawki podatku dla usługi wypoczynku i dla usługi transportu zagranicznego ponieważ stawki takie stosował organizator wycieczek. Powyższe wyodrębnienie usług organy podatkowe oceniły jako nieprawidłowe uznając, że Spółka świadczyła całościowo usługi turystyki wyjazdowej, łącznie z transportem, opodatkowane na podstawie art. 18 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 5 ustawy o VAT według stawki 7 procent.
W ocenie organów podatkowych docelowym zamierzeniem Spółki była sprzedaż usługi turystyki wjazdowej, a nie poszczególnych składników, gdyż w swoim katalogu imprez oferowała klientom sprzedaż kompleksowej imprezy turystycznej tj. wycieczki zagranicznej i transportu /bilet lotniczy/ i taki był efekt końcowy świadczonych czynności.
Zatem zawierane z klientami umowy dotyczyły skategoryzowanej usługi turystycznej wymienionej w KWiU pod symbolem 63.30.11, a nie "usług cząstkowych". Izba Skarbowa nie podzieliła stanowiska Spółki, że w zakresie dotyczącym transportu lotniczego wykonywała ona usługi pośrednictwa związane z usługami transportu międzynarodowego, o których mowa w par. 59 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, ponieważ nie przedstawiła umowy pośrednictwa zawartej z przewoźnikiem powietrznym. Zdaniem Izby Skarbowej, w świetle zasad stosowanych w praktyce gospodarczej wątpliwym jest, by dany podmiot mógł pośredniczyć w sprzedaży biletów lotniczych bez stosownej umowy agencyjnej, zlecenia pośrednictwa lub innej o podobnym charakterze, zawartej z przewoźnikiem powietrznym. Z tych przyczyn wyodrębnione usługi transportowe włączono do usług turystyki wyjazdowej i opodatkowano stawką VAT-7 procent.
Od decyzji Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie par. 59 ust. 3 i par. 60 ust. 1 pkt 3 lit. "b" oraz par. 62 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) w związku z art. 39 ust. 2 ustawy VAT poprzez błędną ich wykładnię. Skarżąca wywodzi, że świadcząc usługi turystyczne w postaci wycieczek zagranicznych oferowała swoim klientom i sprzedawała także bilety lotnicze.
Spółka nie jest przewoźnikiem powietrznym w związku z czym jedynie pośredniczyła w zawarciu umów pomiędzy podróżnymi a liniami lotniczymi, o czym świadczy treść imiennych biletów lotniczych. Brak jest przepisów nakazujących zachowanie szczególnej formy dla zawarcia umowy o pośrednictwo. Sam fakt, że Spółka oferowała i sprzedawała bilety lotnicze na transport wykonywany przez inny podmiot - przewoźnika powietrznego, zaś nabywcami biletów byli poszczególni turyści, a nie Spółka, jednoznacznie wskazuje na to, że Spółka pośredniczyła w zawarciu umowy przewozu. Tym samym świadczone przez Spółkę usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów lotniczych w świetle powołanych przepisów rozporządzenia Ministra finansów z 21 grudnia 1995 r. kwalifikują się do usług transportu międzynarodowego uznawanych za eksport usług objętych stawką "0" procent.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest uzasadniona.
Za błędne należy uznać stanowisko organów podatkowych łączące sprzedaż usług turystyki wyjazdowej /pobyt/ z usługami transportu międzynarodowego do jednej kategorii podatkowej. Ustawa o podatku VAT obie te usługi traktuje rozdzielnie, bowiem zgodnie z art. 4 pkt 5 usługi turystyki wyjazdowej określa jako import usług /opodatkowany stawką 7 procent - art. 18 ust. 2/, natomiast zgodnie z art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy wychodzącym poza definicję podaną w art. 4 pkt 6 ustawy i przepisami rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. określone w nim usługi transportu międzynarodowego zaliczone zostały do eksportu usług i objęte stawką "0" procent.
W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, gdy oczywiste jest, że skarżąca Spółka nie była przewoźnikiem powietrznym, oferowane i sprzedawane przez nią międzynarodowe bilety lotnicze wystawione przez uprawnionego przewoźnika na określoną trasę dla konkretnych pasażerów, /o czym świadczy treść biletów/ stanowiły usługi pośrednictwa związane z usługami transportu międzynarodowego uznawane za eksport usług na podstawie par. 59 ust. 3 powołanego rozporządzenia, brak pisemnej umowy z przewoźnikiem nie ma w tym przypadku istotnego znaczenia skoro - jak trafnie podniesiono w skardze - sam fakt pośredniczenia w sprzedaży biletów świadczy dowodnie o istnieniu takiej umowy w przeciwnym razie Spółka nie miałaby możliwości oferowania swoim klientom biletów lotniczych.
W tym stanie za uzasadnione należy uznać stanowisko skarżącej, że wykonywała usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów lotniczych związane z usługami transportu międzynarodowego uznawane za eksport usług w rozumieniu par. 59 ust. 3 i par. 60 ust. 1 pkt 3 lit. "b" oraz par. 62 ust. 1 pkt 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 21 grudnia 1995r. objęte stawką podatku VAT - "0" procent. Odmienne w tym względzie stanowisko organów podatkowych nie ma uzasadnienia prawnego i narusza powołane przepisy.
Z tych względów zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegają uchyleniu na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 i art. 29 ustawy o ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 tej ustawy.