Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Obowiązujące od 5 lipca 1993 r. przepisy o podatku od towarów i usług w istotny sposób, w stosunku do przepisów o podatku obrotowym zwiększają wymogi stawiane podmiotom gospodarczym w zakresie dokumentowania obrotu. Zwiększenie wymogów jest konsekwencją podstawowej zasady podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług /art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
Kwotę podatku naliczonego /poza importem/ stanowi zgodnie z art. 19 ust. 2 wymienionej ustawy suma kwot podatku określonych wyłącznie w fakturach VAT stwierdzających nabycie towarów i usług.
Oznacza to, że podatnik nie jest uprawniony w każdym przypadku do obniżenia należnego podatku o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług - lecz wyłącznie o kwotę wykazaną w wystawionym zgodnie z przepisami oryginale faktury VAT lub faktury korygującej. Zasada powyższa wynika z par. 31 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./. W związku z tym w art. 32 ust. 1 ustawy i wydanym na jej podstawie rozporządzenia Ministra Finansów przytoczonego wyżej w par. 19 ust. 1 określono jakie elementy powinny zawierać faktury VAT, aby stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku w nich wykazane.
Izba Skarbowa prawidłowo zwróciła uwagę na fakt, że wszystkie elementy które zgodnie z przepisami powinna co najmniej zawierać faktura są w jednakowym stopniu wymagane dla uznania faktury VAT za podstawę do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Brak nawet jednego z nich powoduje, że fakturę należy traktować jako wystawioną sprzecznie z obowiązującymi przepisami i w konsekwencji nie stanowiącą podstawy do obniżenia podatku należnego. Powyższa sankcja dla nabywcy, który otrzymał wadliwą fakturę nie jest sankcją jedyną jaką przewiduje ustawa.
Jeśli bowiem podatnik obniży podatek należny o kwotę podatku naliczonego wykazaną w wadliwej fakturze - czyli zawyżył podatek naliczony - to wówczas organy podatkowe stosują sankcję przewidzianą w art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy.
Pismo Ministra Finansów z dnia 16 lutego 1994 r. Nr PP 3-8220-820/94/PB skierowane do organów podatków, na które powołał się skarżący w postępowaniu podatkowym, polecało wyjątkowo odstąpienie od tych sankcji ale w ściśle określonych przypadkach. Dotyczyło to faktur otrzymanych w 1993 r. w których występowały braki techniczne, nie mające wpływu na wysokość zobowiązań podatkowych, a w szczególności gdy w fakturach tych występuje brak:
- pełnej nazwy wyrobu lub odbiorcy oraz numeru identyfikacyjnego odbiorcy,
- daty wystawienia lub brak daty sprzedaży,
- numeru kolejnego faktury,
- wyrazu "oryginał",
- pomyłek w symbolach SWW /KU, KOB/ oraz błędów ortograficznych i maszynowych z wyjątkiem błędów dotyczących należności netto i brutto oraz kwoty podatku od towarów i usług,
- podpisu wystawcy lub odbiorcy.
Odstąpienie od stosowania sankcji dotyczy również faktur otrzymanych w pierwszym kwartale 1994 r. /styczeń - marzec/ i nie zawierających pieczątki firmowej sprzedawcy lub imienia i nazwiska osób uprawnionych do wystawienia i otrzymywania faktury, czyli elementów, które powinna zawierać faktura VAT od dnia stycznia 1994 r. Minister Finansów zalecił również odstąpienie od stosowania sankcji do 31 maja 1994 r. w przypadku faktur otrzymanych przez podatnika, który od dnia 1 stycznia 1994 r. jest płatnikiem podatku od towarów i usług.
W przedmiotowej sprawie, bezspornym jest, że zakwestionowane przez organa podatkowe faktury VAT skarżąca Spółka, która jest podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 5 lipca 1993 r. otrzymała w styczniu i w lutym 1994 r. Stwierdzone w nich braki jak np. brak daty sprzedaży, brak podpisu odbiorcy nie są tymi elementami, które w stosunku do skarżącej uzasadniałoby odstąpienie od stosowania sankcji zgodnie z zaleceniami Ministra Finansów.
Dlatego zastosowanie przez organa podatkowe w obu decyzjach sankcji przewidzianej w art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy stanowiącym, że jeżeli podatnik narusza obowiązki dotyczące kwoty podatku naliczonego obowiązującego podatek należny, to wówczas kwotę podatku należnego zwiększa się o kwotę trzykrotności tego zawyżenia - jest prawidłowe.
Należy przypomnieć, że w 1993 r. kwotę podatku należnego zwiększało się o kwoty pięciokrotności tego zawyżenia.
Następną kwestią podniesioną w skardze dotyczącej decyzji ustalającej zobowiązanie za luty 1994 r. jest sprawa odliczenia podatku z dokumentów odprawy celnej (...).
Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1994 r. podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał dokument odprawy celnej, albo w miesiącu następnym.
Skoro decyzja o dopuszczeniu towaru do obrotu na polskim obszarze celnym została wydana w dniu 2 marca 1994 r. /taką datę noszą dokumenty SAD/, to nie można przyjąć, że skarżąca otrzymała dokumenty odprawy celnej w lutym 1994 r. O zaewidencjonowaniu dokumentu celnego w rejestrze zakupu VAT decyduje bowiem data jego otrzymania, a nie data wprowadzenia towaru do magazynów firmy.
Wcześniejsze obniżenie podatku należnego w takim przypadku traktowane jest jako zawyżenie podatku naliczonego i podlega w konsekwencji sankcjom jak w przypadku otrzymania wadliwej faktury VAT.
Wszystkie powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że zarzuty skarżącej Spółki nie były zasadne, w związku z czym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 5 Kpa oddalił skargę.