Uzasadnienie
Dyrektor Urzędu Celnego w W. decyzją z dnia 6 stycznia 1994 r. /zawartą w dokumencie SAD nr 160803/000026/ dokonał odprawy celnej i wymierzył należności celne od maszyn do przygotowywania żywności, sprowadzonych z Niemiec przez Fundację (...) w O. Wymiar cła nastąpił mimo dołączenia do zgłoszenia celnego aktu darowizny, dokonanej na rzecz Fundacji przez Gesellschaft (...).
W odwołaniu od tej decyzji Fundacja wnosiła o stwierdzenie, że opłaty celne oraz podatkowe, pobrane przez organ celny, są nienależne, a także wnosiła o dokonanie zwrotu tych opłat na jej rzecz. Fundacja twierdziła, że opisany towar został nadesłany z Republiki Federalnej Niemiec na zlecenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie Gesellschaft (...). Spółka ta została utworzona przez rząd Badenii Wirtembergii w celu zorganizowania i świadczenia zagranicznej pomocy gospodarczej ze środków budżetowych rządu Republiki Federalnej Niemiec. Porozumienie to znajduje podstawy w art. 19 i art. 21 ust. 2 traktatu zawartego pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o dobrym sąsiedztwie i przyjaznej współpracy /Dz.U. 1992 nr 14 poz. 56/. Towar ten więc jest zwolniony od cła na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/. Także ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w art. 7 ust. 1 pkt 4 zwalnia od tych podatków import towarów zwolnionych od cła na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego. Towary takie nie podlegają również podatkowi importowemu w myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych z zagranicy /Dz.U. nr 123 poz. 551/.
Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 28 lutego 1996 r. (...), wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa i art. 14 ust. 1 pkt 13 i 15 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego zwolnione są od cła towary przywożone z zagranicy w ramach pomocy udzielonej przez rządy państw obcych oraz organizacje międzyrządowe. Podmiot ubiegający się o takie zwolnienie jest obowiązany wykazać, że dostawa ma charakter takiej pomocy, a także iż jest ona finansowana z funduszy obcego rządu. Dowodem takim jest umowa międzynarodowa określająca zakres i formę pomocy lub oświadczenie organów rządowych państwa udzielającego pomocy i oświadczenie organów Rzeczypospolitej Polskiej, iż pomoc taka została przyjęta.
Niezależnie od tego z treści faktury powinno wynikać, że płatność nastąpiła z funduszy obcego państwa. Odwołująca się Fundacja warunków tych nie spełniła, nie przedstawiła bowiem ani takiej umowy międzynarodowej, ani też faktury o podanych cechach. Organ odwoławczy nie podzielił poglądu Fundacji, że umową międzynarodową uzasadniającą uznanie przywożonego towaru za wolny od cła jest traktach zawarty pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o dobrym sąsiedztwie i przyjaznej współpracy z dnia 17 czerwca 1991 r. Traktat ten stanowi ogólną umowę dotyczącą współpracy, a wskazany przez Fundację przepis art. 19 ust. 2 dotyczy zamierzonych starań stron zmierzających do usprawnienia odpraw celnych i granicznych oraz dalszego rozwoju odpowiednich organów administracji.
Ponadto organ uznał, iż umowa darowizny dołączona do zgłoszenia celnego nie potwierdza, że towar został sprowadzony w ramach pomocy obcego państwa. Dlatego też, w ocenie organu odwoławczego, prawidłowo Dyrektor Urzędu Celnego uznał, iż brak jest podstaw do uznania, że sprowadzony towar był wolny od cła.
