Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Stosownie do uregulowania zawartego w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ w przypadku kosztów związanych z używaniem samochodów podatnika - kosztami uzyskania przychodu są te udokumentowane stosownymi dokumentami /rachunkami lub fakturami/ wydatki poniesione przez podatnika w związku z używaniem nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu, których wysokość nie przekracza w skali roku podatkowego kwoty stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr. Zgodnie z regulacją zawartą w powołanym wyżej przepisie podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów według określonego wzoru. Powyższa ewidencja ma jednakże znaczenie wyłącznie dla określenia limitu wydatków związanych z używaniem samochodu podatnika dla potrzeb prowadzonej działalności, czyli granicy do jakiej wydatki te stanowić mogą koszt uzyskania przychodu. Jednakże nawet w granicach przewidzianego limitu wydatki podatnika faktycznie poniesione związane z używaniem samochodu wymagają udokumentowania.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów dokonują zapisu w tej księdze na podstawie dowodów księgowych, do których należą zgodnie z treścią par. 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 99 poz. 496 ze zm./ faktury i rachunki oraz inne dowody wymienione w par. 12 i par. 13 rozporządzenia zawierające wiarygodne określenie stron uczestniczących w operacji gospodarczej, datę wystawienia, przedmiot operacji i jego wartość a także podpisy uprawnionych stron.
Wydatki z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego zgodnie z pkt 21 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów winny być wpisane w księdze na podstawie rachunków zawierających lub uzupełnionych o numer rejestracyjny pojazdu.
Należy zatem stwierdzić, iż wydatki związane z używaniem prywatnego samochodu osobowego podatnika stanowią koszt uzyskania przychodu w granicach określonych w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym pod warunkiem zachowania wymogów określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów czyli pod warunkiem ich udokumentowania rachunkami określającymi strony operacji gospodarczej i zawierającymi numery rejestracyjne pojazdu, którego dotyczą.
Wobec wymogów wynikających z przepisów prawa podatkowego dotyczących udokumentowania wydatków związanych z używaniem samochodu, inny sposób ich udokumentowania, czy też uznanie tych wydatków na podstawie dokumentów nie spełniających tych wymogów, mimo ich faktycznego poniesienia nie jest dopuszczalny a wydatki związane z używaniem samochodu nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.
Organy podatkowe odmówiły uznania w ciężar kosztów prowadzonej przez Spółkę "O." działalności kwoty 614.525.300 st. zł wynikającej z rachunków wystawionych dla Spółki w okresie od 27 do 30 grudnia 1994 r. Rachunki te dotyczyły zakupu tablic reklamowych, zapłaty czynszu z tytułu dzierżawy tablic reklamowych oraz zapłaty za usługi świadczone na rzecz Spółki przez inną firmę reklamową oraz firmę wydawniczą. W ocenie organów podatkowych obu instancji Spółka dokonując zakupu oraz dzierżawy tablic reklamowych poniosła wydatki na same tylko nośniki treści reklamowych, nie uzyskała natomiast przychodu gdyż jego uzyskanie było uzależnione od zamieszczenia na tych tablicach reklam zleconych przez firmy "M.", "A." i "E.". Organy podatkowe nie kwestionują faktu poniesienia wydatków, lecz twierdzą, że ich poniesienie wobec wystawienia rachunków w dacie 27-31 grudnia 1994 r. świadczy o tym, iż usługa w postaci zamieszczenia reklam na tych tablicach zakupionych lub dzierżawionych nie mogła być wykonana w 1994 r. a tym samym wydatek został poniesiony przez Spółkę natomiast przychodów jeszcze nie wystąpił.
Spółka nie wykazała, że wydatki w kwocie 614.525.300 st. zł miały wpływ na uzyskanie przychodu właśnie w 1994 r. Podkreślić należy, że powoływane jako dowód w sprawie faktury VAT wskazują na osiągnięcie przychodu w 1994 r. są fakturami z innego okresu niż te do których odnoszą się ustalenia organów podatkowych. Zostały one bowiem wystawione w okresie od 1 grudnia do 20 grudnia 1994 r.
Na tle powyższego problemu wyjaśnić należy, że przedmiotem opodatkowania jest dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym. Przychód jest pierwszym z dwóch czynników, mających wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym.
Koszty natomiast są drugim po przychodach elementem mającym wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym.
Ustawa o podatku dochodowym nie wyszczególnia wszystkich rodzajów kosztów uzyskania przychodów ograniczając się do ogólnej ich definicji /art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/. Definicja pojęcia kosztów uzyskania przychodu wyraźnie wskazuje na to, iż pierwotnym czynnikiem pozwalającym uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu jest przychód. Oznacza to, że podatnik musi osiągnąć przychód by mógł przy obliczeniu podstawy opodatkowania uwzględnić koszty /wydatki/ jakie poniósł w celu osiągnięcia tego przychodu.
W rozpatrywanej przez Sąd sprawie podatnik poza stwierdzeniem, że łączyły Spółkę z klientami wcześniejsze umowy w ramach których Spółka świadczyła usługi reklamowe oraz poza wskazaniem, że przykładowo Spółka od jednej tylko firmy w grudniu 1994 r. uzyskała przychód w kwocie 13.300.000.000 st zł nie wskazała żadnych dowodów, z których wynikało, że wydatki wynikające z faktur wystawionych w dniach od 27 do 30 grudnia 1994 roku mogą być przypisane do przychodu osiągniętego w tym właśnie roku, co pozwoliłoby na ich traktowanie w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako koszt uzyskania przychodu.
Zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną działalnością i od odpowiedniego udokumentowania. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług reklamowych, zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem organów podatkowych, że zakup czy dzierżawa tablic reklamowych jest wydatkiem zmierzającym do osiągnięcia przychodu. Logicznym się wydaje, że wydatki te poniesione w dniach 27-31 grudnia 1994 r. nie doprowadziły do osiągnięcia przychodu w tym właśnie roku. Strona skarżąca ze swej strony nie wykazała, że przychód ten w istocie osiągnęła.
Zaskarżona decyzja nie narusza zatem prawa.
Zważywszy powyższe na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę należało oddalić.