Uzasadnienie
Decyzja z 26.10.1998 r., wydaną na podstawie art. 48, art. 47 i art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz art. 4 pkt 2 lit. "a", art. 5 pkt 5 i art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. nr 129 poz. 600 ze zm./, Urząd Skarbowy nie uwzględnił wniosku Mikołaja W. o umorzenie zaległości podatkowej w opłacie skarbowej w wysokości 215,40 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.236,40 zł.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że należna opłata skarbowa określona została w ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 6.04.1994 r. W dniu 10.07.1998 r. do urzędu skarbowego wpłynął wniosek Mikołaja W. o umorzenie wszystkich zaległości podatkowych, w tym także zaległej opłaty skarbowej oraz odsetek od niej. Ponieważ opłata skarbowa stanowi dochód gminy w myśl art. 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. nr 129 poz. 600 ze zm./, urząd skarbowy pismem z 16.09.1998 r. wystąpił do Zarządu Gminy z prośbą o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku o umorzenie zaległej opłaty stosownie do przepisu art. 10 tej ustawy. Postanowieniem z dnia 7.10.1998 r. Zarząd Gminy, na terenie której Mikołaj W. prowadził działalność gospodarczą, z którą opłata skarbowa była związana, odmówił wyrażenia zgody na umorzenie zaległości w opłacie skarbowej należnej od Mikołaja W. Takie stanowisko organu gminy oznacza, zdaniem Urzędu Skarbowego, niemożność uwzględnienia wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej oraz odsetek od niej.
Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji, w którym Mikołaj W. zarzucał, iż zaległa opłata skarbowa, o umorzenie której wnosił, nie stanowiła należności Gminy i że brak zgody jej Zarządu nie może stanowić przeszkody do umorzenia tej zaległości, Izba Skarbowa decyzją z 8.02.1999 r., wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, orzekła o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy. Z uzasadnienia omawianej decyzji wynika, że organ odwoławczy w pełni podzielił ustalenia organu I instancji co do braku warunków do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległej opłaty skarbowej. Wskazując na fakt, że opłata ta jest opłatą od czynności cywilnoprawnych odnoszących się do Mikołaja W. jako właściciela Wytwórni Opakowań w K., wymierzoną decyzją Urzędu Skarbowego z 6.04.1994 r., stwierdził organ odwoławczy, iż zgodnie z art. 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. 1998 nr 30 poz. 164/ opłata ta stanowi dochód Gminy, co oznacza, iż brak zgody Zarządu tej Gminy na umorzenie tej zaległości stanowi przeszkodę do uwzględnienia wniosku podatnika.
Powyższą decyzję ostateczną Mikołaj W. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucił on w skardze, że decyzja ta niezgodna jest z par. 1 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./ poprzez przyjęcie, że urząd skarbowy nie może umorzyć zaległości z tytułu opłaty skarbowej bez zgody zarządu gminy. W złożonym na rozprawie piśmie procesowym skarżący zarzucił nadto, że do wydania zaskarżonej decyzji doszło przy naruszeniu przepisu art. 106 Kpa, nie został bowiem zawiadomiony o wystąpieniu do organu gminy o zajęcie stanowiska w sprawie, ani też nie otrzymał postanowienia tego organu, przez co pozbawiony został możliwości wniesienia zażalenia na to rozstrzygnięcie.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa - Ośrodek Zamiejscowy wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:
Skarga okazała się uzasadniona.
Stosownie do obowiązującej od 1 stycznia 1998 r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę mogą być umarzane przez organ podatkowy w całości lub w części w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatnika /art. 67 par. 1/. Wprowadzając możliwość stosowania przez organy podatkowe tego rodzaju ulgi podatkowej omawiana ustawa upoważniła jednocześnie Ministra Finansów do określenia, w drodze rozporządzenia, właściwości rzeczowej organów podatkowych w sprawach umarzania zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę /art. 67 par. 3/. Według par. 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./ organem podatkowym rzeczowo właściwym do umarzania zaległości z tytułu opłaty skarbowej oraz odsetek za zwłokę w jej uiszczeniu jest urząd skarbowy uprawniony na podstawie odrębnych przepisów do określania zobowiązań z tego tytułu.
Jak wynika to z obowiązującej do 31.12.1998 r. ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. 1998 nr 30 poz. 164/, wpływy z opłaty skarbowej stanowią w całości dochody właściwych gmin niezależnie od tego, czy pobierane są na podstawie odrębnych przepisów przez urzędy skarbowe /art. 4 pkt 2 lit. "a"/ i w myśl przepisu art. 10 ust. 2 tej ustawy udzielenie przez urząd skarbowy w zakresie tych opłat ulg, odroczeń i umorzeń nastąpić może wyłącznie na wniosek lub za zgodą zarządu gminy. Analogiczną regulację zawiera obowiązująca od 1.01.1999 r. ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 /Dz.U. nr 150 poz. 983/, która jednak kompetencje do składania wniosku lub wyrażania zgody na stosownie ulg, odroczeń i umorzeń przekazała w ręce przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, a więc w przypadku gmin - w ręce wójta lub burmistrza /prezydenta miasta/.
W świetle przedstawionej powyżej regulacji prawnej obowiązującej w 1998 r. oczywistym jest zatem wniosek, że niezależnie od wystąpienia przesłanek, o jakich mowa w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, umorzenie przez urząd skarbowy zaległości podatkowej z tytułu opłaty skarbowej oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości nastąpić może wyłącznie na wniosek lub za zgodą zarządu gminy, której dochód opłata ta i odsetki stanowią. Brak zgody zarządu gminy, do którego urząd skarbowy obowiązany jest wystąpić o zajęcie stanowiska w myśl art. 209 par. 1 Ordynacji podatkowej, oznacza, iż urząd ten nie ma podstaw do zastosowania ulgi polegającej na umorzeniu zaległości lub odsetek.
Zawierając w art. 10 materialnoprawną podstawę do współdziałania właściwego organu gminy w podejmowaniu przez urząd skarbowy decyzji w przedmiocie udzielania ulg, odroczeń i umorzeń w zakresie podatków stanowiących dochody gmin, lecz pobieranych przez ten urząd, ustawa z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. 1998 nr 30 poz. 164/ sama nie zawiera - poza wskazaniem formy wyrażenia wniosku lub zgody - określenia trybu postępowania, w jakim współdziałanie to winno następować. Określenie formy tego współdziałania zawarte zostało w obowiązującym od 1.01.1998 r. przepisie art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, podobnie jak poprzednio w art. 106 Kodeksu postępowania administracyjnego. I tak, w myśl tego przepisu /par. 2/ załatwiający sprawę z wniosku podatnika organ podatkowy zwraca się do innego organu o zajęcie w sprawie stanowiska zawiadamiając o tym jednocześnie wnioskodawcę /stronę postępowania podatkowego/, zaś organ, do którego zwrócono się o zajęcie stanowiska, obowiązany jest przedstawić je niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 14 dni od doręczenia mu wystąpienia o zajęcie stanowiska. Z kolei według przepisów art. 106 par. 4 -6 Kpa, do odpowiedniego stosowania których odsyła norma art. 209 par. 4 Ordynacji podatkowej, organ obowiązany do zajęcia stanowiska w sprawie może w razie potrzeby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, zaś zajęcie przezeń tego stanowiska nastąpić winno w formie postanowienia, na które stronie służy zażalenie; w przypadku nie zajęcia stanowiska w terminie ustawowym /14 dni/ odpowiednie zastosowanie mają przepisy art. 36-38 Kpc, a więc m.in. przepis o możliwości przez stronę zażalenia do organu wyższego stopnia na niezałatwienie sprawy w terminie.
Ciążący na organie rozstrzygającym sprawę obowiązek zawiadomienia strony o wystąpieniu do innego organu o zajęcie w sprawie stanowiska nabiera szczególnego znaczenia w sytuacji, gdy przepis prawa materialnego stanowisku organu współdziałającego nadaje charakter wiążący, jak się ma to w przypadku odmowy zgody na umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek stanowiących dochód gminy. Taki wiążący charakter stanowiska organu współdziałającego powoduje, iż w rzeczywistości ciężar rozstrzygnięcia w sprawie, która jest przedmiotem postępowania podatkowego przed urzędem skarbowym, przesuwa się na etap współdziałania. Brak zawiadomienia strony o wystąpieniu do innego organu o takie współdziałanie pozbawia ją w rzeczy samej możliwości inicjowania postępowania wyjaśniającego przed tym organem lub uczestniczenia w takim postępowaniu, a tym samym stanowi naruszenie zasady określonej w art. 123 Ordynacji podatkowej.
W rozpatrywanej sprawie z akt postępowania administracyjnego nie wynika, aby występując do Zarządu Gminy o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku Mikołaja W. o umorzenie zaległości i odsetek Urząd Skarbowy o wystąpieniu takim zawiadomił wnioskodawcę. Z akt tych nie wynika też, aby w jakikolwiek sposób w postępowaniu przed wezwanym do współdziałania organem gminy wnioskodawca uczestniczył. Ze znajdującego się w aktach sprawy postanowienia Zarządu Gminy, którym odmówiono zgody na umorzenie zaległych należności, nie wynika również, aby postanowienie to, na które stronie przysługiwało zażalenie, zostało doręczone wnioskodawcy, a zatem - aby było to postanowienie ostateczne. Wydana w takiej sytuacji decyzja organu podatkowego, opierająca się na nieostatecznym postanowieniu organu współdziałającego, jest decyzją wydaną z naruszeniem przepisów postępowania, a w szczególności art. 209 Ordynacji podatkowej. Utrzymanie zaś tej decyzji w mocy przez organ odwoławczy oznacza, iż decyzja tego ostatniego organu niezgodna jest również z przepisami postępowania administracyjnego, a mianowicie z art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "b" Ordynacji podatkowej.
W tych warunkach, wobec niezgodności z prawem zarówno zaskarżonej decyzji ostatecznej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, orzec należało o ich uchyleniu stosownie do dyrektywy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono po myśli art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.