Wyrok NSA oz. we Wrocławiu z 12 kwietnia 1994 r., SA/Wr 26/94

Teza

Przepis art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ nie zwalnia od opłaty targowej osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości, jeżeli prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem od którego płacą podatek od nieruchomości; opłata targowa dotyczy tylko powierzchni nie objętej tym podatkiem.

Uzasadnienie

Skarżący jest właścicielem kiosku handlowego, położonego w W. na Pl. W., zaliczonym do targowisk miejskich i z tego tytułu na zasadzie art. 2 pkt 2 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązany jest do uiszczenia podatku od nieruchomości, ustalanego zależnie od powierzchni użytkowej kiosku.

Inkasenci opłat targowych na tym targowisku, zatrudnieni przez Urząd Miejski do pobierania opłaty targowej stwierdzili, że skarżący dla celów działalności handlowej umieszczał poza ścianami kiosku na placu targowym stoły skrzynki i wieszaki z towarem. Ekspozycję towaru obok kiosku nazywano "wystawką".

Według sporządzonego przez inkasentów wykazu skarżący wykorzystywał w miesiącu lutym 1993 r. część powierzchni targowiska pod wystawki w dniach 1 do 6, 8 do 13, 15 do 20 i 23 do 27 miesiąca.

Pracownicy Urzędu Miejskiego, przy udziale skarżącego, dokonali pomiaru powierzchni targowiska zajmowanej pod wystawkę i określili jej rozmiary na 2,9 x 0,8 metrów. Protokół z tej czynności podpisany został przez wszystkich jej uczestników, w tym także przez skarżącego.

W oświadczeniu, sporządzonym dnia 15 września 1993 r. skarżący przyznał, że w lutym 1993 r. korzystał z części placu przy kiosku handlowym na tzw. wystawkę.

Dyrektor Wydziału Finansowego Urzędu Miejskiego z upoważnienia Prezydenta Miasta, wymierzył skarżącemu opłatę targową z tytułu zajmowania części placu targowego pod wystawkę w dniach 1 do 6, 8 do 13, 15 do 20 i 23 do 27 lutego 1993 r. w wysokości 1.380.000 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji wyjaśniono, że skarżący jako podatnik podatku od nieruchomości na targowisku zwolniony jest od opłaty targowej za teren targowiska pod kioskiem handlowym, natomiast nie służy mu z tego tytułu zwolnienie od powierzchni targowiska na zewnątrz kiosku, zajmowanej pod stoły, skrzynki i wieszaki. Należna opłata targowa obliczona została według stawek określonych w uchwale Rady Miejskiej.

Według par. 1 tej uchwały opłata targowa od sprzedaży w handlu okrężnym, obwoźnym i obnośnym poza stałymi targowiskami i miejscami wyznaczonymi, bez względu na rodzaj sprzedawanego towaru, ustalona została w stawce dziennej 30.000 złotych za zajęcie powierzchni do 2 m2 60.000 złotych za zajęcie powierzchni powyżej 2 m2 do 10 m2 i 100.000 złotych za każdy m2 powierzchni powyżej 10 m2.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił, że na zasadzie art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych korzysta ze zwolnienia od opłaty targowej, gdyż jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako właściciel pawilonu na targowisku. Zwolnienie to obejmuje również powierzchnię targowiska przylegającą do pawilonu. Wystawienie towaru na zewnątrz pawilonu na stołach, w skrzyniach i na wieszakach dokonywane jest głównie w celach reklamowych.

Umieszczone przy kiosku stoły, krzesła, skrzynie i wieszaki nie stanowią odrębnego miejsca sprzedaży. Zajmowana na te cele powierzchnia jest zmienna i zdarza się, że nie obejmuje 1 m2. Okoliczności te nie były w ogóle wyjaśnione w toku postępowania.

Kolegium Odwoławcze przy Sejmiku Samorządowym uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i ustaliło opłatę targową w kwocie 690.000 zł.

Kolegium Odwoławcze przyjęło, że przewidziane w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwolnienie od opłaty targowej obejmuje właścicieli kiosków handlowych na targowisku tylko w zakresie obszaru targowiska, zajętego pod kiosk, od którego uiszczany jest podatek od nieruchomości i że założeniem tego przepisu jest uniknięcie jednoczesnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości i obciążenia opłatą targową jednej osoby od tej samej powierzchni targowiska. Eksponując towar na stołach, krzesłach, skrzynkach i wieszakach poza kioskiem właściciel nie może korzystać ze zwolnienia od opłaty targowej. Obciążenia właścicieli kiosków opłatą targową od części targowiska, zajętego na cele ekspozycji towaru, było uzasadnione.

