Wyrok NSA oz. we Wrocławiu z 22 czerwca 1994 r., SA/Wr 104/94

Teza

Pojęcie "Skarb Państwa" użyte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253/ oznacza Skarb Państwa jako podmiot praw i obowiązków dotyczących mienia państwowego, posiadający - stosownie do art. 33 Kc - osobowość prawną, nie zaś ogólnie pojmowanego "właściciela" mienia państwowego.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

Na mocy zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży T.W. nabył za cenę 506.766.300 zł od Huty własność domu jednorodzinnego wraz z prawem użytkowania wieczystego działki gruntu. Wobec kwestionowania przez podatnika faktu istnienia obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej Urząd Skarbowy ustalił opłatę skarbową z tytułu kupna powyższej nieruchomości na kwotę 25.338.000 zł, tj. 5 procent od kwoty transakcji.

Odwołując się od powyższej decyzji T.W. zarzucił, że sporna nieruchomość została kupiona od Huty S.A., która zgodnie z par. 6 pkt 7 i 13 statutu w ramach prowadzonej działalności ma uprawnienie do prowadzenia obrotu nieruchomościami oraz wykonywania elementów budowlanych. Podniósł też, że dom był sprzedawany przez Hutę z myślą o osiągnięciu zysku i stąd forma ogólnodostępnego przetargu. Zdaniem podatnika potwierdzeniem, że należało odstąpić od poboru opłaty skarbowej od ww. umowy sprzedaży, było skierowane w tej sprawie do Huty pismo Urzędu Skarbowego, w którym zwrócono uwagę na konieczność odprowadzenia podatku obrotowego.

Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji stwierdzając, że zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1990 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ dla zwolnienia od obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej wymagane jest, by umowa sprzedaży zawarta została w wykonywaniu działalności gospodarczej, co jednak nie oznacza by umowa sprzedaży pozostawała w jakimkolwiek związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, lecz konieczny jest ściśle określony przez ustawodawcę związek funkcjonalny polegający na tym, że sprzedaż jest logicznym i koniecznym etapem, pośrednim lub końcowym, całego szeregu czynności faktycznych i prawnych zmierzających do osiągnięcia wcześniej założonego celu zarobkowego. Sprzedaż taka musi też sama w sobie stanowić realizację działalności gospodarczej - nie wystarczy, że działalności tej towarzyszy. Ponieważ domy, z których jeden podatnik nabył, wybudowane zostały ze środków Zakładowego Funduszu Mieszkaniowego, wskazuje to, że domy te powstały w ramach działalności ubocznej Huty, dlatego też działalności takiej nie można utożsamiać z głównym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa, ani też przyjąć, że umowa sprzedaży zawarta została w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego T.W. zarzucił, że zawarta pomiędzy nim a Hutą umowa była umową sprzedaży zawartą w wykonywaniu przez Hutę działalności gospodarczej i podlegającą zwolnieniu od opłaty skarbowej. Zarzucił też, że nabyta przez niego nieruchomość była mieszkaniem zakładowym. Wobec faktu, że Huta jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa, zdaniem skarżącego nabycie od niej nieruchomości jest nabyciem od Skarbu Państwa i opłata skarbowa powinna być, stosownie do postanowień przepisu par. 62 ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./, obniżona o 50 procent.

