Wyrok NSA oz. we Wrocławiuz 16 grudnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 1836/94

Uzasadnienie

Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo- Handlowe Sp. z o.o. umieściło na gruncie, stanowiącym własność gminy miejskiej, namiot, który wyposażyło w urządzenia niezbędne do prowadzenia sprzedaży /lady, regały, krzesła, stoły, szafy metalowe/, oświetlenie elektryczne oraz urządzenia wodociągowe i sanitarne, a dzierżawiony teren ogrodziło metalowym płotem.

Skarżący na podstawie umowy najmu z właścicielem namiotu korzysta ze stoisk w namiocie dla prowadzenia działalności handlowej towarami i z tego tytułu opłaca czynsz najmu, w którym - jak wyjaśnia - właściciel uwzględnił ponoszone koszty, w tym także opłacony podatek od nieruchomości.

Pismem Urzędu Miejskiego z 25.11.1993 r. osoby, prowadzące działalność handlową w namiocie, wezwane zostały do uiszczenia opłaty targowej. Wezwanie to inkasenci opłaty targowej wręczyli wszystkim osobom sprzedającym ze stoisk, jednakże wezwani, w tym także skarżący, wpłaty tej nie uiścili.

W codziennie sporządzanych raportach inkasenci opłaty targowej stwierdzili, że skarżący prowadził sprzedaż towarów w namiocie w grudniu 1993 r. z dwóch stoisk w dniach 1-4, 5-11, 13-18, 20-23, 27-30.12. 1993 r.

Na wezwanie Urzędu Miejskiego z 14.4.1994 r. skarżący złożył 4.5.1994 r. w Urzędzie Miejskim oświadczenie w formie protokółu przesłuchania, w którym przyznał, że w grudniu 1993 r. prowadził w namiocie działalność handlową ze stoisk o pow. około 10 m2. Skarżący odmówił natomiast uiszczenia opłaty targowej. Nadto wyjaśnił, że treść wezwania z 24.11.1993 r. do opłaty targowej jest mu znana, choć samego wezwania nie otrzymał. Oświadczył też, że do wyciągu z raportów inkasentów nie wnosi zastrzeżeń, samej zaś opłaty nie uiszczał, ponieważ uważa, że namiot nie jest targowiskiem.

Decyzją z 20.1.1994 r. wydaną na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ oraz art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/, Prezydent Miasta ustalił, że skarżący obowiązany jest do uiszczenia opłaty targowej z tytułu sprzedaży towarów na targowisku w grudniu 1993 r. w wysokości 132.000 zł.

Opłatę targową ustalono według stawki 40.000 zł od jednego stoiska na targowisku za każdy dzień handlowy, określonej uchwałą Rady Miejskiej w sprawie wysokości stawek opłaty targowej na terenie miasta. Odsetki zwłoki natomiast policzono od dnia wydania decyzji Prezydenta Miasta.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił, że opłata targowa może być pobierana wyłącznie od targowisk, do których istnieje powszechny dostęp i możliwość dojazdu furmankami i samochodami w każdym czasie. Tymczasem do miejsc sprzedaży w namiocie mają dostęp wyłącznie osoby piesze w ustalonych godzinach działalności handlowej, a sprzedaży dokonywać mogą wyłącznie osoby, które zawarły stosowną umowę najmu z właścicielem tego obiektu. Wszelkie opłaty należne gminie z tytułu korzystania z gruntu i urządzeń pod namiotem łącznie z podatkiem od nieruchomości uiszcza właściciel obiektu, natomiast osoby sprzedające w namiocie zobowiązane są wyłącznie do opłacania czynszu najmu od stoiska lub innego miejsca sprzedaży.

Uchwała Rady Miejskiej ogłoszona w akcie promulgacyjnym, ogólnie niedostępnym, nie może być źródłem bezpośredniego obowiązku uiszczania opłat targowych. W tych warunkach, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, obowiązek zapłaty opłaty targowej może powstać najwcześniej z dniem doręczenia decyzji ostatecznej. Z tego też względu brak było podstaw do ustalenia obowiązku zapłaty odsetek zwłoki od dnia wydania decyzji organu I instancji.