Kolegium przyjęło też, że w chwili orzekania o opłacie targowej dokładne określenie powierzchni targowiska zajmowanej przez właścicieli kiosków pod wystawki w poszczególnych dniach lutego było niemożliwe i ustaliło tę opłatę w wysokości minimalnej stawki dziennej za zajęcie targowiska do 2 m2, określonej w uchwale Rady Miejskiej w wysokości 30.000 zł.

Zdaniem Kolegium wymierzona opłata targowa nie może budzić zastrzeżeń co do jej wysokości, gdyż w składanych przed organem I instancji oświadczeniach, kupcy targowiska przyznawali, że w lutym 1993 r. eksponowali swoje towary na wystawkach.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego zarzucił, że decyzja Kolegium Odwoławczego narusza przepisy art. 15 i art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 2 tej ustawy i art. 5 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/, a nadto art. 9 i art. 10 Kpa.

Właściciele pawilonów handlowych na targowisku zobowiązani są do uiszczenia podatku od nieruchomości i z tego tytułu, z mocy art. 16 ustawy o podatkach i opłatach, zwolnieni są od opłat targowych. Zwolnienie to ma charakter podmiotowy, a więc winno być stosowane w razie zajęcia przez nich części targowiska w najbliższej odległości od pawilonu.

Organy I i II instancji nie wyjaśniły też należycie okoliczności dotyczących charakteru ekspozycji towaru przy pawilonach handlowych i wielkości zajmowanej na te cele powierzchni targowiska. Ustalenia w tym zakresie są dowolne i nie znajdują dostatecznego oparcia w zebranym w sprawie materiale dowodowym w konsekwencji czego organ odwoławczy wymiar opłaty oparł na przesłankach nie znajdujących dostatecznej podstawy w tym materiale.

Praktyka równoczesnego wymiaru podatku od nieruchomości i opłaty targowej od właścicieli pawilonów handlowych na targowisku jest niezgodna z prawem i budzi sprzeciw handlowców.

W odpowiedzi na skargę Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Zdaniem Kolegium, uiszczenie podatku od nieruchomości związanego z powierzchnią pawilonu handlowego na targowisku nie może prowadzić do zwolnienia właściciela pawilonu od czynności handlowych dokonywanych na targowisku poza pawilonem. Wymiar opłaty targowej oparty został przez Kolegium na minimalnej stawce tej opłaty od minimalnej powierzchni targowej i w takim rozmiarze nie może być zasadnie podważany skoro okoliczność zajmowania targowiska poza ścianami pawilonów na cele ekspozycji towaru została w toku postępowania przyznana. Nieuzasadniony jest również zarzut pozbawienia strony udziału w postępowaniu odwoławczym, skoro Kolegium Odwoławcze nie prowadziło postępowania wyjaśniającego i swoje rozstrzygnięcie oparło na materiale zebranym przez organ pierwszej instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Pojęcie targowisk i opłat targowych, a nie targowiskowych, o jakich mowa w przepisach dekretu z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targowiskach /Dz.U. nr 41 poz. 312 ze zm./ i art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych może budzić wątpliwości czy opłata targowa pobierana jest od targu, czy też uzależniona jest od miejsca sprzedaży - targowiska.

Wyjaśnienie tej wątpliwości ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, gdyż przy założeniu, że jest ona pobierana od targu, nie byłoby z zasady dopuszczalne pobieranie opłat targowych od podmiotów, posiadających na targowiskach własne obiekty handlowe, od których opłacają podatek od nieruchomości. Sprzedaż towaru we własnym pawilonie handlowym nie mieściłaby się bowiem w definicji targowiska w rozumieniu art. 1 ust. 1 powołanego wyżej dekretu o targowiskach i art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że opłatę targową pobiera się od sprzedaży na targowiskach, a zatem obowiązek uiszczenia tej daniny związany jest zarówno z czynnością sprzedaży /targu/, jak i miejscem sprzedaży, którym jest targowisko.

Na zasadzie delegacji zawartej w art. 19 pkt 1 lit. "a" ustawy o targach i targowiskach, rady gmin upoważnione zostały do określenia zasad ustalania i poboru oraz terminów płatności i wysokości stawek opłaty targowej, z tym, że dzienna stawka tej opłaty nie może przekroczyć określonej kwoty.

Zakres ustalania przez rady gmin zasad i wysokości stawek opłaty targowej jest zatem stosunkowo szeroki i pozostawia radom gmin znaczącą swobodę w tym przedmiocie.

W uchwale w sprawie wysokości opłaty targowej na terenie miasta W. Rada Miejska określiła wysokość stawek opłaty targowej w zależności od targowiska, przeznaczonego do sprzedaży hurtowej i detalicznej oraz w zależności od środka lub miejsca, z którego dokonuje się sprzedaży, a także w stosunku proporcjonalnym do powierzchni targowiska, zajmowanego przez osobę dla celów sprzedaży na targowisku.

