Uzasadnienie
Izba Skarbowa w Sz. decyzją z dnia 21 stycznia 1998 r., wydaną w postępowaniu odwoławczym, utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej Krystyny J. z Urzędu Kontroli Skarbowej w Sz. z dnia 22 września 1997 r., mocą której organ ten określił Spółce z o.o. "P." w P. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za listopad 1995 r. w kwocie 46.162 zł /zamiast wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty 49.214 zł/ oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie sankcyjne w podatku od towarów i usług w kwocie 916 zł.
Za podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano przepisy art. 5 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1-3, art. 27 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
W wyniku kontroli skarbowej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 1995 r. ustalono, że Spółka ujęła w ewidencji zakupu i w deklaracji VAT-7 fakturę VAT nr 2734/95 z dnia 28 sierpnia 1995 r. na zakup usług doradztwa podatkowego o wartości netto 13.874 zł i podatku naliczonym w kwocie 3.052,28 zł, którą otrzymała w dniu 5 września 1995 r.
Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o VAT obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, albo w miesiącu następnym.
W świetle powołanego przepisu Spółka nie była uprawiona do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej we wrześniu 1995 r. w rozliczeniu podatkowym VAT za listopad 1995 r. Ujęcie powyższej faktury w ewidencji i deklaracji za listopad 1995 r. stanowi nieprawidłowość powodującą zawyżenie podatku naliczonego /art. 27 ust. 4 i 6/, co w konsekwencji uzasadnia, oprócz korekty rozliczenia, obciążenie Spółki dodatkowym zobowiązaniem sankcyjnym w wysokości 30 procent zawyżenia, przy zastosowaniu korzystniejszego przepisu art. 27 ust. 6 ustawy VAT w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (...) /Dz.U. nr 137 poz. 640/. Równocześnie Izba Skarbowa wyjaśniła, że w petitum decyzji omyłkowo powołano ust. 5 art. 27 ustawy VAT.
Od decyzji Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się stwierdzenia nieważności tej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części dotyczącej sankcji jako wydanych bez podstawy prawnej. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuca organom podatkowym błędną interpretacji powołanych przepisów ustawy o VAT, a w jej następstwie bezpodstawność obciążenia dodatkowym zobowiązaniem sankcyjnym. Skarżąca zarzuciła nadto naruszenie naczelnych zasad postępowania: art. 6-8, art. 10-11 i art. 77 Kpa.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.
Art. 19 ust. 1 ustawy VAT przewiduje prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
Jest to przywilej podatnika, z którego może on skorzystać /choć nie musi/ pod warunkiem spełnienia dalszych wymagań:
- podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług może być tylko faktura /a nie rachunek uproszczony ani inny dowód zakupu/, a w przypadku importu dokument celny, o czym stanowi ust. 2 art. 19 ustawy VAT,
- obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, albo w miesiącu następnym, o czym stanowi ust. 3 art. 19 omawianej ustawy.
Normatywna treść ust. 2 art. 19 ustawy VAT określa jedynie rodzaj dokumentów, jakimi może posługiwać się podatnik dokonujący odliczenia podatku naliczonego od należnego. Natomiast ust. 3 art. 19 tej ustawy ściśle określa czas, w którym uprawnienie do tego odliczenia może być zrealizowane.
Przepis ten jest jasno sformułowany i wykładnia językowa nie pozostawia żadnych wątpliwości co do tego, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług może nastąpić tylko w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, albo w miesiącu następnym. A contrario uprawnienie to nie może być zrealizowane w innym czasie aniżeli wskazany w ust. 3 art. 19 ustawy VAT.
Słusznie zatem i zgodnie z wyżej wymienionym przepisem organy podatkowe zakwestionowały ujęcie przez skarżącą w rozliczeniu za listopad 1995 r. faktury zakupu, którą otrzymała we wrześniu 1995 r. Było to spóźnione odliczenie, gdyż zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy VAT, było ono możliwe wcześniej, w rozliczeniu za wrzesień albo październik 1995 r.
Spóźnione obniżenie podatku należnego w takim przypadku traktowane jest jako zawyżenie podatku naliczonego /za listopad 1995 r./ i podlega obligatoryjnej sankcji określonej w art. 27 ust. 6 ustawy VAT w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 21 listopada 1996 r. /wyżej przytoczoną/ w wysokości 30 procent zawyżenia tj. korzystniejszej aniżeli 3-krotność zawyżenia przewidziana w art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy VAT przed zmianą.
Zaskarżona decyzja w pełni zgodna jest z powołanymi przepisami ustawy VAT.
W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził również naruszenia naczelnych zasad postępowania. Organy podatkowe należycie wyjaśniły istotne w sprawie okoliczności, a zgromadzone dowody stanowiły uzasadnioną podstawę podjętego rozstrzygnięcia.
W tym stanie skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.