Uzasadnienie
M. D. w swojej skardze do NSA wnosi o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej w O. z 30.3.1983 r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z 20.1.1983 r., w której wymierzono skarżącemu podatek dochodowy w wysokości 26.415 zł od otrzymanej przez niego kwoty 1125 bonów PKO-SA. Organy podatkowe przyjęły bowiem, że taka kwota jest wynagrodzeniem za pracę w ramach prywatnego porozumienia pomiędzy autorami patentu USA-Nr 4149898 a skarżącym, podczas gdy z zawartego 19.7.1982 r. w Państwowym Biurze Notarialnym porozumienia pomiędzy właścicielem patentu - Akademię Górniczo-Hutniczą w K. w imieniu i na rzecz którego działali prof. J. G., doc. A. D. i doc. B. W., wynika, iż owa kwota została mu przekazana w ramach redystrybucji nagrody otrzymanej przez autorów patentu. W tej sytuacji decyzje podatkowe zostały wydane z rażącym naruszeniem przepisu par. 11 uchwały Nr 77 Rady Ministrów z dnia 29 maja 1979 r. w sprawie eksportu osiągnięć naukowych i technicznych oraz usług technicznych, który upoważnia jednostki gospodarki uspołecznionej do przyznania nagród oraz przepisu art. 9 pkt 13 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym zwalniającego te nagrody od obciążenia podatkiem dochodowym.
Odpowiadając na tę skargę Izba Skarbowa wnosząc o jej oddalenie wyjaśnia, iż pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlu Zagranicznego "Polservice" a firmą brazylijską Norquil zawarto kontrakt na sprzedaż technologii produkcji tlenku glinu i cementu według metody prof. J. G. Autorzy patentu na tę technologię - a jego właścicielem jest AGH - otrzymali z PHZ "Polservice" - wynagrodzenie zwolnione od opodatkowania oraz nagrodę w bonach PKO-SA. Redystrybucja tej nagrody przez autorów na rzecz osób współdziałających w opracowywaniu metody była prywatną umową między stronami co wynika także z pisma prorektora AGH w K. z 24.11.1982 r. - i dlatego uzyskaną w jej wyniku kwotę potraktowano jako wynagrodzenie skarżącego za wykonanie usługi w ramach działalności prowadzonej na własny rachunek stosując przepisy art. 7 ust 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym. Zarzut skarżącego, że otrzymana kwota będąc nagrodą za osiągnięcia naukowe nie podlega opodatkowaniu, jest bezzasadny, albowiem stosownie do par. 7 ust. 3 uchwały Rady Ministrów Nr 77 z dnia 29 maja 1979 r. za twórcę uważa się osobę, która faktycznie opracowała osiągnięcie, nie zaś osobę udzielającą pomocy przy jego opracowaniu. Natomiast z samej treści porozumienia, na które powołuje się skarżący oraz wyjaśnień AGH w K. wynika, iż nie był on współautorem patentu lecz osobą współdziałającą przy jego opracowaniu. Dlatego też kwotę otrzymaną przez skarżącego w wyniku powyższego porozumienia uznano w postępowaniu wymiarowym i odwoławczym jako podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Za podstawę wymiaru podatku przyjęto zaś kwotę 97.230 zł wynikającą z przeliczenia bonów według kursu 86,43 pomniejszoną o kwotę 30 tys. wolną od opodatkowania.
Rozpatrując stan faktyczny i prawny w sprawie objętej skargą M. D. - Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Stosownie do dyspozycji art. 196 par. 1 Kpa Sąd Administracyjny powołany jest do badania zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, co polega na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni. Kontrola sądowa - dotycząca zatem tylko decyzji administracyjnych - nie obejmuje pozostałych przesłanek ich podejmowania, także względów celowości i słuszności, o ile nie są one zawarte w treści przepisów mających zastosowanie w sprawie. Zgodnie zaś z treścią przepisu art. 206 Kpa Sąd Administracyjny nie jest związany granicami skargi.
