Uzasadnienie
Decyzją z dnia 28 kwietnia 1997 r., wydaną na podstawie art. 104 par. 1 Kpa w zw. z art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ oraz art. 2 ust. 3 pkt 1 i 4, art. 6 ust. 1 i 4, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 3 i art. 18 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, Inspektor Kontroli Skarbowej Irena J. z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. określiła Spółce z o.o. "I." z siedzibą w S. kwotę zwrotu różnicy podatku /nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym/ w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1995 r. w wysokości 13.216,00 zł.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że w deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc czerwiec 1995 r. podatniczka wykazała podatek należny w kwocie 25.920 zł, podatek naliczony podlegający odliczeniu w wysokości 39.401 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w kwocie 13.481 zł. Przeprowadzona w dniach 17.02.-10.03.1997 r. kontrola skarbowa w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za miesiąc czerwiec 1995 r. wykazała, że Spółka zakupiła towary /namiot, śpiwory, kuchenki gazowe, gaz w pojemnikach/ od firmy V. w S. na podstawie faktury VAT nr FI-273/V/95 z dnia 13 czerwca 1995 r., w której ich łączną wartość netto określono na 1.203,60 zł, a podatek VAT na kwotę 188,20 zł. Obciążając wartością netto tych towarów koszty reprezentacji i reklamy, spółka jednocześnie towary te przekazała nieodpłatnie Komendzie Wojewódzkiej Straży Pożarnych w S. na nagrody dla uczestników Wojewódzkich Mistrzostw w Sportach Pożarniczych odbytych w dniach 8 i 9 czerwca 1995 r. Kontrola ta wykazała nadto, że do kosztów reprezentacji i reklamy Spółka zaliczyła wartość alkoholu zakupionego na podstawie trzech faktur VAT z 2, 3 i 23 czerwca 1995 r. wystawionych przez Spółkę z o.o. "R." z siedzibą w S. Przekazanie tych towarów nie zostało udokumentowane rachunkami uproszczonymi, ani też nie obliczono od nich i nie uwzględniono należnego podatku w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT i w deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 1995 r.
Wynika dalej z uzasadnienia tej decyzji, że organ kontroli skarbowej uznał, iż nieodpłatne przekazanie towarów na nagrody dla uczestników Wojewódzkich Mistrzostw w Sportach Pożarniczych stanowi darowiznę w rozumieniu art. 888 par. 1 i art. 890 par. 1 kodeksu cywilnego, która to darowizna podlega - stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podstawę opodatkowania stanowi wartość darowanych towarów obliczona według cen sprzedaży zmniejszona o kwotę należnego podatku /art. 15 ust. 3 cyt. ustawy podatkowej/, zaś opodatkowanie winno się dokonać według stawek właściwych dla sprzedaży towarów określonych w art. 18 ust. 1 i art. 51 ust. 1 pkt 1 i 2 omawianej ustawy.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega też - według organu kontroli skarbowej - przekazanie przez Spółkę na potrzeby reprezentacji i reklamy towarów o wartości netto 352,62 zł w postaci alkoholu, co wynika z przepisu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy podatkowej.
Na koniec swego uzasadnienia organ ten dokonał wyliczenia kwoty zwrotu różnicy podatku za miesiąc czerwiec 1995 r. określając ją w wysokości 13.216 zł.
Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji, w którym Spółka z o.o. "I." zarzucała błędne zastosowanie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisu art. 7 w zw. z art. 77 par. 1 Kpa i domagała się jej uchylenia w części dotyczącej ustalenia należnego podatku VAT w wysokości 188,20 zł od dokonanych darowizn towarów oraz umorzenia postępowania podatkowego w tej części, Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia 12 września 1997 r., wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa, art. 2 ust. 3 pkt 1 i 4, art. 5, art. 6 ust. 1, art. 10, art. 15 ust. 3, art. 18 ust. 1 i art. 51 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, orzekła o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu I instancji co do tego, że dokonane przez odwołującą się Spółkę nieodpłatne przekazanie Komendzie Wojewódzkiej Straży Pożarnych w S. towarów w postaci sprzętu turystycznego z przeznaczeniem ich na nagrody rzeczowe dla uczestników zawodów sportowych stanowiło darowiznę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu, że przekazanie ww. towarów nastąpiło na rzecz organu administracji rządowej i że wobec tego jest ono wolne od podatku VAT na podstawie par. 47 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./, Izba Skarbowa wskazała, że według powołanego przez stronę przepisu wolne od podatku VAT są jedynie dokonane na rzecz organu administracji rządowej i samorządowej darowizny składników majątku trwałego, a więc przedmioty, o jakich mowa w par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 7 poz. 34 ze zm./, tj. nieruchomości, maszyny, urządzenia, środki transportu oraz inne przedmioty kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub do oddania w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.