Kolegium Odwoławcze przy Sejmiku Samorządowym utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta.

Kolegium Odwoławcze, powołując się na art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i treść preambuły do dekretu z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach /Dz.U. nr 41 poz. 312 ze zm./ oraz tezy wyroku Sądu Najwyższego z dnia 18 listopada 1993 r., III ARN 68/93 wyjaśniło, że obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje z tytułu sprzedaży na targowisku w chwili wezwania inkasenta, a targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzony jest handel m.in. ze stoisk. Opłatę tę pobiera się niezależnie od tego, czy podmiot sprzedający ponosi inne opłaty za korzystanie z urządzeń targowiska i za inne świadczenia na rzecz prowadzonego targowiska. Warunek dostępności powierzchni targowiska dla furmanek i samochodów nie ma jakiegokolwiek znaczenia dla uznania określonego miejsca sprzedaży targowej jako targowiska.

Uchwała Rady Miejskiej w sprawie opłat targowych jest przepisem gminnym, obowiązującym powszechnie z chwilą ogłoszenia, co wynika z art. 42 ustawy o samorządzie terytorialnym. Wobec nieuiszczenia i odmowy zapłaty należnej opłaty targowej, która jest świadczeniem o charakterze podatkowym, Prezydent Miasta zasadnie określił, w oparciu o art. 5 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, obowiązek wykonania tego świadczenia.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesiony został zarzut, że skoro według art. 4 ust. 1 dekretu o targach i targowiskach urządzenie i prowadzenie targowisk należy do zadań gminy, to gmina może domagać się opłat targowych wyłącznie od handlu na własnych targowiskach. Pogląd ten wynika również z istoty opłat publicznych, do których zaliczona jest również opłata targowa, a których cechą, w odróżnieniu od podatków, jest charakter ekwiwalentny tychże świadczeń.

Tymczasem usadowienie namiotu i zbudowanie wszelkich jego urządzeń nastąpiło wyłącznie na koszt Spółki, zaś gmina, z tytułu udostępnienia gruntu pod tę budowlę, otrzymuje czynsz dzierżawny oraz podatek od nieruchomości.

Obiekt nie stanowi więc targowiska w rozumieniu przepisów o targach i targowiskach ze względu na brak powszechnej dostępności do tego miejsca przez osoby handlujące. Przy szeroko rozumianym pojęciu targowiska, prezentowanym przez Kolegium Odwoławcze, za targowiska należałoby również uznać miejsca w kościołach i klasztorach, w których sprzedaje się dewocjonalia.

Nadto zarzucano, że ogłoszenie uchwały Rady Miejskiej w sprawie opłat targowych w Biuletynie Urzędowym nie stworzyło możliwości zaznajomienia z treścią tego aktu wszystkich zainteresowanych. Rozdanie zaś wezwań Urzędu Miejskiego z 23.11.1993 r. do uiszczenia opłaty targowej na poszczególne stanowiska handlowe w namiocie uchybia przepisom art. 39 i art. 40 par. 1 Kpa o doręczaniu pism. Pisma tak doręczane oceniane są jako ulotki reklamowe lub przedwyborcze, których nikt nie czyta.

W odpowiedzi na skargę Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Kolegium podtrzymało ustalenie i wyjaśnienia, wyrażone w uzasadnieniu decyzji.

Z przedstawionych Sądowi raportów inkasentów opłaty targowej wynika, że w wymienionych wyżej dniach grudnia inkasenci byli obecni na targowisku i żądali uiszczenia opłaty targowej. W sporządzonych raportach wymieniali numery stoisk bądź numery stoisk i nazwiska osób, do których zgłaszali się z żądaniem uiszczenia opłaty.

W dniu 1.12.1993 r. pięćdziesiąt osób handlujących odmówiło temu żądaniu, potwierdzając to swoim podpisem, w większości nieczytelnym, w rubryce raportu. Dnia 2 i 3.12.1993 r. podpisy takie na raporcie złożyło 74 osób, a dalszych 41 osób odmówiło złożenia takiego podpisu. Poczynając od 4.12.1993 r. osoby handlujące na stoiskach odmawiały potwierdzenia swoim podpisem sprzeciwu wobec żądania uiszczenia opłaty.

