Uzasadnienie
Urząd Skarbowy decyzją z dnia 20 sierpnia 1992 r. ustalił obowiązek rozliczenia przez Przedsiębiorstwo Instalacji kwoty 398.940.000 złotych, na którą składa się kwota nienależna podlegająca zwrotowi na rzecz znanych nabywców w wysokości 159.576.000 złotych oraz kwota dodatkowa stanowiąca 150 procent kwoty nienależnej w wysokości 239.364.000 złotych. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazując na ustalenia kontroli przeprowadzonej w dniach 14-15 maja 1992 r. stwierdził, że Przedsiębiorstwo zbywając energię cieplną na podstawie wcześniej zawartych umów z Przedsiębiorstwem Produkcji i Montażu Urządzeń Elektrycznych oraz Centralą Produktów Naftowych pobierało ceny niezgodne z obowiązującymi przepisami, a to:
- 1. zarządzeniem nr 72 Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1989 r. w sprawie obowiązku informowania przez sprzedawcę izb skarbowych o umiarze podwyższenia ceny umownej /Dz.Urz. Cen nr 1 poz. 2/,
- 2. zarządzeniem nr 46 Ministra Finansów z dnia 30 września 1991 r. w sprawie wprowadzenia maksymalnego wskaźnika wzrostu cen umownych energii cieplnej /Dz.Urz. MF nr 13 poz. 67/,
- 3. zarządzeniem nr 57 Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1991 r. w sprawie wprowadzania maksymalnego wskaźnika wzrostu cen umownych energii cieplnej w I kwartale 1992 r. /Dz.Urz. MF nr 16 poz. 76/,
- 4. zarządzeniem nr 15 Ministra Finansów z dnia 30 marca 1993 r. w sprawie wprowadzenia maksymalnego wskaźnika wzrostu cen umownych energii cieplnej w kwietniu i maju 1992 r. /Dz.Urz. MF nr 6 poz. 24/.
Podwyższając ceny energii cieplnej bez poinformowania Izby Skarbowej Przedsiębiorstwo wypełniło przesłanki przepisów art. 20 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach.
W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego Przedsiębiorstwo Instalacji domagało się jej uchylenia w całości i ustalenia, że w zakresie objętym kontrolą Przedsiębiorstwo nie podlegało powołanym przepisom Ministra Finansów w sprawie wprowadzenia maksymalnego wskaźnika wzrostu cen energii cieplnej. Zarzucało, że ustalona kwota nienależna stanowi w istocie sumę udziałów Przedsiębiorstwa Instalacji, Przedsiębiorstwa Produkcji i Montażu Urządzeń Elektrycznych oraz Centrali Produktów Naftowych w modernizacji i rozbudowie kotłowni Przedsiębiorstwa Instalacji, ustalonych w umowach zawartych między tymi stronami, wobec czego nie podlega zwrotowi na rzecz tych jednostek. W tej sytuacji zaś brak podstaw do nałożenia Kwoty dodatkowej. Wywodziło, że obsługuje jedynie wspólnie wybudowaną przez trzy przedsiębiorstwa kotłownię i nie zajmuje się produkcją i sprzedażą energii cieplnej.
Cena energii stanowi w istocie zaliczenie kosztów prowadzenia kotłowni według poniesionych kosztów rzeczywistych oraz ilości pobranej energii.
Izba Skarbowa decyzją z dnia 22 lutego 1993 r. utrzymała w mocy decyzję organu I Instancji wywodząc, że zarządzenie Ministra Finansów z dnia 30 września 1991 r. nie zawiera wyłączenia stosowania odnośnie cen energii cieplnej produkowanej przez wspólnie wybudowane kotłownie. Potwierdzenie tego poglądu znajduje się w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 30 stycznia 1993 r. /nr CN4-623-209/92/6294/, w którym wyjaśniono, że od dnia wejścia w życie omawianego zarządzenia sprzedawca energii cieplnej winien się stosować de przepisów zarządzenia, niezależnie od pochodzenia źródła energii. Ograniczenia w swobodzie kształtowania cen energii odnoszą się do sprzedawców energii bez względu na treść umów z odbiorcami, co do rozliczenia kosztów produkcji energii. Zasady przyjęte przez strony w tych umowach, po wprowadzeniu przepisów ustalających wskaźniki maksymalne, stają się nieaktualne z mocy prawa. Nie do przyjęcia jest także argument strony, że nie zajmuje się produkcją energii, lecz obsługą wspólnie wybudowanej kotłowni, skoro obiekt ten znajduje się w ewidencji Przedsiębiorstwa jako majątek trwały, a dostawa energii traktowana jest jako sprzedaż zewnętrzna.
