Uzasadnienie
Decyzją z 3 grudnia 1996 r. Urząd Skarbowy w K. określił Maciejowi G. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 1995 r. w wysokości 8.790 zł.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że w toku kontroli ustalono, że rozpoczynając działalność gospodarczą 1 stycznia 1995 r. jako nowy podmiot gospodarczy, po rozwiązaniu w grudniu 1994 r. spółki cywilnej, podatnik nie skorzystał na mocy art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług z przysługującego mu prawa dokonania wyboru zwolnienia z VAT. Ponieważ przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu, tzn. 5 marca 1995 r., podatnik nie złożył oświadczenia o wyborze zwolnienia, organ podatkowy na podstawie rachunków uproszczonych wystawionych w okresie od marca do grudnia 1995 r. określił wielkość przychodów oraz wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1995 r.
W odwołaniu do izby skarbowej podatnik przyznaje, że nie dokonał wyboru zwolnienia, ale obowiązek taki spoczywał na nim w 1994 r., kiedy to nie wiedząc o tym wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu, ponieważ pobrał 31 grudnia 1994 r. zaliczkę w wysokości 50 procent na poczet usługi wykonanej 7 kwietnia 1995 r.
Izba Skarbowa w K. decyzją z 11 marca 1997 r. po rozpatrzeniu odwołania zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wyraził pogląd, że zgodnie z treścią art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnicy rozpoczynający działalność gospodarczą w ciągu roku podatkowego 1995 mogli wybrać zwolnienie od podatku, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży towarów, określona w złożonym oświadczeniu, nie przekraczałaby w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży kwoty 80 tys. zł.
Zdaniem izby skarbowej art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wymienia czynności podlegające opodatkowaniu. Jest to w szczególności sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług, eksport towarów i usług, a także przekazanie przez podatników towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy, zamiana towarów, zamiana usług, zamiana usług na towar i towaru na usługi, darowizna towarów, świadczenie usług bez pobierania należności oraz inne czynności wymienione w tym przepisie zrównane ze sprzedażą. Nie jest sprzedażą pobranie przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi przedpłaty, zadatku, zaliczki czy raty. Ustawodawca zdaniem izby skarbowej nie określił tego rodzaju czynności za podlegające opodatkowaniu. Fakt pobrania zaliczki stanowiącej 50 procent ceny zdaniem organu odwoławczego powoduje powstanie obowiązku podatkowego i w żadnym razie nie może być utożsamiony ze sprzedażą w znaczeniu ustawy.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie przez organy podatkowe prawa materialnego, tj. art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez nieuznanie zwolnienia wynikającego z ustawy. Podobnie jak w odwołaniu skarżący wyjaśnia, że 31 grudnia 1994 r. zarejestrował w urzędzie miejskim działalność gospodarczą i w dniu tym pobrał zaliczkę w wysokości 5"0" procent wartości usługi budowlanej.
Zdaniem podatnika pobrana zaliczka podlega opodatkowaniu. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Z treści art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wynika, że zwalnia się od podatku akcyzowego podatników, u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekracza łącznie w poprzednim roku podatkowym 80.000 zł. Organy podatkowe nie kwestionują faktu, iż skarżący w 1994 r. zawarł umowę na wykonanie usług budowlanych i pobrał 50 procent zaliczki, twierdzą jednak, iż w świetle art. 2 ustawy pobranie zaliczki nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, mimo że w świetle art. 6 ust. 8 po stronie podatnika powstał obowiązek podatkowy.
Stanowisko organu podatkowego jest błędne, podatnik bowiem w 1994 r. nie wykonywał czynności polegającej na pobraniu zaliczki, lecz zawarł umowę na wykonanie usługi i w związku z zawartą umową pobrał zaliczkę w wysokości 50 procent wartości usługi.
Podatnik pobrał zatem przedpłatę ściśle związaną z usługą. Artykuł 6 ustawy stanowi generalną zasadę, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, jednak w przepisie tym uczynione zostało zastrzeżenie, że obowiązek podatkowy powstaje przed wykonaniem usługi, jeżeli podatnik pobrał co najmniej połowę ceny.
Błędny jest również pogląd organu podatkowego, że ustawa dopuszcza możliwość powstania obowiązku podatkowego, mimo że nie istnieje czynność podlegająca opodatkowaniu. Obowiązek zapłaty podatku w sytuacji, gdy podatnik przed wykonaniem usługi pobrał zaliczkę, nie oznacza, że mimo uregulowania zawartego w art. 2 ust. 1 i 3 ustawy, z którego wynika, że opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług oraz innych czynności wymienionych w ust. 3 art. 2 ustawy, to w art. 6 ust. 8 jako czynność rodzącą obowiązek podatkowy wymienia przedpłaty, zaliczkę, zadatek i raty. Pobranie przez podatnika zaliczki nie oznacza, że jest to inny rodzaj czynności podlegający opodatkowaniu niż wymienione w art. 2 ust. 1 i 3, lecz że ustawodawca uznał, iż w związku z wykonywaniem usługi i pobraniem na poczet tej usługi zaliczki czy przedpłaty wywołuje ten skutek, iż usługa podlega opodatkowaniu nie po jej wykonaniu, jak to wynika z art. 6 ust. 1 ustawy, lecz w chwili pobrania zaliczki.
Skoro zatem podatnik w 1994 r. nie osiągnął obrotu przekraczającego kwotę 80.000 zł, to zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy był zwolniony od podatku w 1995 r. i nie miał obowiązku złożenia oświadczenia o wyborze zwolnienia, bowiem nie rozpoczął działalności w marcu 1995 r., jak to przyjęły organy podatkowe. W sprawie zatem nie ma zastosowania do roku 1995 art. 14 ust. 1 pkt 6 ustawy.
Zaskarżona decyzja narusza zatem prawo i z tej przyczyny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.