W nauce prawa finansowego przyjmuje się na ogół, że istotą opłat, stanowiących daniny publiczne, w odróżnieniu od podatków, jest ich ekwiwalentność, polegająca na związaniu opłaty z określoną działalnością organów państwowych.

Do opłat o charakterze ekwiwalentnym, związanym z określoną korzyścią z funkcjonowania usług publicznych zalicza się w szczególności opłaty targowe. Usługą taką jest urządzenie i prowadzenie targowisk, które należy do zadań własnych gmin, stosownie do art. 4 ust. 1 dekretu o targowiskach.

Z istoty ekwiwalentności opłat, stanowiących daniny publiczne wynika, że ich wysokość może, a nawet powinna być różnicowana proporcjonalnie do zakresu korzystania z usług publicznych, z jakimi obowiązek uiszczenia tej opłaty jest zróżnicowany.

Stawki opłaty targowej pobieranej od sprzedaży na targowisku mogą być różnicowane w granicach, określonych art. 19 ust. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w tym również w zależności od powierzchni miejsca zajmowanego na targowisku przez osobę, dokonującą sprzedaży /targu/.

Przedstawione wyżej wywody mają również istotne znaczenie dla oceny treści zwolnienia od opłat targowych, przewidzianego w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Oceniając zakres obowiązku podatnika podatku od nieruchomości, obejmującej obiekt budowlany należy wskazać, że zakres tego obowiązku, a w szczególności wysokość zobowiązania podatkowego, uzależnione są również od powierzchni użytkowej budynku bądź powierzchni gruntu. Wynika to wyraźnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zwolnienie od opłaty targowej, przewidziane w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie ma charakteru czysto podmiotowego, jak to podnosi pełnomocnik skarżących. Zwolnienie to w treści przepisu art. 16 ustawy zostało bowiem wyraźnie związane z nieruchomościami lub obiektami budowlanymi nie związanymi trwale z gruntem, położonymi na targowisku, a od tych nieruchomości i obiektów, na co wyżej wskazano, podatek od nieruchomości ustalony jest tylko w granicach powierzchni użytkowej budynku i powierzchni zajmowanej nieruchomości.

Powyższe prowadzi do wniosku, że przepis art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nie zwalnia od opłaty targowej osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami lub obiektami budowlanymi na targowisku jeżeli prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem, od którego zobowiązani są opłacać podatek od nieruchomości. Obowiązek uiszczenia opłaty targowej obejmuje jednak tylko powierzchnię targowiska poza miejscem stałej sprzedaży, od którego uiszczają podatek.

Dla obowiązku uiszczenia opłaty targowej nie jest istotne, czy osoba, będąca podatnikiem podatku od nieruchomości na targowisku, korzysta z pozostałej części targowiska bezpośrednio dla dokonywania czynności sprzedaży, czy też wykorzystuje ją na cele ekspozycji towarów w celu reklamy.

Wystawa towarów w miejscu sprzedaży lub w bezpośrednim sąsiedztwie z miejscem sprzedaży mieści się w zakresie działalności handlowej lub targowej.

Opłata targowa pobierana jest w drodze inkasa, co wynika z art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Według art. 1 w związku z art. 15 ustawy opłata targowa ma charakter zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 grudnia o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/.

Wobec zakwestionowania zasadności poboru opłaty targowej przez podatników podatku od nieruchomości, określenie tego zobowiązania w drodze decyzji administracyjnej znajdowało oparcie w art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów Kpa przy określeniu podstaw wymiaru tej opłaty przez Kolegium Odwoławcze.

Należy przyznać, że inkasenci opłat targowych, sporządzający w lutym 1993 r. w poszczególnych dniach adnotacje o wykorzystaniu przez właścicieli pawilonów handlowych części targowiska poza obrębem swoich obiektów na cele ekspozycji towaru ani nie określili powierzchni zajmowanej na te cele, ani nie wyjaśnili, czy w miejscach tych była dokonywana sprzedaż towarów, czy też wystawa towarów pełniła wyłącznie funkcję reklamy.

Nie budzi natomiast wątpliwości fakt ekspozycji towarów nas zewnątrz pawilonu w określonych dniach lutego 1993 r., co zostało dostatecznie wyraźnie przyznane w oświadczeniach złożonych we wrześniu 1993 r.

W tych warunkach określenie przez Kolegium Odwoławcze wymiaru opłaty handlowej na targowisku nie może być zasadnie podważane.

Oceniając zebrany materiał dowodowy, Kolegium Odwoławcze nie przekroczyło uprawnienia organu administracji do oceny dowodów, przewidzianego w art. 80 Kpa.

Skargę jako nieuzasadnioną należało zatem oddalić na zasadzie art. 207 par. 5 Kpa.