Tymczasem zakupione przez Spółkę towary w postaci sprzętu turystycznego nie zaliczają się, zdaniem Izby Skarbowej do składników majątku trwałego /środków trwałych/, bowiem nie były przeznaczone na potrzeby odwołującej się Spółki związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą ani też do oddania w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, natomiast zakupione zostały z przeznaczeniem na oddanie ich w formie darowizny na nagrody dla uczestników zawodów w sportach pożarniczych.
Powyższą. decyzję ostateczną Spółka z o.o. "I" z siedzibą w S. zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia należnego podatku VAT w wysokości 188,20 zł od czynności darowizny towarów na rzecz Wojewódzkiej Komendy Straży Pożarnych w S. skarżąca zarzuca naruszenie art. 2 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz art. 7 w zw. z art. 77 par. 1 Kpa i wywodzi, że darowizna ta zwolniona jest od podatku VAT na podstawie par. 47 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688/. Kwestionuje ona dokonaną przez organ odwoławczy interpretację użytego w powyższym przepisie pojęcia "składnika majątku trwałego" jako interpretację rozszerzającą i tym samym niedopuszczalną. Odwołując się do pojęcia "majątku" funkcjonującego na gruncie prawa cywilnego uważa ona, że przez "składniki majątku trwałego" rozumieć należy "wszelkie rzeczy trwałego użytku, służące do jednorazowego wykorzystania, lecz zużywalne w dłuższym okresie czasu, stanowiące własność lub współwłasność podatnika".
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego dotychczasowego stanowiska w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:
Skarga okazała się nieuzasadniona, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa.
Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii zwolnienia od podatku VAT dokonanej przez skarżącą Spółkę darowizny towarów w postaci sprzętu turystycznego przeznaczonego na nagrody dla uczestników zawodów organizowanych przez Wojewódzką Komendę Straży Pożarnych w S.
Zaliczając w art. 2 ust. 3 pkt 4 do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług dokonywanie przez podatnika tego podatku darowizn towarów, ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ upoważniła zarazem /art. 47/ Ministra Finansów do wprowadzania, w drodze rozporządzenia, innych zwolnień od podatku VAT niż określone w art. 7 ust. 1 tej ustawy, a także do określenia szczegółowych warunków stosowania tych zwolnień. W wykonaniu m.in. tego upoważnienia Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688/, mocą którego /par. 47 pkt 2/ zwolnił od podatku od towarów i usług dokonywane przez podatnika tego podatku darowizny składników jego majątku trwałego na rzecz wskazanych podmiotów, w tym również na rzecz organów administracji rządowej i samorządowej /lit. "c"/.
Jakkolwiek rozporządzenie to nie definiuje pojęcia "składników majątku trwałego", to nie może ulegać wątpliwości zarówno w świetle powołanego przez Izbę Skarbową par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. o amortyzacji środków trwałych (...), jak i przede wszystkim w świetle przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591/, że pod pojęciem tym rozumieć należy środki trwałe, a więc określone przedmioty materialne stanowiące własność lub współwłasność podatnika o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i przeznaczone na jego własne potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub do oddania w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Tego rodzaju rzeczowe składniki majątku trwałego stanowią - w rozumieniu cyt. ustawy o rachunkowości - przeciwieństwo rzeczowych składników majątku obrotowego, przez które ustawa ta rozumie /art. 3 pkt 14/ "nabyte w celu zużycia na własne potrzeby materiały, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty: gotowe /wyroby, usługi i roboty/, zdatne do sprzedaży, w toku produkcji bądź półprodukty oraz towary nabyte celem odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym". Nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że nabyte przez skarżącą Spółkę towary, w postaci sprzętu turystycznego, z przeznaczeniem ich na przekazanie na nagrody dla uczestników zawodów organizowanych przez Wojewódzką Komendę Straży Pożarnych, nie stanowiły składników majątku trwałego Spółki i tym samym ich przekazanie w drodze darowizny nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o jakim mowa w par. 47 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688/. Tym samym za chybiony uznać należy zarzut skargi naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego przez bezzasadne zastosowanie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także zarzut naruszenia przepisów postępowania określonych w art. 7 i art. 77 par. 1 Kpa przez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy.
Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.