Wyrok NSA oz. we Wrocławiu z 8 listopada 1993 r., SA/Wr 813/93

Teza

Odpowiedzialność gminy za zaległości podatkowe zlikwidowanego przedsiębiorstwa komunalnego opiera się na art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 134 poz. 646/ w związku z art. 40 par. 2 Kodeksu cywilnego i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 18 września 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie i pracownikach samorządowych /Dz.U. nr 32 poz. 191 ze zm./.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną przez nią w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy określił Miejskiemu Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej będącemu w likwidacji wysokość podatku od wzrostu wynagrodzeń, który nie został obliczony i odprowadzony do dokonanych w okresie od 1.1. do 30.6.1991 r. ponadnormatywnych wypłat z zysku za 1990 r. Decyzja została doręczona likwidatorowi.

Burmistrz Miasta i Gminy wniósł o umorzenie odsetek za zwłokę, jakie należą się od powyższej kwoty podatku. W uzasadnieniu wniosku wyjaśniono, że wyżej wymienione przedsiębiorstwo zostało zlikwidowane, a majątek jaki pozostał po przeprowadzeniu likwidacji został przejęty nieodpłatnie przez Urząd Miasta i Gminy jako organ założycielski tego przedsiębiorstwa. Wraz z majątkiem zostały przejęte i zobowiązania zlikwidowanego przedsiębiorstwa. Na ich pełną spłatę nie pozwala sytuacja finansowa, w jakiej znajduje się Miasto i Gmina. Urząd Skarbowy odmówił wnioskowi o umorzenie odsetek za zwłokę. Również odwołanie nie zostało uwzględnione.

Na decyzję Izby Skarbowej skargę złożył Burmistrz Miasta i Gminy. Podniósł w niej, iż Urząd Miasta i Gminy jest tzw. osobą trzecią w stosunku do podatnika, który już nie istnieje jako osoba prawna. Z kolei według art. 40 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111/ za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają również osoby trzecie. O odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji. Odpowiedzialność osoby trzeciej nie obejmuje jednak kosztów egzekucyjnych i odsetek za zwłokę, jakie powstały przed terminem płatności określonym dla osoby trzeciej w decyzji o jej odpowiedzialności. Decyzji takiej Urząd Skarbowy nie wydał. Tym samym Urząd Miasta i Gminy nie jest w zwłoce z zapłatą podatku od wzrostu od wynagrodzeń, którego nie uregulowało zlikwidowane Miejskie Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej. Pełnomocnik skarżącej na rozprawie dodał, iż zlikwidowane przedsiębiorstwo zostało już wykreślone z rejestru sądowego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa zauważyła, że Miasto i Gmina nie może być traktowana jako tzw. osoba trzecia. Zgodnie bowiem z art. 18a ust. 1 ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych /Dz.U. 1991 nr 18 poz. 80 ze zm./ mającym również zastosowanie do przedsiębiorstw komunalnych poprzez art. 8 ust 2 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych /Dz.U. nr 32 poz. 191 ze zm./ likwidacja przedsiębiorstwa polega na rozdysponowaniu jego składników majątkowych i wykreśleniu przedsiębiorstwa z rejestru po zaspokojeniu i zabezpieczeniu wierzycieli. Skoro Miasto i Gmina podjęła decyzję o zakończeniu likwidacji przedsiębiorstwa i jego wykreśleniu z rejestru przejmując majątek oraz wierzytelności i zobowiązania, to brak podstaw do traktowania jej jako osoby trzeciej, która nabywa majątek w drodze umowy /odpłatnie lub nieodpłatnie/.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zaskarżona decyzja narusza prawo. Zgodnie z art. 49 ustawy o przedsiębiorstwach państwowych w związku z art. 8 ust 2 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych z chwilą likwidacji przedsiębiorstwa komunalnego mienie tego przedsiębiorstwa pozostałe po likwidacji przejmuje gmina. O przeznaczeniu tego majątku decyduje organ założycielski zgodnie z ustawą o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Przez majątek rozumie się aktywa. Przepisy powyższe nie przesądzają więc o odpowiedzialności gminy za długi zlikwidowanego przedsiębiorstwa. Długi takie mogą pozostać niespłacone z powodu braku wystarczającego majątku na ich zaspokojenie. Mogą też ujawnić się po przejęciu majątku przez gminę. W konkretnym przypadku likwidator złożył Izbie Skarbowej bilans zamknięcia likwidacji Miejskiego Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej na dzień 30.10.1992 r. Poinformował też, że pozostały majątek obrotowy /należności i środki pieniężne/ został rozliczony na dzień 30.10.1992 r. i Urzędowi Miasta i Gminy. We wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę Burmistrz Miasta i Gminy przyznał, że przedsiębiorstwo zostało przekształcone w spółki pracownicze, a pozostały majątek z wyjątkiem budynków zlikwidowany. Oznacza to, że wystąpiły nieprawidłowości podczas prowadzenia likwidacji. Polegały one na nieuregulowaniu zaległości w podatku od wzrostu wynagrodzeń wraz z odsetkami za zwłokę. Wykreślenie przedsiębiorstwa z rejestru sądowego było nieuzasadnione.

