Uzasadnienie
J.H. i W.S. zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzję Izby Skarbowej utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w sprawie ustalenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okres od 5 lipca 1993 r. do 30 września 1993 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
Podatnicy rozpoczęli działalność w formie spółki prawa cywilnego w grudniu 1990 r. Zgłoszenie rejestracyjne VAT-2 złożyli w Urzędzie Skarbowym w dniu 15 czerwca 1994 r. określając wielkość sprzedaży w 1992 r. w kwocie powyżej 600 mln. Do dnia 3 września 1993 r. nie złożyli zgodnie z art. 48 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku VAT. Urząd Skarbowy uznał, że skarżący z mocy prawa stali się podatnikami podatku VAT i zobowiązani byli do prowadzenia zgodnie z art. 27 ust. 4 ewidencji zawierającej dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegające wpłacie lub zwrotowi z urzędu skarbowego oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowych, a także do składania deklaracji podatkowych i rozliczania się z podatku od towarów i usług.
W wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce w dniu 30 września 1993 r. stwierdzono, że podatnicy nie prowadzą ewidencji, o których mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i nie składają deklaracji podatkowych, w związku z czym Urząd Skarbowy działając na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym określił wartość sprzedaży niezaewidencjonowanej w drodze oszacowania i ustalił wielkość podatku należnego przy zastosowaniu stawki 22 procent bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zaznaczyć należy, że w odrębnie prowadzonym postępowaniu odmówiono podatnikom przywrócenia terminu do złożenia oświadczenia o skorzystaniu ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.
W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego podatnicy zarzucili, że niedotrzymanie terminu złożenia oświadczenia o wyborze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikało z przeoczenia i przeciążenia pracą, dlatego też argumenty te powinny przemawiać za przywróceniem uchybionego terminu i odstąpieniem od naliczenia podatku w trybie określonym w art. 27 ust. 5 ustawy. Podnieśli też, że zapłata podatku w kwocie wyliczonej przez Urząd Skarbowy grozi bankructwem firmy.
Izba Skarbowa nie uwzględniła zarzutów odwołania stwierdzając, że w sytuacji gdy podatnicy w zakreślonym art. 48 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym terminie nie złożyli oświadczeń o wyborze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, z mocy prawa podlegali opodatkowaniu tym podatkiem. Natomiast nieprowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy, dawało podstawę do opodatkowania podatników według zasad określonych art. 27 ust. 5.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnicy zarzucili, że organy podatkowe w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym naruszyły treść art. 8 i art. 9 Kpa ponieważ nie poinformowały skarżących o ciążących na nich obowiązkach. Zarzucili też, że zaskarżona decyzja została wydana po upływie terminu określonego art. 172 Kpa, a zatem wykonanie decyzji uległo wstrzymaniu z mocy prawa.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
W rozpoznawanej sprawie jest okolicznością niesporną, że zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ze względu na osiągniętą w 1992 r. wartość sprzedaży towarów, skarżący zostali zaliczeni do grupy podatników, którym ustawodawca pozostawił prawo wyboru opłacania podatku od towarów i usług. Podatnicy, którzy podatku tego płacić nie chcieli, zostali zobowiązani do poinformowania urzędu skarbowego o wyborze zwolnienia z przedmiotowego podatku.
Obowiązek złożenia takiego oświadczenia dla uzyskania zwolnienia od podatku wynika z treści art. 14 ust. 2 ustawy, który złożenie takiego oświadczenia traktuje jako warunek zwolnienia. Termin złożenia takiego oświadczenia określony został w art. 48 ustawy, który stanowi, że aby oświadczenie to było prawnie skuteczne, powinno być złożone w terminie 60 dni od daty wejścia w życie ustawy. Powyższego obowiązku skarżący nie dopełnili, a więc z dniem wejścia w życie ustawy stali się podatnikami płacącymi podatek VAT, obowiązanymi do prowadzenia ewidencji określonej w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zawierającej dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającego wpłacie lub zwrotowi z urzędu skarbowego oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzania deklaracji podatkowych.
Również w myśl art. 49 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym skarżący zobowiązani byli do składania deklaracji i rozliczania się z urzędem skarbowym z podatku od towarów i usług.
W sytuacji zatem, gdy skarżący nie zawiadomili prawidłowo organu podatkowego o skorzystaniu ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, urząd skarbowy uprawniony był do ustalenia wysokości tego podatku na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis powyższy odnosi się do sytuacji, gdy podatnicy podatku VAT nie prowadzą ewidencji zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 4, a niewątpliwie skarżący ewidencji takiej nie prowadzili, co dawało organom podatkowym podstawę do wymiaru podatku w drodze oszacowania przy zastosowaniu 22 procent stawki bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 8 i art. 9 Kpa przez niepoinformowanie skarżących w trakcie kontroli przeprowadzonej 30 września 1993 r. o obowiązku złożenia stosownego oświadczenia o skorzystaniu ze zwolnienia z podatku VAT. Pomijając kwestię tego, że kontrola przeprowadzona została po 3 września 1993 r., który był terminem ostatecznym na złożenie takiego oświadczenia, z załączonego do akt sprawy protokołu kontroli wynika, że skarżący zeznali za 1992 r. obrót poniżej 600 mln złotych, a więc zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy istniały podstawy do uznania, że skarżący z mocy prawa byli zwolnieni od podatku VAT i nie musieli w tym zakresie składać żadnych oświadczeń. Dopiero w wyniku sprawdzenia dokumentów źródłowych organ podatkowy ustalił, że obrót za 1992 r. przekroczył 600 mln zł, a zatem skarżący chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT zobowiązani byli do złożenia oświadczenia.
Złożenie w czasie kontroli niezgodnych z prawdą oświadczeń, które spowodowało, że kontrolujący nie mieli możliwości wskazania nieprawidłowości w działaniu skarżących, nie może być uznane za naruszenie przez organy podatkowe przepisu art. 9 Kpa.
Poza niniejszym sporem jest kwestia rozpoznania przez organy podatkowe wniosku skarżących o przywrócenie terminu do złożenia oświadczenia o skorzystaniu ze zwolnienia z podatku VAT. W sprawie tego wniosku /rozpoznawanego w odrębnym postępowaniu/, po wniesieniu zażalenia na postanowienie Urzędu Skarbowego odmawiającego przywrócenia terminu do dokonania powyższej czynności, Izba Skarbowa uchyliła w całości postanowienie urzędu i umorzyła postępowanie odwoławcze wszczęte wniesieniem zażalenia uznając, że termin określony art. 48 ustawy jest terminem prawa materialnego i przywrócenie tego terminu nie może nastąpić na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego.