Uzasadnienie
Decyzją z 26.04.1997 r., wydaną na podstawie art. 20 ust. 1 i 3 i art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./, Pierwszy Urząd Skarbowy w S. ustalił Ewie i Jerzemu małż. M. podatek dochodowy za 1992 r. w kwocie 8.235,80 zł od dochodów w kwocie 11.100,95 zł nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.
W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że ww. podatnicy w roku podatkowym 1992 ponieśli wydatki w łącznej kwocie 436.586.000 st. zł Na kwotę tę składały się wydatki w wysokości 380.000.000 st. zł poniesione w związku z nabyciem własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz w wysokości 12.180.000 st. zł poniesione na koszty dodatkowe związane z tą transakcją, a także wydatki w kwocie 44.406.000 st. zł z tytułu kosztów bieżącego utrzymania trzyosobowej rodziny, ustalone w oparciu o przeciętne miesięczne wydatki na jedną osobę w gospodarstwie domowym za okres od stycznia do grudnia 1992 r., które według Biuletynu Statystycznego GUS nr 2/94 wynosiły kwotę 1.233.500 st. zł.
Wynika dalej z uzasadnienia powyższej decyzji, że w oparciu o wyjaśnienia podatników oraz o przedstawione przez nich dowody organ podatkowy ustalił dochody uzyskane przez nich w latach 1987-1991 z pracy zawodowej i prowadzonej przez Jerzego M. od 1.07.1990 r. działalności gospodarczej, przyjmując na podstawie ich oświadczenia, że udokumentowane oszczędności z tych źródeł przychodu na koniec 1991 r. stanowią kwotę 27.000.000 st. zł. Ponadto ustalił ten organ, że małżonkowie Ewa i Jerzy M. uzyskali w 1992 r. dochody w kwocie 190.000.000 st. zł z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. M. oraz w kwocie 108.576.454 st. zł wykazane w zeznaniu podatkowym PIT-31 o wspólnych dochodach małżonków uzyskanych w 1992 r. Biorąc pod uwagę łączną kwotę wydatków poniesionych przez podatników w 1992 r., wynoszącą 436.586.000 st. zł oraz łączną kwotę ich dochodów uzyskanych w tymże roku w wysokości 298.576.454 st. zł i oszczędności zgromadzone do dnia 31.12.1991 r. w wysokości 27.000.000 st. zł, stwierdził organ podatkowy, że różnica wydatków nad przychodami wynosi 111.009.546 st. zł i zgodnie z przepisami art. 20 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu.
Po rozpatrzeniu wniesionego przez podatników odwołania, w którym zarzucali oni organowi I instancji naruszenie przepisów postępowania przez pominięcie wskazanych przez siebie dowodów świadczących o uzyskaniu przez nich dalszych dochodów oraz przez przyjęcie kosztów bieżącego utrzymania ich rodziny niezgodnie z faktycznie przez nich poniesionymi, Podatkowa Komisja Odwoławcza przy Izbie Skarbowej w Sz. decyzją z dnia 6 października 1997 r. (...), wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 i art. 176 par. 1 Kpa, orzekła o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że organ odwoławczy podzielił w pełni ustalenia organu I instancji co do wysokości przychodów podatników w 1992 r. oraz poniesionych przez nich w tym okresie wydatków. Odnosząc się do zarzutów odwołania, Podatkowa Komisja Odwoławcza stwierdziła, że organ I instancji nie naruszył przepisu art. 75 Kpa, gdyż przyjął za dowód w sprawie wszystkie przedłożone w postępowaniu dokumenty, z wyjątkiem dowodu sprzedaży samochodu Opel-Kadet z 14.04.1994 r., ponieważ wynikający z niej przychód miał miejsce dopiero w roku podatkowym 1994. Przedstawione w postępowaniu odwoławczym dokumenty o wynagrodzeniu osiągniętym w 1991 r. przez Jerzego M. z tytułu umów zlecenia świadczą wprawdzie o uzyskaniu przezeń przychodów w kwotach w nich wymienionych, jednakże dotyczą okresu, w którym prowadząc działalność gospodarczą złożył on zeznanie podatkowe, jakie w prowadzonym postępowaniu podatkowym przyjęte zostało za dowód w sprawie, zaś podatnik rozliczeń zawartych w tym zeznaniu nie kwestionował, przychody z tytułu tej działalności, uzyskane od Fundacji S., winny były być wliczone do przychodów objętych zeznaniem podatkowym za ten rok podatkowy, uważa Podatkowa Komisja Odwoławcza. Nie stanowi też, jej zdaniem, dowodu istotnego w sprawie przedłożone zaświadczenie o stanie rachunku bankowego na dzień 21.06.1991 r., gdyż fakt posiadania na tym rachunku określonej kwoty w tymże dniu nie jest równoznaczny z posiadaniem jej według stanu na dzień 31.12.1991 r. Chybiony jest także, według tego organu odwoławczego, zarzut niezaliczenia do jawnych źródeł przychodu zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym za 1991 r. w kwocie 2.859,00 n. zł, gdyż w rzeczywistości nadpłata ta nie została zwrócona podatnikowi w 1992 r., lecz w części zarachowana na poczet podatku dochodowego za 1992 r. oraz na poczet bieżących zobowiązań, zaś różnica w kwocie 745,90 n. zł zwrócona mu została dopiero w roku podatkowym 1993.