Fundacja (...) wniosła na tę decyzję skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. W szczególności zarzuciła, że organy celne błędnie przyjęły, jakoby zwolnieniu od cła podlegały towary, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego, jedynie wówczas, gdy podmiot ubiegający się o zwolnienie udokumentuje, że dostawa ma charakter pomocy obcego państwa. Skarżący dowodził, że żaden przepis prawa nie wymaga od importera przedstawienia w takiej sytuacji umowy międzynarodowej ani też oświadczenia organu państwa udzielającego pomocy, gdyż art. 14 ust. 1 pkt 13 stwierdza jedynie, że wolne od cła są towary przywożone w ramach pomocy udzielanej przez rządy obcych państw. Zwolnienie od cła więc przysługuje również wtedy, gdy żadna umowa międzynarodowa nie została zawarta, lecz państwo obce udzieliło pomocy osobom, do których odnosi się prawo celne.
Błędny jest także pogląd organu, że z dołączonych dokumentów musi wynikać, z jakich środków i przez jaki organ obcego państwa pomoc została udzielona. Często bowiem taka pomoc udzielana jest za pośrednictwem osób prawnych obcego państwa i dlatego z faktury nie może wynikać, z jakich funduszy towar został zakupiony. Z drugiej strony skarżąca zarzuciła, że organy celne nie wyjaśniły należycie sprawy, czym naruszyły przepisy art. 7 i art. 77 Kpa. Skoro bowiem zamierzały twierdzić, że zwolnienie od cła przysługuje tylko wówczas, gdy obowiązuje odpowiednia umowa międzynarodowa dotycząca pomocy, zobowiązane były zbadać, czy taka umowa została zawarta, a przynajmniej sprawdzić, czy wymieniony wyżej traktat w pozostałych postanowieniach nie stanowi podstawy do przyznania takiego zwolnienia. Organy jednak przeszły nad tą kwestią do porządku, a jednocześnie bez żadnej podstawy odrzuciły twierdzenie skarżącej, że umową międzynarodową dającą podstawę do zwolnienia od cła jest omawiany traktat.
Fundacja twierdziła też, że przed złożeniem skargi uzyskała dodatkową interpretację konsula Republiki Federalnej Niemiec, który stwierdził, że podstawą udzielania pomocy był przepis art. 9 i art. 21 ust. 2 traktatu. Poza tym, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 1994 r. SA/Gd 1114/93 /ONSA 1995 Nr 2 poz. 56/ skarżąca zarzuciła, że umowy międzynarodowe w Polsce nie mają takiej rangi jak przepisy ustawy i dlatego nie mogą stanowić podstawy załatwienia sprawy. Z tego powodu skarżąca wywodzi swoje uprawnienia jedynie z przepisów prawa celnego, a nie z umowy międzynarodowej. Skoro więc art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego stwierdza, że zwolnienie od cła przysługuje towarom sprowadzanym z zagranicy "w ramach pomocy", oznacza to, że nie jest określona procedura państwa obcego przy udzielaniu pomocy.
Tym samym wystarczy wykazanie, że towar został sprowadzony w ramach takiej pomocy, aby importerowi przysługiwało zwolnienie od cła. Fundacja zarzuciła także, że wbrew poglądowi organów celnych wykazała w sposób dostateczny, iż towar pochodził z pomocy obcego państwa, przedstawiła bowiem zarówno umowę darowizny, jak i inne dowody świadczące o tym, że spółka nadsyłająca towar powstała na zlecenie rządu niemieckiego w celu świadczenia takiej pomocy. Niezależnie od tego Fundacja zarzuciła, że organy nie rozpoznały jej wniosku o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej, na skutek czego strona nie mogła wyjaśnić istoty sprawy, a tym samym w postępowaniu doszło do naruszenia art. 7 i art. 77 Kpa.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i powołał się na dotychczasowe argumenty, a ponadto stwierdził, iż z umowy zawartej pomiędzy spółką niemiecką a Fundacją (...) wynika, że przyznane środki podlegają zwrotowi, a sumy zwrotne wynoszą 100 procent udzielonego wsparcia, przeliczonego na złote polskie według średniego kursu z dnia przekazania pomocy z odsetkami w wysokości 0,5-procentowej stopy kredytu redyskontowego w NBP. Dlatego towary przekazane Fundacji stanowiły postać kredytu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 196 par. 1 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/, został powołany do badania legalności ostatecznych decyzji administracyjnych. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji z prawem. W związku z powyższym usunięcie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego może nastąpić tylko wówczas, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie przewidzianym w art. 207 par. 2-4 Kpa w związku z art. 68 ustawy o NSA. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia takiego naruszenia prawa, w konsekwencji więc, zgodnie z art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 ustawy o NSA, skarga podlegała oddaleniu.