Z treści raportów wynika ponadto, że inkasenci opłaty zwracali się z żądaniem uiszczenia opłaty do osób handlujących na stoiskach od numeru 1 do 165.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

1. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowisku.

Targowiskiem zaś w rozumieniu tej ustawy są - zgodnie z art. 15 ust. 2 - wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych itp., a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych.

Pojęcie targowiska określone zostało również w dekrecie z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach /Dz.U. nr 41 poz. 312 ze zm./

Na podstawie art. 1 ust.

1. art. 3 i art. 5 dekretu - pojęcie targowiska można definiować jako miejsca i budowle /hale targowe, bazary/ przeznaczone do handlu z ręki, stoisk, koszów, wozów itp., urządzonych i prowadzonych w sposób określony w dekrecie, których lokalizację ustaliła gmina.

Odmienności w regulacjach targu i opłat targowych w dekrecie i ustawie nie uzasadniają jednak poglądu, że art. 15 ustawy jest w stosunku do przepisów dekretu przepisem ogólnym i z tego względu określone tym przepisem pojęcie targowiska winno być zawężone do definicji targowiska z dekretu jako przepisu szczególnego.

Dekret o targach i targowiskach reguluje zasady organizowania i prowadzenia targowisk, a w zakresie opłat targowych odsyła do odrębnych regulacji ustawy z dnia 26 lutego 1951 r. o podatkach i opłatach targowych /Dz.U. nr 14 poz. 110/, co obecnie odnieść należy do ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./. Powyższe wynika wyraźnie z art. 9 ust. 2 dekretu.

Na podstawie obu tych aktów normatywnych nie można również formułować poglądu, że istotną cechą targowiska jest powszechność dostępu do tego miejsca przez każdy podmiot handlujący w każdym czasie z możliwością dojazdu wozów konnych, przyczep i pojazdów samochodowych, skoro targiem jest również sprzedaż bezpośrednia z tych środków transportowych.

Dostęp do targowiska, prowadzonego przez gminę, jest z zasady dozwolony każdemu, co jednak nie oznacza, by miał to być dostęp nieograniczony. Możliwość takiego dostępu ograniczona jest z istoty pojemnością powierzchni targowiska, wielkością stoisk, a także godzinami otwarcia.

Niezależnie jednak od powyższych ograniczeń powszechności dostępu do targowiska, wynikających z jego pojemności, ograniczenia takie mogą być ustalone w regulaminach targowisk, uchwalonych przez rady gmin na podstawie art. 9 ust. 1 dekretu o targach i targowiskach.

Przykładem tego rodzaju ograniczenia jest udostępnianie niektórym handlującym części powierzchni targowiska na czas nieokreślony pod budowę kiosków lub innych obiektów budowlanych, co bezpośrednio prowadzi do wykluczenia możliwości wykorzystywania tego miejsca przez inne podmioty.

Z art. 1 ust. 1 dekretu o targach i targowiskach, a także art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 16 poz. 95 ze zm./ wynika wyraźnie, że targowiskiem są również budowle przystosowane do targu - hale targowe i bazary.

Oceniając charakter i funkcję namiotu foliowego można przyjąć, że obiekt ten spełnia rolę hali targowej.

2. Należy zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że opłata targowa, podobnie jak inne opłaty publiczne, ma charakter ekwiwalentny. Pogląd ten jest uznawany w doktrynie, a także wyrażony został w wyroku NSA z dnia 12 kwietnia 1994 r., SA/Wr 20/94. Ekwiwalentność opłaty targowej nie oznacza jednak, że stanowi ona świadczenie wzajemne o charakterze zobowiązań cywilnoprawnych z umów wzajemnych, o jakim mowa w art. 488 i następnych Kc.