W kwestii zarzutu błędnego ustalenia wysokości wydatków poniesionych przez podatników na pokrycie kosztów utrzymania ich rodziny wskazał organ odwoławczy, że podatnicy w toku całego postępowania mieli możliwość wykazywania ich rzeczywistej wysokości, tymczasem z pisma ich pełnomocnika z 14.12.1985 r. wynika, że podatnicy nie byli w stanie określić nawet w przybliżeniu wysokości wydatków przeznaczonych w 1992 r. na bieżące utrzymanie rodziny.
Powyższą decyzję ostateczną Ewa i Jerzy M. zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając jej, że wydana została z rażącym naruszeniem przepisów prawa, a w szczególności art. 75 Kpa Stawiając ten zarzut wskazują oni na to, że organy podatkowe obu instancji nie uwzględniły dowodów, które wskazują na fakt, że posiadali oni źródła przychodów w pełni pokrywające wydatki 1992 r., wskazane w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Kwestionują oni też sposób ustalenia przez organy podatkowe wysokości ich wydatków na pokrycie bieżących kosztów utrzymania ich rodziny w 1992 r.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Sz. wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał co następuje:
Skarga okazała się nieuzasadnioną, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa.
Określając w art. 10 ust. 1 źródła przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/ zaliczyła też do nich "inne źródła" oprócz źródeł przez siebie wcześniej wymienionych /pkt 9/. Wskazując natomiast w przepisie art. 20 ust. 1 na różne przychody, jakie uważa ona za pochodzące z "innych źródeł", ustawa ta wymieniła wśród nich także przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.
Stanowiąc zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają również przychody osób fizycznych nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, omawiana ustawa podatkowa zawarła też w art. 30 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 pkt 2 zasadę, według której dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu nie łączy się z dochodami /przychodami/ z innych źródeł oraz że pobiera się od niego podatek w formie ryczałtu w wysokości 75 proc. dochodu.
Wprowadzając zryczałtowane opodatkowanie przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazała zarazem w art. 20 ust. 3 na sposób ustalania wysokości tych przychodów. I tak, według tego przepisu, wysokość tych przychodów ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków z jednej strony oraz wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania źródłach przychodu i posiadanych przedtem zasobach majątkowych z drugiej strony.
Za nieuzasadnione uznać należy w rozpatrywanej sprawie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania administracyjnego, a w szczególności art. 75 Kpa Jak wynika z akt postępowania, skarżący podatnicy mieli w pełni zagwarantowany udział w całym postępowaniu, w tym także możliwość składania oraz przedstawiania posiadanych dowodów. Zgłoszone przez nich dowody na każdym etapie postępowania zostały przez organy podatkowe przyjęte i przeprowadzone. Nie jest więc prawdą zawarte w skardze twierdzenie, iż organ odwoławczy nie uwzględnił dowodów przedstawionych wraz z odwołaniem od decyzji organu I instancji.
Dokonana przez organ odwoławczy ocena wiarygodności i wartości dowodowej przedstawionych przez skarżących dokumentów nie nasuwa zastrzeżeń co do jej zupełności oraz zgodności z zasadami doświadczenia życiowego i wskazaniami wiedzy, nie daje zatem podstaw do uznania jej za dowolną. Zasadnie też organy obu instancji wielkość wydatków poniesionych przez podatników na pokrycie bieżących kosztów utrzymania ich trzyosobowej rodziny ustaliły w oparciu o dane Głównego Urzędu Statystycznego dotyczące przeciętnych miesięcznych wydatków na jedną osobę w gospodarstwach domowych podobnych do gospodarstwa domowego skarżących, skoro brak było w sprawie innego kryterium takiego ustalenia, zaś sami skarżący wydatków tych nie byli w stanie określić nawet w przybliżeniu.
Nie znajdując zatem podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego lub zasady postępowania administracyjnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/.