Przede wszystkim nie jest trafny zarzut skargi, że organy naruszyły przepisy prawa materialnego, to jest art. 14 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/.
Przepis ten reguluje kwestię zwolnienia od cła "rzeczy przywożonych w ramach pomocy udzielonej przez rządy państw obcych oraz międzynarodowe organizacje międzyrządowe".
Podstawową jednak zasadą prawa celnego jest wynikający z art. 4 ust. 1 obowiązek zapłaty cła przy przywozie towaru z zagranicy. Powszechność obowiązku celnego wyznacza jednocześnie zakres i zasady wykładania tych przepisów, które zwalniają od cła niektóre towary. Przede wszystkim przepisy te, na tle cytowanego art. 4 ust. 1, są regulacjami wyjątkowymi. Z tego powodu tłumaczenie ich treści powinno być ścisłe, najbliższe gramatycznemu brzmieniu danej regulacji. Poza tym, jako regulacje wyjątkowe, powinny być tak wykładane, aby nie uczynić z nich instytucji powszechnych, odbiegających od zamiaru ustawodawczego. Słuszny jest pogląd organów celnych, że do takich wyjątkowych regulacji należy cytowany art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego. Dlatego zwolnienie od cła przewidziane w tym przepisie podlega również wykładni ścisłej, związanej z brzmieniem tego przepisu.
Jak wynika z przytoczonej treści analizowanego przepisu, zwolnienie od cła przysługuje towarom celnym przywożonym w ramach pomocy udzielonej przez rządy obcych państw oraz - co w niniejszej sprawie nie ma zastosowania - organizacje międzyrządowe. Treść przepisu wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie może być przyznane tylko wtedy, gdy chodzi o pomoc rządu obcego państwa, a także gdy towar został nadesłany w ramach tej pomocy.
W celu ustalenia zatem, czy dany towar podlega zwolnieniu od cła na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego, konieczne jest z jednej strony wykazanie, iż sprowadzony towar ma charakter pomocy, a z drugiej strony - iż jest to pomoc obcego rządu.
Zgodnie z zasadą, że zwolnienie od cła stanowi odstępstwo od powszechności obowiązku celnego, dwie powyższe okoliczności muszą być wykazane w sposób pewny. W szczególności osoba ubiegająca się o zwolnienie od cła nie może żądać, aby organ celny udzielił zwolnienia od cła na podstawie domniemań lub na podstawie ogólnych faktów dotyczących stosunków danego państwa z Rzecząpospolitą Polską. Fakt ustanowienia ram pomocy i jej udzielania przez rząd obcego państwa musi wynikać jednoznacznie z przedstawionych dowodów, a poza tym w sposób nie budzący wątpliwości z dowodów tych powinno wynikać, że dany towar celny, którego dotyczy odprawa, mieści się w ramach tej pomocy. Dlatego też do uzyskania zwolnienia od cła nie jest wystarczające wykazanie, że rząd danego państwa utworzył osobę prawną w celu udzielania pomocy innym państwom; konieczne jest wykazanie, że rząd ten podjął decyzję udzielenia pomocy Polsce, udowodnienie ram tej pomocy, a także wykazanie, iż odprawiany towar pochodzi z tej pomocy. Jednocześnie osoba ubiegająca się o zwolnienie jest zobowiązana przedstawić takie dowody, które będą sprawdzalne i umożliwią ocenę, czy spełnione zostały te przesłanki.
