Uzasadnienie
W deklaracjach w sprawie podatku od nieruchomości za 1991 r. skarżąca Kopalnia określiła wysokość swego zobowiązania podatkowego na kwotę 17.897.410.700 zł.
Decyzją z 11.6.1992 r., wydaną na podstawie art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ Burmistrz Miasta i Gminy B. ustalił wysokość zobowiązania skarżącej Kopalni w podatku od nieruchomości za 1991 r. w kwocie 26.411.400 zł odwołując się ogólnikowo do ustaleń pokontrolnych dokonanych w protokole kontroli, przeprowadzonej przez Izbę Skarbowa za okres od 1.1 do 31.7.1991 r.
W odwołaniu od tej decyzji skarżąca Kopalnia zakwestionowała wymiar podatku od nieruchomości w kwocie 8.581.795.000 zł od 17.163.590 m2 gruntów przeznaczonych pod zwałowiska zewnętrzne i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części przewyższającej kwotę 17.829.289.400 zł określonego podatku.
Decyzją z 5.1.1987 r. Naczelnik Miasta i Gminy B. na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 marca 1982 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych /Dz.U. nr 11 poz. 79 ze zm./ oraz par. 26 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 czerwca 1982 r. w sprawie wykonania ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych /Dz.U. nr 20 poz. 149/:
1/ ustalił kierunek leśny rekultywacji i zagospodarowania terenów pogórniczych zwałowiska zewnętrznego, 2/ zobowiązał Kopalnię do sukcesywnego rekultywowania tych gruntów o takim terminie, by zabiegi rekultywacyjne zostały całkowicie zakończone w okresie 20 lat od czasu wyłączenia tych gruntów z produkcji rolnej.
3/ wskazał Okręgowy Zarząd Lasów Państwowych jako jednostkę zobowiązaną do sukcesywnego zagospodarowania zalesionych zwałowisk i do zapewnienia Kopalni odpowiedniej ilości i jakości sadzonek oraz do pełnienia nadzoru fachowego nad prawami zalesieniowymi.
Do odwołania Kopalnia załączyła odpisy protokołów z odbioru prac rekultywacyjnych z 18.1.1988 r., 16.1.1989 r., 4.1.1990 r. i 18.1.1988 r., 16.1.1989 r., 4.1.1990 r. i 10.1.1991 r. na łącznej powierzchni 120,67 ha. Protokoły te sporządzone zostały przy udziale inspektorów Urzędu Miasta i Gminy. Zdaniem skarżącej Kopalni grunty te jako związane z produkcją leśną nie podlegają podatkowi od nieruchomości z mocy art. 3 ust. 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach /Dz.U. nr 101 poz. 444/.
Według wyjaśnień Burmistrza Miasta i Gminy w latach 1986 1990 rekultywacją objętych zostało ogółem 151,37 ha /1.513.700 m2/, a w 1991 r. dalszych 39,91 ha /łącznie 188,28 ha, tj. 1.882.800 m2/.
Decyzją z 14.8.1992 r. Kolegium Odwoławcze przy Sejmiku Samorządowym i Gminy B. Zdaniem Kolegium Odwoławczego skarżąca zadeklarowała podatek od nieruchomości za 1991 r. w zaniżonej wysokości i określenie tego podatku w kwocie 26.411.084.400 zł jest zgodne z ustaleniami pokontrolnymi i decyzją Urzędu Kontroli Skarbowej z 21.5.1992 r. Grunty pod zwałowiskami zewnętrznymi związane są z działalnością gospodarczą Kopalni i jako takie podlegają podatkowi od nieruchomości według stawki 500 zł za 1 m2, stosownie do pkt 5 załącznika uchwały Rady Miasta i Gminy z 5.2.1991 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatków i opłat lokalnych obowiązujących w 1991 roku.
W skardze do NSA Kopalnia wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części przewyższającej kwotę 17.808.910.800 zł w podatku od nieruchomości za 1991 r.
Skarżąca zarzuciła, że wobec określenia decyzją z 5.1.1987 r. kierunku leśnego zagospodarowania terenów pogórniczych zwałowiska obszar 17.163.590 m2 zrekultywowanych gruntów jako związany z działalnością leśną nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stosownie do art. 3 ust. 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i wyjaśniło, że z powierzchni 17.163.590 m2 zajętych pod zwałowisko zewnętrzne rekultywacją objętych zostało ogółem 151,37 ha gruntów.
Na rozprawie przed NSA pełnomocnik Kopalni zarzuciła ponadto, że zwałowisko zewnętrzne jest w rozumieniu art. 2 ust. 1 Prawa budowlanego budowlą ziemną, a według art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowle podlegają opodatkowaniu, jeśli związane są wyłącznie z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Skoro zaś zwałowisko podlega zalesieniu, nie ma podstaw do przyjęcia, że jest związane wyłącznie z działalnością gospodarczą Kopalni.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
- 1. Przedmiotem skargi jest decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej Kopalni w podatku od nieruchomości za grunty przeznaczone bądź wykorzystane pod zwałowisko zewnętrzne.
Należy przede wszystkim wykluczyć ocenę zwałowiska zewnętrznego w kopalni odkrywkowej węgla brunatnego, podobnie jak hałd w kopalniach węgla kamiennego, jako budowli ziemnych w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 października 1974 r. - Prawo budowlane /Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm./. Według tego przepisu budowla ziemna jest obiektem budowlanym.
