Wyrok NSA oz. w Szczecinie z 5 kwietnia 2000 r., SA/Sz 70/00

Sprawa

sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Turystyczno-Handlowego "P." Spółki z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 10 grudnia 1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 15 października 1999 r. (...).

Teza

Skoro Spółka nie była przewoźnikiem powietrznym, oferowane i sprzedawane przez nią międzynarodowe bilety lotnicze wystawione przez uprawnionego przewoźnika na określoną trasę dla konkretnych pasażerów /o czym świadczy treść biletów/ stanowiły usługi pośrednictwa związane z usługami transportu międzynarodowego uznawane za eksport usług na podstawie par. 59 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./. Brak pisemnej umowy z przewoźnikiem nie ma w tym przypadku istotnego znaczenia skoro sam fakt pośredniczenia w sprzedaży biletów świadczy dowodnie o istnieniu takiej umowy, w przeciwnym razie Spółka nie miałaby możliwości oferowania swoim klientom biletów lotniczych.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny

Uzasadnienie

Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia 10 grudnia 1999 r. wydaną w postępowaniu odwoławczym utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej Krystyny S. z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z 15 października 1999 r., mocą której organ ten określił zobowiązanie podatkowe Przedsiębiorstwa Turystyczno-Handlowego "P." Spółka z o.o. w S. w podatku od towarów i usług za lipiec 1997 r. w kwocie 30.360 zł i zaległość podatkową z tego tytułu w kwocie 18.783 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w kwocie 5.634 zł.

Za podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano przepisy art. 2, art. 5, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1 i 5, art. 18 ust. 2, art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w październiku 1999 r. ustalono, że PTH "P." zaniżyła zadeklarowany podatek należny m.in. wskutek tego, że przy sprzedaży usług turystyki wyjazdowej wyodrębniała transport zagraniczny opodatkowany stawką VAT "0" procent i wycieczkę opodatkowaną stawką VAT 7 procent. Powyższe wyodrębnienie usług organy podatkowe oceniły jako nieprawidłowe uznając, że Spółka świadczyła całościowo usługi turystyki wyjazdowej, łącznie z transportem, opodatkowane na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy VAT według stawki 7 procent. W ocenie organów podatkowych docelowym zamierzeniem Spółki było sprzedanie usługi turystyki wyjazdowej, a nie jej poszczególnych składników, gdyż w swoim katalogu imprez oferowała klientom sprzedaż kompleksowej imprezy turystycznej tj. wycieczki i transportu /bilet lotniczy/, zatem zawierane z klientami umowy dotyczyły skategoryzowanej usługi turystycznej wymienionej w KWiU pod symbolem 63.30.11, a nie "usług cząstkowych". Izba Skarbowa nie podzieliła stanowiska Spółki, że w zakresie dotyczącym transportu lotniczego wykonywała ona usługi pośrednictwa związane z usługami transportu międzynarodowego, o których mowa w par. 59 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ ponieważ nie przedstawiła umowy pośrednictwa zawartej z przewoźnikiem powietrznym. Zdaniem izby Skarbowej, w świetle zasad stosowanych w praktyce gospodarczej wątpliwym jest, b y dany podmiot mógł pośredniczyć w sprzedaży biletów lotniczych bez stosownej umowy: agencyjnej, zlecenia pośrednictwa lub innej o podobnym charakterze z przewoźnikiem powietrznym. Z tych przyczyn wyodrębnione usługi transportowe włączono do usług turystycznych i opodatkowano stawką VAT - 7 procent.

Od decyzji Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu 1 instancji. Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie par. 59 ust. 3 i par. 60 ust. 1 pkt 3 lit. "b" oraz par. 62 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) w związku z art. 39 ust. 2 ustawy VAT poprzez błędną ich wykładnię. Skarżąca wywodzi, że świadcząc usługi turystyczne w postaci wycieczek zagranicznych oferowała swoim klientom i sprzedawała także bilety lotnicze. Spółka nie jest przewoźnikiem powietrznym w związku z czym jedynie pośredniczyła w zawarciu umów pomiędzy podróżnymi a liniami lotniczymi, o czym świadczy treść biletów.

Za nieprawdziwe skarżąca uznaje ustalenie, że nie zawarła żadnej umowy z przewoźnikiem, bo gdyby tak było, to nie miałaby możliwości oferowania biletów lotniczych nie będąc liniami lotniczymi. Zdaniem skarżącej świadczone przez nią usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów lotniczych w świetle przepisów par. 59 ust. 3, par. 60 ust. 1 pkt 3 lit. "b" oraz par. 62 ust. 1 pkt 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. kwalifikują się do usług transportu międzynarodowego uznawanych za eksport usług objętych stawką VAT "0" procent.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest uzasadniona.

Za błędne należy uznać stanowisko organów podatkowych łączące sprzedaż usług turystyki wyjazdowej /pobyt/ z usługami transportu międzynarodowego do jednej kategorii podatkowej. Ustawa o podatku VAT obie te usługi traktuje rozdzielnie, bowiem zgodnie z art. 4 pkt 5 usługi turystyki wyjazdowej określa jako import usług /opodatkowany stawką 7 procent - art. 18 ust. 2/, natomiast zgodnie z art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy wychodzącym poza definicję podaną w art. 4 pkt 6 ustawy i przepisami rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. określone w nim usługi transportu międzynarodowego zaliczone zostały do eksportu usług i objęte stawką "0" procent. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, gdy oczywiste jest, że skarżąca Spółka nie była przewoźnikiem powietrznym, oferowane i sprzedawane przez nią międzynarodowe bilety lotnicze wystawione przez uprawnionego przewoźnika na określoną trasę dla konkretnych pasażerów /o czym świadczy treść biletów/ stanowiły usługi pośrednictwa związane z usługami transportu międzynarodowego uznawane za eksport usług na podstawie par. 59 ust. 3 powołanego rozporządzenia. Brak pisemnej umowy z przewoźnikiem nie ma w tym przypadku istotnego znaczenia skoro - jak trafnie podniesiono w skardze - sam fakt pośredniczenia w sprzedaży biletów świadczy dowodnie o istnieniu takiej umowy, w przeciwnym razie Spółka nie miałaby możliwości oferowania swoim klientom biletów lotniczych.

W tym stanie za uzasadnione należy uznać stanowisko skarżącej, że wykonywała usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów lotniczych związane z usługami transportu międzynarodowego uznawane za eksport usług w rozumieniu par. 59 ust. 3 i par. 60 ust. 1 pkt 3 lit. "b" oraz par. 62 ust. 1 pkt 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. Objęte stawką podatku VAT - "0" procent. Odmienne w tym zakresie stanowisko organów podatkowych nie ma uzasadnienia prawnego i narusza powołane przepisy. Z tych względów zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu 1 instancji podlegają uchyleniu na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 tej ustawy.