Niewątpliwie takim dowodem może być umowa międzynarodowa, ustalająca zakres i ramy pomocy, wraz z dokumentami potwierdzającymi, że dany towar został zakupiony w ramach tej pomocy, a następnie nadesłany do Polski. Nie jest jednak wyłączone dowodzenie tych faktów także w inny sposób, a w szczególności za pomocą wyraźnych oświadczeń właściwych organów rządowych oraz dowodów dających podstawy do uznania, że oświadczenie to znalazło materializację w nadesłanym towarze. Zwolnienie bowiem od cła na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego przysługuje jedynie wówczas, gdy zostanie wykazana zależność pomiędzy decyzją rządu obcego państwa o udzieleniu pomocy a faktem nadesłania do Polski konkretnego towaru celnego. Ze względu jednak na wyjątkowość uprawnienia do zwolnienia od cła zależność ta powinna być bezpośrednia, a nie domniemana.
Z tych powodów błędne jest stanowisko skarżącej, że w niniejszej sprawie dostateczną podstawą do uzyskania zwolnienia od cła jest fakt podpisania pomiędzy Republiką Federalną Niemiec a Rzecząpospolitą Polską cytowanego traktatu o dobrym sąsiedztwie i wzajemnej współpracy. Umowa ta nie zawiera żadnych szczegółowych postanowień dotyczących ustanowienia przez rząd Republiki Federalnej Niemiec ram pomocy dla Polski, nie dotyczy także konkretnego towaru, który został przedstawiony do odprawy celnej.
Chybiony jest także pogląd Fundacji, że przedstawienie umowy zawartej przez Fundację ze spółką niemiecką powinno przesądzać o zwolnieniu spornego towaru od cła. Złożona do akt umowa istotnie przewiduje współpracę pomiędzy stronami, a także pewne formy pomocy udzielanej Fundacji, jednakże z umowy tej nie wynika ani oświadczenie rządu Republiki Federalnej Niemiec o ustanowieniu określonych ram pomocy, które mogłyby być sprawdzalne, ani też okoliczność, że odprawiany towar mieści się w granicach tej pomocy. Umowa ta wytycza ogólne ramy współpracy pomiędzy dwiema jednostkami, z których żadna nie jest organem rządu danego państwa. Dlatego też stwierdzenia zawarte w tej umowie, aczkolwiek mogą stanowić podstawę wzajemnej pomocy i współpracy, nie są ramami pomocy rządu obcego państwa, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego. Wniosku tego nie zmienia okoliczność, że preambuła umowy zawiera informację o udzieleniu spółce dotacji przez Ministerstwo Spraw Wewnętrznych Republiki Federalnej Niemiec.
Informacja ta bowiem pochodzi od stron umowy, nie zaś od organu rządu, a ponadto nie zawiera danych dotyczących ram zamierzonej przez rząd pomocy. W takim stanie więc jest to informacja niesprawdzalna w zakresie koniecznym do ustalenia przesłanek określonych w art. 14 ust. 1 pkt 13. W związku z tym trafnie organy celne uznały, że w niniejszej sprawie nie ma podstaw do uznania, że skarżąca spełniała przesłanki zwolnienia od cła. Tym samym nie potwierdziły się zarzuty skargi o naruszeniu przez organy celne przepisów prawa materialnego.
Sąd nie podziela także tych zarzutów skargi, które dotyczyły naruszenia przepisów o postępowaniu administracyjnym. W szczególności nie jest uzasadnione twierdzenie strony, że organy celne nie wyjaśniły należycie sprawy, czym miały naruszyć przepisy art. 7 i art. 77 Kpa. W ocenie Sądu, materiał zgromadzony w sprawie był dostateczny do wydania decyzji, a ponadto został przez organy należycie rozważony. Sąd bowiem nie podziela poglądu Fundacji, że w sprawach o zwolnienie od cła ciężar wykazania, że takie uprawnienie przysługuje, miałby spoczywać na organie.