Racje ma jednak Burmistrz Miasta i Gminy, iż w myśl art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych za zaległości podatkowe zlikwidowanego przedsiębiorstwa Miasto i Gmina może odpowiadać jako tzw. osoba trzecia. Dodać należy, iż odpowiedzialność ta wchodzi w grę, gdy zachodzą okoliczności określone w ustawie. Taką ustawą jest kodeks cywilny gdzie zgodnie z art. 40 par. 2 w razie nieodpłatnego przejęcia na podstawie obowiązujących ustaw, określonego składnika mienia od państwowej osoby prawnej na rzecz Skarbu Państwa, ten ostatni odpowiada solidarnie z osobą prawną za zobowiązania powstałe w okresie, gdy składnik stanowił własność danej osoby prawnej, do wysokości wartości tego składnika ustalonej według stanu z chwili przejęcia, a według cen z chwili zapłaty. Przepis ten nie różnicuje zobowiązań. Mieszczą się więc wśród nich i zobowiązania podatkowe. Odpowiedzialność solidarna trwa oczywiście nie dłużej niż do wykreślenia przedsiębiorstwa państwowego z rejestru sądowego. Z tym momentem następuje bowiem utrata przez nie osobowości prawnej. Po wykreśleniu przedsiębiorstwa komunalnego z rejestru sądowego odpowiedzialność gminy jest odpowiedzialnością wyłączną. Przepis powyższy ma zastosowanie do gmin i przedsiębiorstw komunalnych poprzez art. 8 ust 2 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach państwowych. Art. 40 ust 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wymaga tu wydania przez organ podatkowy decyzji o odpowiedzialności gminy za zaległości podatkowe przedsiębiorstwa komunalnego. Istotnym elementem tej decyzji jest określenie terminu płatności /art. 40 ust 3/. W literaturze przyjmuje się, że chodzi o termin z art. 18 ust 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Wynosi on więc 14 dni od dnia doręczenia decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej. Nadto odpowiedzialność osoby trzeciej nie obejmuje kosztów egzekucyjnych i odsetek za zwłokę powstałych przed tym terminem płatności /art. 40 ust 3/. W rozpoznawanej sprawie taka decyzja nie została wydana przez Urząd Skarbowy. Miasta i Gminy nie obciążają więc odsetki za zwłokę od podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1991 r., jaki należał się od Miejskiego Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej. Postępowanie w sprawie winno być umorzone na podstawie art. 105 par. 1 Kpa, gdyż brak było jego przedmiotu.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję i utrzymaną przez nią w mocy decyzję organu I instancji na podstawie art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 Kpa.

Na marginesie sprawy należy zauważyć, iż odpowiedzialność podatkowa gminy nie mogła być orzeczona na podstawie art. 45 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przesłanką orzeczenia tej odpowiedzialności jest bowiem nie tylko nabycie całości lub części majątku podatnika, lecz i przyjęcie majątku albo obrotu, przychodu lub dochodu z niego do podstawy opodatkowania zobowiązań podatkowych, które nie zostały zapłacone w terminie przypadającym przed nabyciem tego majątku. Jedyny wyjątek dotyczy nabywców majątku będących członkami rodziny podatnika. Wówczas bez znaczenia jest, czy nabyty majątek albo obrót, przychód lub dochód z niego został przyjęty do podstawy opodatkowania zobowiązań podatkowych. W rozpoznawanej sprawie do podstawy opodatkowania przyjęto część nagród wypłaconych z zysku bilansowego przez przedsiębiorstwo państwowe, które następnie uległo komunalizacji.