Nie można nie zgodzić się z tezą skargi, iż kwotę 1125 bonów PKO-SA otrzymał skarżący jako nagrodę przyznaną przez jednostkę gospodarki uspołecznionej w trybie przewidzianym w par. 11 uchwały Nr 77 Rady Ministrów z dnia 29 maja 1979 r. w sprawie eksportu osiągnięć naukowych i technicznych oraz usług technicznych /M.P. nr 16 poz. 94/. Kwota ta stanowiła bowiem część nagrody przyznanej nie skarżącemu, lecz autorom patentu, czyli "twórcom osiągnięcia technicznego" w rozumieniu powyższej uchwały. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie działali oni w "imieniu i na rzecz" właściciela patentu - Akademii Górniczo-Hutniczej w K., ponieważ zawierając porozumienie 19.12.1982 r., nie powołali się na stosowne pełnomocnictwo, a z treści tego porozumienia wynika, że uwzględniając okoliczność włączenia do dokumentacji udostępnionej kontrahentowi zagranicznemu opracowania sporządzonego przez zespół z udziałem skarżącego, autorzy patentu "uważają za słuszne redystrybucję części otrzymanej nagrody". Za "prywatnym" charakterem owej redystrybucji przemawia także umieszczona w pkt 4 porozumienia klauzula, według której "porozumienie nie eliminuje dodatkowych roszczeń w stosunku do Akademii Górniczo-Hutniczej w K. związanych z partycypacją w przysługujących ustawowo nagrodach funduszu efektów wdrożeniowych i intensyfikacji eksportu". A zatem intencją stron omawianego porozumienia było traktowanie kwot przekazanych przez autorów patentu jako dobrowolnej i dodatkowej rekompensaty dla autorów wykorzystanego przez nich opracowania niezależnie od przysługujących wynagrodzeń i nagród, również tych, które mogą być uzyskane w określonej w par. 11 uchwały - drodze. Dla potrzeb orzekania w niniejszej sprawie, rozważania organu podatkowego II instancji w kwestii, czy skarżący jest "współtwórcą osiągnięcia" w rozumieniu par. 7 ust. 2 uchwały, czy tylko "osobę współdziałającą" nie mają żadnego znaczenia a to dlatego, że w świetle poczynionych już ustaleń nie można uznać aby to skarżącemu przyznana została nagroda w kwocie 1125 bonów PKO-SA przez jednostkę gospodarki uspołecznionej i z jej funduszów. Tylko zaś w takiej sytuacji należałoby zastosować w sprawie przepis art. 9 pkt 13 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym /Dz.U. nr 53 poz. 339 ze zm./ zwalniający od podatku dochodowego "nagrody przyznane z funduszów jednostek gospodarki uspołecznionej".
Jednak również pogląd organów traktujących redystrybucję nagrody przez autorów patentu jako wynagrodzenia za "wykonanie usługi w ramach działalności prowadzonej na własny rachunek" nie znajduje dostatecznego uzasadnienia w świetle porównania stanu faktycznego sprawy z brzmieniem powołanego przez te organy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym. W myśl tego przepisu źródłem przychodu, z którego uzyskany dochód podlega podatkowi dochodowemu, jest także "działalność w zakresie zatrudnień, z których przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem obrotowym lub podatkiem od wynagrodzeń". Tymczasem z akt sprawy, nie wynika, aby skarżący był w jakiejkolwiek formie "zatrudniony" przez autorów patentu - opracowanie, którego jest współautorem zostało bowiem sporządzone w ramach statutowej działalności opolskiego oddziału Przedsiębiorstwa Projektowania i Realizacji Inwestycji Przemysłu Cementowego, Wapienniczego i Gipsowego w K. i włączone do dokumentacji "osiągnięcia technicznego udostępnionego kontrahentowi zagranicznemu" na skutek porozumień pomiędzy tą jednostką, właścicielem patentu oraz przedsiębiorstwem handlu zagranicznego. Brak jest zatem podstaw do akceptowania tezy, że sporządzając opracowanie skarżący prowadził działalność na własny rachunek a kwota przekazana mu przez autorów patentu powinna być traktowana jako zapłata za wykonana usługę. Zupełnie niezrozumiałe i dowolne jest także twierdzenie organu II instancji w jego odpowiedzi na skargę jakoby skarżący "współdziałał przy opracowaniu /osiągnięciu/ wykonując opisy techniczne".
Ponieważ zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111/ "obowiązek podatkowy określają ustawy" a ustalony w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny nie pozwala na zakwalifikowanie kwoty uzyskanej przez skarżącego do jednego ze źródeł przychodów wymienionych w przepisach art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym, to nasuwa się jako oczywisty wniosek, iż powyższa kwota nie może być przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym.
W tej sytuacji odpowiedzi wymaga zasadnicze dla interesów skarżącego pytanie, czy z tytułu otrzymania przedmiotowej kwoty ciążył na nim obowiązek podatkowy a jeśli tak, to jakiego rodzaju. Jak się wydaje w świetle materiałów zebranych w aktach sprawy, porozumienie pomiędzy autorami patentu a skarżącymi i pozostałymi członkami zespołu, który sporządził opracowanie wykorzystane w wyeksportowanym "osiągnięciu technicznym" zawarte w Państwowym Biurze Notarialnym 19.7.1982 r. jest w swych podstawowych cechach najbliższe umowie darowizny. Zgodnie bowiem z treścią art. 888 par. 1 Kodeksu cywilnego istotną cechą darowizny jest to, że darczyńca zobowiązuje się kosztem swego majątku do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego. Jeżeli darczyńca dokonuje bezpłatnego świadczenia w poczuciu "wdzięczności" lub "słuszności", to taka umowa nie traci charakteru darowizny. Taka ocena charakteru kwoty otrzymanej przez skarżącego na skutek "porozumienia", a więc jako przedmiotu darowizny, może prowadzić w konsekwencji do zastosowania w sprawie przepisów ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 228/, albowiem w myśl art. 1 par. 1 tej ustawy, podatkowi takiemu podlega m.in. nabycie praw majątkowych w drodze darowizny przez osoby fizyczne.
Biorąc pod uwagę wykazane wyżej naruszenie prawa materialnego a w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym przez błędną jego wykładnię - Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 Kpa uchylił wadliwe w tym zakresie decyzje organów podatkowych obu instancji, co umożliwi im wydanie zgodnych z prawem decyzji podatkowych. Zwrot kosztów na rzecz skarżącego zasądzono po myśli art. 208 Kpa.