Izba Skarbowa, odpowiadając na skargę, podtrzymała argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego obniżenia stawki opłaty skarbowej o 50 procent w związku z nabyciem nieruchomości od Skarbu Państwa stwierdzono, że jednoosobowa spółka akcyjna Skarbu Państwa, a taką spółką jest Huta, jest - podobnie jak przedsiębiorstwo państwowe - odrębną od Skarbu Państwa osobą prawną dokonującą czynności cywilnoprawnych we własnym imieniu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Umowy sprzedaży podlegają opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2a ustawy o opłacie skarbowej. Nie podlegają opłacie skarbowej te umowy sprzedaży, które zawierane są w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku obrotowym, jeżeli nie są od tego podatku zwolnione - art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym /t.j. Dz.U. 1983 nr 43 poz. 191 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem obrotowym podlega działalność wytwórcza, usługowa i handlowa, jeżeli jest wykonywana w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania świadczeń w sposób częstotliwy, aby mieć stąd główne lub uboczne źródło przychodów, chociażby nawet świadczenie wykonywane było jednorazowo. Przedmiot działania przedsiębiorstwa określa akt o jego utworzeniu. W par. 6 pkt 13 Statutu Spółki Akcyjnej Skarbu Państwa istnieje zapis, że przedmiotem działalności spółki jest m.in. obrót nieruchomościami oraz wynajem lub dzierżawa lokali i terenów. Zgodzić się jednak należy ze stanowiskiem organów podatkowych, że zawarta umowa sprzedaży nie może być uznana za umowę sprzedaży zawartą w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej. Jak to już wyżej wskazano, przepisy ustawy o podatku obrotowym charakteryzują działalność gospodarczą, która podlega takiemu podatkowi, i tylko objęcie takiej działalności podatkiem obrotowym powoduje wyłączenie z opłaty skarbowej. Działalność taka musi więc charakteryzować się tym, że podejmowana jest z zamiarem osiągnięcia głównego lub ubocznego źródła przychodów. Istotą tej działalności jest więc jej wykonywanie w ramach realizacji działalności gospodarczej dla osiągnięcia konkretnego celu, nie wystarczy więc dla uznania za taką działalność działalności towarzyszącej działalności statutowej. Zawarcie więc w statucie spółki postanowienia, że przedmiot działalności przedsiębiorstwa obejmuje obrót nieruchomościami przez spółkę, nie stanowi że obrót podlegać będzie zwolnieniu od opłaty skarbowej. Jak wynika bowiem z pisma Huty, domy mieszkalne, z których jeden nabył skarżący, wybudowane zostały ze środków Zakładowego Funduszu Mieszkaniowego. Inwestycja ta została zaksięgowana w środki trwałe przedsiębiorstwa, wpływy zaś ze sprzedaży zwiększyły Fundusz Mieszkaniowy Huty. Z powyższego wynika, że zawarte umowy sprzedaży stanowiły zbycie części środków trwałych przedsiębiorstwa, powstałych w ramach prowadzonej przez Hutę działalności ubocznej związanej z rozbudową zaplecza socjalnego dla załogi i przepis art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej do tych umów nie może mieć zastosowania; działalność ta nie podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem obrotowym.

Sąd nie podzielił też zarzutu skarżącego, że nabycie nieruchomości od jednoosobowej Spółki Skarbu Państwa, jaką jest Huta S.A., ma ten skutek, że stroną czynności cywilnoprawnej staje się Skarb Państwa - zwolniony na podstawie przepisu par. 62 ust. 1 pkt 4 w związku z ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./ od opłaty skarbowej, w związku z czym opłata skarbowa ulega obniżeniu o 50 procent. Użyte w cyt. wyżej rozporządzeniu pojęcie Skarbu Państwa oznacza Skarb Państwa jako podmiot praw i obowiązków dotyczących mienia państwowego, posiadający - stosownie do przepisu art. 33 Kc - osobowość prawną, nie zaś ogólnie pojmowanego "właściciela" mienia państwowego. Jednoosobowa spółka akcyjna Skarbu Państwa jest, podobnie jak przedsiębiorstwo państwowe, odrębną od Skarbu Państwa osobą prawną dokonującą czynności cywilnoprawnych we własnym imieniu i wynikające z tych czynności prawa lub zobowiązania są prawami i zobowiązaniami Spółki, a nie Skarbu Państwa. Drugą stroną zawartej przez skarżącego umowy sprzedaży nie był więc Skarb Państwa, a zatem brak było podstaw do obniżenia opłaty skarbowej o 50 procent.

W świetle powyższych ustaleń, gdy brak jest podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa, skargę T.W., jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 207 par. 5 Kpa.