W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Przedsiębiorstwo Instalacji domagało się uchylenia decyzji Izby Skarbowej jako niezgodnej z prawem i wnosiło o umorzenie postępowania. Wywodziło, że nie może być traktowane jako producent i sprzedawca energii cieplnej, gdyż te cechy nie wynikają ze statutowego zakresu działalności jednostki. Przedsiębiorstwo administruje jedynie kotłownią znajdującą się na jego terenie i ponosi koszty wytwarzania energii, a następnie rozlicza je obciążając pozostałych użytkowników kosztami wytwarzania. Nie może być mowy o sprzedaży energii, skoro trzy przedsiębiorstwa wspólnie kotłownię wybudowały, są jej użytkownikami i rozliczają się między sobą z kosztów wytwarzania energii. Całkowite rozliczenie inwestycji nastąpi po zakończeniu sezonu grzewczego, w II kwartale 1993 r.
Odpowiadając na skargę organ II instancji wnosił o jej oddalenie z ponowieniem zarzutu, iż zarządzenia Ministra Finansów wprowadzające ograniczenie w swobodzie kształtowania cen nie zawierają żadnych wyłączeń, zaś przedmiotowa kotłownia stanowi majątek trwały skarżącego Przedsiębiorstwa.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 4 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 12 ustawy z dnia 30 maja 1962 r. o gospodarce paliwowo-energetycznej /Dz.U. nr 32 poz. 150 ze zm./ zarządzenie Ministra Gospodarki Materiałowej z dnia 4 lipca 1971 r. w sprawie warunków dostarczania energii cieplnej /M.P. nr 18 poz. 104 ze zm./ zawiera w przepisie par. 2 wyjaśnienie pojęć:
- - ciepłowni - przez które należy rozumieć również elektrociepłownię i elektrownię dostarczającą energię cieplną,
- - zakładu energetyki cieplnej - przez które należy rozumieć przedsiębiorstwo /zakład/ przesyłające i rozdzielające energię cieplną,
- - dostawcy - przez które należy rozumieć:
- - ciepłownię dostarczającą energię cieplną do zakładu energetyki cieplnej lub bezpośrednio do odbiorców,
- - zakład energetyki cieplnej dostarczający energię cieplną odbiorcom,
- - odbiorcę, który odsprzedaje część pobieranej energii cieplnej innym odbiorcom.
Stosownie do przepisu par. 15 omawianego zarządzenia rozliczenia z tytułu dostarczania energii cieplnej są dokonywane według obowiązujących przepisów. Podstawą obliczenia należności z tytułu dostarczania energii cieplnej, jeżeli umowa między dostawcą a odbiorcą nie stanowi inaczej, są wskazania rozliczeniowych przyrządów pomiarowych /par. 16 ust. 1 zarządzenia/.
Treść omawianych przepisów wskazuje wyraźnie na poddanie rozliczeń za dostarczoną energię cieplną przepisom ogólnie obowiązującym - a zatem również przepisom ustawy o cenach.
Ustawa z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach stanowi w przepisie art. 1, że ceną w rozumieniu ustawy jest wielkość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą nabywca zobowiązany jest zapłacić sprzedawcy, za towar lub usługę. Ustalanie ceny za energię cieplną, jak i za każdy inny towar przeznaczony do obrotu, musi zatem odpowiadać wszystkim rygorom przewidzianym przez ustawodawcę w ustawie o cenach oraz w aktach wykonawczych do tej ustawy W szczególności zaś muszą się odnosić do ceny energii cieplnej te wszystkie zasady, które wprowadzone przepisem art. 13 ustawy o cenach, powodują ograniczenie swobody kształtowania cen.
Przedstawiony stan prawny nie pozwala na wyłączenie z zakresu działania powołanych przepisów żadnych jednostek dostarczających energię cieplną, niezależnie od zaszłości w wyniku których doszło do wybudowania ciepłowni i nabycia przez jednostkę statusu dostawcy energii cieplnej. Dla oceny zatem legalności wydanych w sprawie niniejszej decyzji, znaczenie decydujące będą miały jedynie te fakty, które doprowadzą do ustalenia, czy skarżące Przedsiębiorstwo jest dostawcą energii w rozumieniu powołanego zarządzenia Ministra Gospodarki Materiałowej oraz czy ceny ustalone i pobrane za energię cieplną odpowiadały wymogom przepisów obowiązujących w okresie poddanym kontroli Inspektora Kontroli Skarbowej. Poza zakresem rozważań sądu pozostaną zatem te wywody skargi, które wskazując na wybudowanie ciepłowni, jako inwestycji wspólnej, dostrzegają konieczność ustalania ceny za energię cieplną z uwzględnieniem postanowień umów o realizację inwestycji.