Strona domagająca się zwolnienia od cła, a więc zastosowania wobec niej szczególnych preferencji, jest sama zobowiązana do przedstawienia takich dowodów, z których będzie wynikało to uprawnienie. Zgodnie z art. 50 prawa celnego na stronie zgłaszającej towar do odprawy celnej spoczywa obowiązek przedstawienia wszystkich dokumentów, które umożliwią dokonanie odprawy w taki sposób, aby była ona zgodna z prawem, a więc również zwolnienie od cła (...). W związku z tym importer jest osobą zobowiązaną do przedstawienia organowi również takich dowodów, o jakich była mowa wyżej, a więc dowodów utworzenia przez rząd obcego państwa określonych ram pomocy, a także dowodu, że odprawiany towar mieści się w tych ramach.
powodu regulacji zawartych w prawie celnym, w szczególności dotyczących obowiązków celnych /art. 40 i nast./ oraz cytowanego już art. 50, ciężar dowodu uregulowany w art. 7 i 77 Kpa na gruncie prawa celnego doznaje pewnych modyfikacji. Strona przedstawiająca towar do odprawy celnej sama jest zobowiązana przedstawić odpowiednie dowody, a w związku z tym organy celne nie mogą w zakresie tego obowiązku zastępować importera. Wniosek ten tym bardziej znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy importer zamierza twierdzić, że powinno mu przysługiwać szczególne uprawnienie, jakim bez wątpienia jest zwolnienie od cła. Dlatego niezasadnie zarzucała skarga, że organy we własnym zakresie powinny były dochodzić, czy Fundacji przysługuje zwolnienie od cła.
Chybiony jest też pogląd skarżącej, że w toku postępowania organy żądały dowodów niemożliwych do przedstawienia. Zwolnienie od cła przewidziane w art. 14 ust. 1 pkt 13 prawa celnego jest uzależnione od wykazania występowania określonych przesłanek nawet wtedy, gdy dowodzenie ich jest utrudnione. Z uprawnienia tego mogą korzystać tylko osoby, które są w stanie udowodnić wystąpienie takich przesłanek. Jeżeli strona nie ma odpowiednich dowodów uzasadniających potraktowanie jej przy odprawie celnej w sposób szczególny, jest zobowiązana zapłacić cło tak jak wszyscy inni importerzy. Dlatego domaganie się przez organy, aby importer wykazał oświadczeniem rządu lub odpowiednią umową fakt ustanowienia przez ten rząd pomocy, a także wykazał, że importowany towar mieści się w granicach tej pomocy, nie stanowiło żądania ani niemożliwego do spełnienia, ani też niezgodnego z prawem. Skoro jednak dowody przedstawione przez Fundację nie były wystarczające do wykazania uprawnienia do zwolnienia od cła, zasadnie organy wymierzyły cło od sprowadzonego towaru według obowiązujących stawek.
Niezasadny jest także zarzut naruszenia przez organy przepisu art. 89 Kpa, dotyczącego rozprawy administracyjnej. Zgodnie bowiem z tym przepisem rozprawę wyznacza się wtedy, gdy zapewni to przyspieszenie lub uproszczenie postępowania, w celu osiągnięcia efektu wychowawczego, gdy wymaga tego szczególny przepis prawa, gdy konieczne jest przesłuchanie stron lub świadków, a także wtedy, gdy zachodzi konieczność uzgodnienia interesów stron. W niniejszej sprawie ocena dotyczyła wyłącznie treści dokumentów, nie zachodził więc żaden z przypadków wymienionych w art. 89 Kpa. Z tego powodu wyznaczenie rozprawy administracyjnej nie było konieczne.
Podsumowując, Sąd stwierdza, że zarzuty skargi nie są uzasadnione. Tym samym nie ma w niniejszej sprawie podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji naruszyły prawo w zakresie, o jakim była mowa na wstępie niniejszych wywodów. W rezultacie Sąd nie znajduje podstaw do usunięcia tych decyzji z obrotu prawnego. Dlatego na podstawie art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 cytowanej ustawy o NSA skarga została oddalona.