W rozumieniu art. 1 ust. 1 oraz art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 24 października 1974 r. - Prawo budowlane /Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm./ budowla ziemna stanowi obiekt budowlany w wypadku, gdy jej budowa jest celowym działaniem inwestora zmierzającym do przekształcenia i zmiany sposobu użytkowania terenu. Przeznaczenie gruntu pod zwałowiska odpadów poeksploatacyjnych w kopalni z jednoczesnym wyznaczeniem kierunku jego zagospodarowania na cele działalności leśnej nie może być ocenione jako wykonanie budowli ziemnej.
Zakres obowiązku podatkowego skarżącej Kopalni w podatku od nieruchomości od gruntów związanych ze zwałowiskiem należy oceniać na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 i 4, art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 5 w związku z ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także art. 7 ust. 1 pkt 9 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 1991 r.
2. W art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych maksymalna stawka podatku od nieruchomości za 1 m2 powierzchni gruntów została zróżnicowana co do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i co do pozostałych gruntów.
W związku z tym przepisem Rada Miasta i Gminy B. w załączniku do uchwały Rady z 15.2.1991 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatków i opłat lokalnych ustaliła stawki podatkowe od nieruchomości za 1 m2 gruntów:
a/ związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości 500 zł, b/ pozostałych - 20 zł.
Według art. 5 ust. 2 ustawy za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, służące prowadzonej działalności gospodarczej, a w szczególności:
1/ grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi, 2/ grunty pod budowlami i urządzeniami, 3/ grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne.
Zważywszy, że opodatkowaniem objęto 1.716.36 ha gruntów przeznaczonych pod zwałowisko na potrzeby bieżącej i przyszłej eksploatacji można przyjąć, że powierzchnia tych gruntów dzieli się na 3 części, a mianowicie: 1/ grunty przeznaczone pod zwałowisko, lecz jeszcze niewykorzystywane na te cele, 2/ grunty przygotowane i wykorzystywane do bieżącej eksploatacji oraz 3/ grunty wykorzystane na cele zwałowiska i zrekultywowane na cele leśne.
Powierzchnia tych ostatnich gruntów wynosi według protokołów przedstawionych przez Kopalnię 120,67 ha, a według wyjaśnień Burmistrza Miasta i Gminy - 151,37 ha.
W powołanym art. 5 ust. 2 ustawy za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznane zostały grunty pod budynkami, budowlami i urządzeniami służącymi do prowadzenia działalności gospodarczej, a także zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne.
Przepis art. 5 ust. 2 w związku z art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ łączy związanie gruntów z prowadzeniem działalności gospodarczej z trwałym przekształceniem gruntów na cele gospodarcze i inwestycyjne inne niż działalność rolnicza lub leśna bądź bezpośrednim wykorzystywaniem gruntów na cele gospodarcze inne niż działalność rolnicza lub leśna.
W rozumieniu tego przepisu za grunty związane z działalnością gospodarczą kopalni węgla brunatnego należy uważać grunty przeznaczone pod zwałowiska, które w roku podatkowym wykorzystywane są bądź zaadaptowane zostały dla tych celów.
Grunty przeznaczone pod zwałowisko, jednakże do tych celów jeszcze nie wykorzystywane i nie zaadaptowane podlegają opodatkowaniu od powierzchni gruntów pozostałych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 lit. "b" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Podatkiem od nieruchomości według stawki podwyższonej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy mogą być objęte grunty pod zwałowiskami kopalni, które w roku podatkowym były bezpośrednio wykorzystywane na cele składowania odpadów i jeszcze nie objęte przekształceniem na cele rolne lub leśne oraz grunty, które zostały przygotowane /zaadaptowane/ bezpośrednio na cele zwałowania.
Grunty wykorzystane na cele zwałowiska, na których zgodnie z ustalonym kierunkiem rekultywacji przystąpiono do zakładania upraw leśnych, podlegały w 1991 r. zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy, jeżeli stanowiły własność Skarbu Państwa lub gminy.
Przepis ten stanowił o zwolnieniu od podatku od nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy gruntów pod lasami i gruntów leśnych z wyjątkiem gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste lub zajętych na działalność inną niż leśną.
Według art. 5 ust. 1 i 2 obowiązującej w 1991 r. ustawy z dnia 20 grudnia 1949 r. o państwowym gospodarstwie leśnym /Dz.U. nr 63 poz. 494 ze zm./ za lasy w rozumieniu ustawy uważało się grunty leśne pod drzewostanem, a za grunty leśne - grunty, które zostały przeznaczone pod uprawę leśną.
Można zatem przyjąć, że grunty na zwałowisku, które zostały zalesione, co stwierdzono corocznymi protokołami odbioru robót rekultywacyjnych, stały się w rozumieniu ustawy lasami, a grunty, które zostały objęte robotami rekultywacyjnymi na cele leśne - gruntami leśnymi.
Zwolnienie to obejmuje wprawdzie grunty stanowiące własność Skarbu Państwa lub gminy, co w dotychczasowym postępowaniu nie było wyjaśniane. Sąd przyjął jednak w przedstawionych wyżej rozważaniach taki stan prawny gruntów opierając się na oświadczeniu pełnomocnika skarżącej, że tereny pod zwałowiskiem stanowiły częściowo grunt leśny i rolny i pozostają jedynie w zarządzie skarżącej Kopalni.
Nie można natomiast podzielić zarzutu skarżącej Kopalni, że wobec ustalenia w drodze decyzji kierunku leśnego zagospodarowania zwałowiska grunty przeznaczone i używane na cele składowiska są gruntem leśnym, nie objętym opodatkowaniem z mocy art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Ze względu na naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy Sąd uchylił decyzję Kolegium Odwoławczego i decyzję Burmistrza Miasta i Gminy B. w części objętej skargą stosownie do art. 207 par. 2 pkt 1 Kpa.