Postanowienia umów inwestycyjnych bowiem mogą mieć wpływ na wysokość ceny sprzedanego towaru jedynie do tego momentu, w którym dochodzi do naruszenia przepisów ogólnie obowiązujących. Realizacja umów inwestycyjnych w przedmiocie ceny energii może się zatem odbywać jedynie w granicach, zakreślonych obowiązującymi przepisami ustawy o cenach i przepisami aktów wykonawczych. Realizacji tych umów w zakresie zwrotu części inwestycji może natomiast dochodzić skarżące Przedsiębiorstwo w drodze procesu cywilnego.
Jest w sprawie niesporne, że skarżące Przedsiębiorstwo posiada przedmiotową ciepłownię jako składnik majątku trwałego. Trzeba również uznać za fakt niesporny to, że Przedsiębiorstwo produkuje energię cieplną nie tylko na potrzeby własne. Jest więc "dostawcą" w rozumieniu przepisów powołanego zarządzenia Ministra Gospodarki Materiałowej i nie ma tu żadnego znaczenia fakt, że wytwarzanie i dostawa energii cieplnej nie stanowi statutowego zadania Przedsiębiorstwa.
Dostawcą energii cieplnej jest bowiem każda jednostka energię tę wytwarzająca i dostarczająca odbiorcom, a nawet jednostka zajmująca się tylko dostawą energii czy też odbiorca, który odsprzedaje część pobieranej energii innym odbiorcom. Dla zastosowania przepisów omawianego zarządzenia istotne jest zatem wykazanie, że jednostka dostarcza energię cieplną na rzecz odbiorców.
Z materiałów sprawy, w szczególności zaś z umów o dostarczenie energii cieplnej zawartych między skarżącym Przedsiębiorstwem jako dostawcą a Przedsiębiorstwem Produkcji i Montażu Urządzeń Elektrycznych oraz Centralą Produktów Naftowych jako odbiorcami, wynika ponad wszelką wątpliwość, że skarżące Przedsiębiorstwo jest dostawcą energii cieplnej, zaś jego kontrahenci - jej odbiorcami, w rozumieniu przepisów zarządzenia Ministra Gospodarki Materiałowej z dnia 4 lipca 1977 r. Ustalona w treści umów opłata jest w istocie ceną ustaloną w złotówkach za GJ.
Konsekwencją ustalonej sytuacji prawnej Przedsiębiorstwa w zakresie dostarczania energii cieplnej jest konieczność dostosowania cen za energię do obowiązujących przepisów cenowych. jak natomiast wynika z ustaleń kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej, skarżące Przedsiębiorstwo w okresie od dnia 1 stycznia 1991 r. do dnia 30 kwietnia 1992 r. stosowało na energię cieplną ceny przekraczające dopuszczalny poziom ustalony przepisami wprowadzającymi maksymalne wskaźniki wzrostu cen energii cieplnej - zarządzeniem nr 46 Ministra Finansów z dnia 30 września 1991 r. w sprawie wprowadzenia maksymalnego wskaźnika wzrostu cen /Dz.Urz. MF nr 13 poz. 67/ oraz zarządzeniem nr 57 Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1991 r. w sprawie wprowadzenia maksymalnego wskaźnika wzrostu cen energii cieplnej w I kwartale 1992 r. /Dz.Urz. MF nr 16 poz. 76/.
Zastosowanie i pobranie ceny naruszającej swobodę kształtowania cen doprowadziło do powstania kwoty nienależnej Taki bowiem skutek wiąże przepis art. 20 ust. 1 ustawy o cenach z podwyższeniem przez sprzedawcę cen przekraczających dopuszczalny poziom Skoro zaś Przedsiębiorstwo nie zwróciło kwoty nienależnej odbiorcom energii, a okoliczność ta została stwierdzona w toku kontroli, zaistniały podstawy do nałożenia na skarżącą jednostkę obowiązku uiszczenia na rzecz budżetu kwoty dodatkowej. wyliczonej jako 150 procent kwoty nienależnej, stosownie do przepisu art. 20 ust. 2 ustawy o cenach.
Z powyższych wywodów wynika że Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w tej sprawie naruszenia prawa. Wobec tego skargę oddalono po myśli przepisu art. 207 par. 5 Kpa.