Charakter ekwiwalentny opłaty targowej polega na tym, że opłata ta jako danina publiczna pozostaje w związku z wykonywanymi przez gminę zadaniami w sferze usług publicznych, jakimi są zadania organizowania lub prowadzenia targowisk, określone w art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie terytorialnym oraz w art. 4 dekretu o targach i targowiskach, a w odniesieniu do targowisk prowadzonych przez inny podmiot niż gmina - uzależnieniem prowadzenia tego targowiska od zezwolenia gminy.

1. 3. Według art. 4 ust. 2 ustawy o targach i targowiskach działalność targowiskową mogą prowadzić inne podmioty gospodarcze za zezwoleniem gminy.

Przepisy art. 15 i art. 19 pkt 1 lit. "a" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależniają obowiązku uiszczania opłat targowych od tego, czy targowisko prowadzi gmina lub przedsiębiorstwo utworzone przez gminę względnie czy targowisko prowadzi inny podmiot gospodarczy. W konsekwencji tego przyjęto tak w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym, że opłaty targowe pobiera się od osób dokonujących sprzedaży na targowiskach gminy, jak i na targowiskach prowadzonych przez inne osoby.

Obowiązek uiszczenia opłaty targowej z tytułu sprzedaży na targowiskach tak gminy, jak i na targowiskach prowadzonych przez inne niż gmina podmioty prawne jest niezależny od okoliczności, czy dokonujący targu ponosi dodatkowe opłaty za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Stanowi o tym wyraźnie art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 9 ust. 1 pkt 4 dekretu o targach i targowiskach.

Z mocy art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od opłaty targowej zwolnione są tylko osoby i jednostki dokonujące sprzedaży na targowiskach, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami lub obiektami budowlanymi nie złączonymi trwale z gruntem, położonym na targowisku.

Strona skarżąca, co jest niesporne, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z nieruchomością lub obiektem budowlanym w namiocie targowiskowym i nie może zasadnie domagać się zwolnienia od opłaty targowej na podstawie powołanego art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Skargi co do istoty sprawy Naczelny Sąd Administracyjny z wyżej przedstawionych przesłanek nie uwzględnił.

1. 4. Stosownie do art. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje z mocy prawa, a jej pobór uzależniony jest od dwóch przesłanek:

1/ dokonywania sprzedaży i 2/ spełniania tej czynności na targowisku.

Według art. 19 pkt 1 ustawy wykonanie czynności poboru uzależnione jest również m.in. od określenia stawek opłaty targowej przez radę gminy w drodze uchwały, będącej przepisem gminnym.

Określenie stawek opłaty targowej nastąpiło w uchwale Rady Miejskiej ogłoszonej w Biuletynie Urzędowym Rady Miejskiej.

Według art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 16 poz. 95 ze zm./ przepisy gminne ogłasza się przez rozplakatowanie obwieszczeń w miejscach publicznych lub w inny sposób zwyczajowo przyjęty, a także przez ogłoszenie w lokalnej prasie, chyba że przepisy prawa stanowią inaczej. Zgodnie zaś z art. 42 ust. 2 tej ustawy przepisy gminne wchodzą w życie z dniem ogłoszenia, o ile nie przewidują wyraźnie terminu późniejszego.

Wprowadzony przez Radę Miejską tryb ogłaszania uchwał, zawierających przepisy gminne, w miejscowym akcie promulgacyjnym, jakim jest Biuletyn Urzędowy Rady Miejskiej, wydawanym i rozprowadzanym w drodze prenumeraty, a także w drodze sprzedaży w kasie Urzędu Miejskiego, ocenić należy jako odpowiadający warunkom przewidzianym w art. 42 ustawy o samorządzie terytorialnym.

W piśmie Urzędu Miejskiego z 24.11.1993 r., rozprowadzonym w grudniu 1993 r. przez inkasentów opłaty targowej na wszystkie stoiska handlowe w namiocie określone zostały stawki opłaty targowej na terenie miasta W. Wskazany wyżej tryb publikacji uchwały, a nadto zastosowana forma rozpowszechniania informacji o stawkach opłaty targowej, pomimo niedoręczenia pisma z 24.11.1993 r. za dowodem doręczenia, należy ocenić jako dostateczne dopełnienie przez gminę warunków publikacji tego aktu.

