Uzasadnienie
W marcu 1989 r. Maria S. przeniosła na Witolda W. swoje uprawnienie do rachunku przedpłat na samochód osobowy marki "Polonez". Strony określiły wartość tego uprawnienia na 200.000 zł. Urząd Skarbowy w W., uznając, że przeniesienie własności rachunku przedpłat po otrzymaniu przez Marię S. zaproszenia z P.P. "Polmozbyt" do odbioru samochodu oznacza, iż pomiędzy stronami doszło do zawarcia umowy kupna-sprzedaży samochodu, decyzji z dnia 5 stycznia 1990 r. nr NWN 10/90 dokonał wymiaru opłaty skarbowej w wysokości 1.200.000 zł, to jest w wysokości 10 procent podstawy opodatkowania wynoszącej 12.000.000 zł, wraz z odsetkami za zwłokę za okres od dnia 2 kwietnia do dnia 7 listopada 1989 r. w wysokości 535 930 zł.
W odwołaniu od tego rozstrzygnięcia Witold W. twierdził, że przedmiotem opłaty powinna być cesja wkładu zgromadzonego na rachunku przedpłat, a w związku z tym należało przyjąć inną wartość rynkową prawa majątkowego oraz zastosować 5-procentową stawkę opłaty skarbowej. Ponadto kwestionował wartość samochodu. Jego zdaniem, podstawę wymiaru opłaty skarbowej powinna stanowić wartość pojazdu określona w rachunku, to jest 7.585.000 zł, a nie wartość rynkowa samochodu. Uznał także za bezpodstawne wymierzenie odsetek za zwłokę.
Izba Skarbowa w W. nie uwzględniła odwołania i decyzją z dnia 26 marca 1990 r. nr Po-824a/M/20/90 utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy powołał się na wyjaśnienie Ministerstwa Finansów, zawarte w piśmie z dnia 27 września 1988 r. nr PO-4-8-8951-Ol/58/88, w którym wyrażono pogląd, że cesja rachunku przedpłat na nabycie samochodu może być dokonana do chwili otrzymania przez właściciela rachunku zawiadomienia z P.P. "Polmozbyt" o odbiorze samochodu. Z chwila otrzymania takiego zawiadomienia pomiędzy właścicielem rachunku a "Polmozbytem" dochodzi do "(...) zawarcia definitywnej umowy sprzedaży rachunku (...)". Umowa sprzedaży bowiem jest umową konsensualną, co oznacza, że jej zawarcie następuje już z chwilą złożenia przez strony oświadczenia woli, to jest dyspozycji posiadacza rachunku dokonania przelewu kwoty rachunku przedpłat w PKO na rachunek P.1. "Polmozbyt". Po otrzymaniu zawiadomienia o odbiorze samochodu nie może dojść do cesji prawa do rachunku bankowego, lecz dochodzi do przeniesienia własności samochodu. Między Marią S a Witoldem W. doszło do zawarcia umowy kupna-sprzedaży samochodu, ponieważ przeniesienie własności rachunku przedpłat nastąpiło po otrzymaniu przez Marię S. zaproszenia z "Polmozbytu" do odbioru samochodu.
Witold W. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję organu odwoławczego, wywodząc, że stanowisko organów podatkowych jest sprzeczne z art. 535 par. 1 kodeksu cywilnego, według którego przesłankami umowy kupna-sprzedaży są: zobowiązanie sprzedawcy do przeniesienia na kupującego własności rzeczy i jej posiadania oraz zobowiązanie kupującego do odebrania rzeczy i zapłaty sprzedawcy ceny. Maria S nie była właścicielką samochodu osobowego "Polonez" ani jego posiadaczką dlatego też skarżący nie mógł od niej kupić samochodu. Przedmiotem umowy była tylko cesja rachunku bankowego przeniesienie wierzytelności Wyjaśnienie Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 1988 r. co do znaczenia zawiadomienia o odbiorze samochodu jest sprzeczne z prawem.
Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie i podtrzymał swoją dotychczasową argumentację.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, co następuje: Stanowisko organów podatkowych, że Maria S. i Witold W. zawarli umowę kupna-sprzedaży samochodu osobowego marki "Polonez" i że ta umowa podlega opłacie skarbowej, nie znajduje podstawy w zebranym materiale dowodowym i obowiązujących przepisach prawa.
Rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od odpowiedzi na pytanie, co było istotną treścią czynności prawnej dokonanej przez skarżącego i Marię S., ponieważ treść ta wyznacza obowiązki w zakresie opłaty skarbowej. Artykuł 1 ust.1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23/ stanowi, że opłacie skarbowej podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, a art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. "c" - że podstawą wymiaru opłaty skarbowej przy umowie sprzedaży jest wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.
Materiał dowodowy wykazuje, wbrew odmiennemu poglądowi organów podatkowych, że przedmiotem umowy zawartej między stronami była cesja prawa do rachunku przedpłat na nabycie samochodu osobowego marki "Polonez", a nie sprzedaż takiego samochodu. Na skutek przejęcia przez skarżącego uprawnienia do rachunku przedpłat nie nastąpiła sprzedaż samochodu, gdyż Maria S. nie była właścicielka samochodu, nie mogła zatem przenosić własności, której nie posiadała, a samo zawiadomienie o odbiorze tego pojazdu oraz wyznaczenie jego ceny przez P.P. "Polmozbyt" /na co powołują się organy podatkowe, posługując się argumentacją zawartą w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 1988 r. nr PO-4-8-8051/0158/88/ nie jest równoznaczne z nabyciem samochodu przez dotychczasowego posiadacza rachunku przedpłat, albowiem nie przenosi prawa własności określonego samochodu.
Wadliwe jest stanowisko wyrażone we wspomnianym piśmie, że z chwilą otrzymania przez właściciela rachunku przedpłat zawiadomienia z przedsiębiorstwa "Polmozbyt" o terminie odbioru samochodu i jego aktualnej cenie dochodzi do zawarcia umowy kupna-sprzedaży samochodu między właścicielem rachunku a przedsiębiorstwem i że już wówczas na właściciela rachunku zostaje przeniesiona własność samochodu. Według postanowień art. 155 Kc umowa sprzedaży przenosi własność rzeczy na nabywcę, a jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, uzyskanie własności rzeczy następuje przez przeniesienie posiadania rzeczy. Na skutek otrzymania zawiadomienia o terminie odbioru samochodu i jego cenie Maria S. nie stała się właścicielką pojazdu, nie mogła zatem sprzedać samochodu Witoldowi W., nie doszło bowiem do zawarcia między Marią S. a "Polmozbytem" umowy sprzedaży. Maria S. nie złożyła żadnego oświadczenia co do propozycji "Polmozbytu" /propozycja ta, zawarta w zawiadomieniu, nosiła tylko cechy oferty wymagającej ustosunkowania się strony, do której była skierowana; ofertę tę można streścić w zdaniu: "jeżeli chcesz zrealizować swe uprawnienie posiadacza rachunku bankowego i kupić samochód, zapłać wskazaną cenę w określonym terminie i odbierz samochód w wyznaczonym dniu"/. Nie uiściła także ceny samochodu i nie weszła w posiadanie rzeczy /w tych okolicznościach samochód stanowił rzecz określoną co do gatunku/.
Do zawarcia umowy sprzedaży samochodu zatem doszło nie między skarżącym a Marią S., lecz między skarżącym a "Polmozbytem", gdyż to Witold W., gdy stał się właścicielem rachunku bankowego Marii S., zapłacił "Polmozbytowi" cenę pojazdu i odebrał samochód. Maria S. i Witold W. zawarli umowę przeniesienia wierzytelności /art. 509 Kc/ - cesji uprawnienia do określonego rachunku bankowego; wartość rynkowa takiego przedmiotu czynności cywilnoprawnej powinna stanowić podstawę obliczenia opłaty skarbowej /art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. "c" i ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej - Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.
Stwierdzić zatem trzeba, że umowa przeniesienia uprawnienia do rachunku bankowego upoważniającego do nabycia samochodu z przedsiębiorstwa "Polmozbyt", zawarta po otrzymaniu przez dotychczasowego właściciela rachunku zawiadomienia o terminie odbioru samochodu i jego cenie, nie jest równoznaczna z umową sprzedaży samochodu przez tego właściciela nabywcy uprawnienia do rachunku bankowego.
Z tych przyczyn, wobec błędnej oceny przez organy podatkowe zgromadzonego w sprawie materiału i naruszenia przez to w sposób istotny art. 80 Kpa oraz w konsekwencji wskazanych wyżej przepisów ustawy o opłacie skarbowej, zaskarżone decyzje uchylono na podstawie art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 i 3 Kpa.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 208 Kpa.