Zarzuty skargi, że doręczonych w powyższy sposób ulotek nikt nie czyta i że Biuletyn Rady Miejskiej nie jest powszechnie znanym i dostępnym aktem promulgacyjnym nie uzasadniają zarzutu, że obowiązek w opłacie targowej nie powstał.

5. Z porównania treści uchwały Rady Miejskiej wynika, że podstawowa stawka opłaty targowej od sprzedaży z punktu stałego na targowisku określona została na 30.000 zł, natomiast za sprzedaż w handlu okrężnym, obwoźnym i obnośnym oraz z punktów stałych poza targowiskiem - 40.000 zł.

Stawki te są opłatami dziennymi od jednego stanowiska sprzedaży o powierzchni do 4 metrów kwadratowych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego podwyższenie opłaty według stawki 40.000 zł od sprzedaży z punktu stałego poza targowiskiem nie ma charakteru represyjnego, gdyż stawka ta ustalona została również od sprzedaży w handlu okrężnym, obwoźnym i obnośnym, tj. od sprzedaży w formach nie zabronionych.

Pobieranie zaś opłat poza targowiskiem łączy się niewątpliwie ze zwiększonymi kosztami poboru tej opłaty i wynikającymi trudnościami w jej poborze. Nadto z treści par. 6 ust. 1 uchwały wynika, że opłatę targową na targowiskach pobierają z zasady jednostki organizacyjne lub osoby fizyczne zarządzające targowiskami.

Natomiast namiot - spełniający - jak to określono - funkcje odpowiednie do hali targowej, nie jest targowiskiem zbudowanym na podstawie decyzji lokalizacyjnej, a właściciel namiotu nie inkasuje opłat targowych.

Zastosowanie zatem w tym miejscu opłaty targowej w wysokości 40 tysięcy złotych stawki dziennej od stoiska do 4 metrów kwadratowych, zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej, nie narusza art. 19 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

1. 6. Wyżej podkreślono, że obowiązek w opłacie targowej zgodnie z art. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powstaje z mocy prawa.

Zważywszy zaś na pobór tych opłat w drodze inkasa, o czym mowa w art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy przyjąć, że wymagalność tej opłaty przy inkasowym trybie jej ściągania powstaje w chwili, w której inkasent zażąda uiszczenia tej opłaty od osoby dokonującej sprzedaży targowej. Od tej chwili powstaje również roszczenie o zapłatę odsetek zwłoki w razie odmowy uiszczenia opłaty.

Dla wymagalności opłaty targowej nie jest istotne, czy żądanie inkasenta zostało skierowane do posiadacza stoiska na targowisku, czy do osoby przez niego zatrudnionej i dokonującej sprzedaży w jego imieniu.

Z pisma Urzędu Miejskiego z 24.11.1993 r. oraz raportów inkasentów opłaty targowej w namiocie wynika, że inkasenci zgłaszali się w celu poboru opłaty targowej we wszystkich dniach handlowych w grudniu 1993 r., dnia 1 i 2.12. osoby dokonujące sprzedaży na tym targowisku potwierdzały swoim podpisem w rubryce raportu odmowę uiszczenia tej opłaty, później zaś odmawiały składania takiego podpisu. W treści raportów inkasenci oznaczali bądź imiennie osobę, do której kierowali swoje żądanie, bądź oznaczali jedynie numer stoiska.

W tym stanie rzeczy gmina zasadnie obciążyła skarżących odsetkami z tytułu zwłoki w opłacie targowej.

Inkaso należności podatkowych i opłat jest formą wykonywania zobowiązań o charakterze podatkowym, a nie ich ustalania w drodze decyzji. Do wezwań inkasentów nie mają zatem zastosowania przepisy art. 39 i następnych Kpa o doręczaniu pism. Wobec powyższego skargę należało oddalić na podstawie art. 207 par. 5 Kpa jako nieuzasadnioną.