Wyrok NSA oz. we Wrocławiu z 19 listopada 1993 r., SA/Wr 839/93

Tezy

Granica 20 mln. zł. spornej kwoty podatków, określająca - w myśl par. 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 września 1982 r. w sprawie zakresu działania, składu osobowego, trybu powoływania oraz organizacji podatkowych komisji odwoławczych /Dz.U. nr 30 poz. 212/ - właściwość podatkowej komisji odwoławczej, dotyczy podatku obrotowego i dochodowego łącznie.

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi Krzysztofa C. jest decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia 2 kwietnia 1993 r. wydana na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa utrzymująca w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 26 października 1992 r. którą wymierzono skarżącemu za rok 1991 podatek obrotowy w kwocie 47.522.000 zł. W postępowaniu podatkowym pominięto jako dowód księgę przychodów i rozchodów podatnika, jako że nie była prowadzona rzetelnie i zgodnie z ustalonymi wymogami.

Przeprowadzona kontrola w przedsiębiorstwie podatnika dnia 17 września 1991 r. ujawniła, że Krzysztof C. nie zaewidencjonował w podatkowej księdze utargu restauracji z dnia 15 i 16 września 1991 r., zaś przeprowadzona kontrola dnia 1 października 1991 r. ujawniła niezaewidencjonowanie utargu z dnia 30 września 1991 r. Okoliczności powyższe były podstawą do pominięcia w trybie art. 169 par. 1 Kpa księgi przychodów i rozchodów z działalności restauracji i ustalenia obrotu oraz dochodu Krzysztofa C. za 1991 r. w drodze szacunku na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./. Obrót ustalono na kwotę 1.893.673 zł, stosując metodę kosztów, w której to metodzie posługując się średnią marżą brutto do zakupu w wysokości 146 procent, wyliczoną marżą brutto do obrotu w wysokości 59 procent oraz 10 procent wskaźnikiem zysku netto w zarządzeniu nr 45 Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 1983 r. w sprawie podatkowych norm szacunkowych wyliczono, że udział kosztów w obrocie restauracji stanowi 49 procent.

Podatek obrotowy w kwocie 47.422.000 zł ustalono od obrotu osiągniętego ze sprzedaży napojów alkoholowych stosownie do poz. 59 pkt 17 tabeli stawek podatku obrotowego (...) stanowiącej załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 17 kwietnia 1991 r. w sprawie stawek do podatku obrotowego (...) /Dz.U. nr 38 poz. 165 ze zm./. Przyjęto bowiem, że sprzedaż alkoholu stanowi 25 procent całego ustalonego obrotu /zgodnie z zeznaniem podatnika/ i od takiej części oszacowanego obrotu wyliczono podatek obrotowy.

Dochód zaś z prowadzonej przez skarżącego restauracji w kwocie 217.726.000 zł ustalono przy zastosowaniu norm szacunkowych wynikających z cyt. wyżej zarządzenia nr 45 Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 1982 r., przyjmując zysk w wysokości 10 procent, przy czym stwierdzono, że ustalony dochód będzie opodatkowany łącznie z dochodem osiągniętym z prowadzonej działalności skarżącego w spółce cywilnej.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Krzysztof C. kwestionuje nieprzyjęcie prowadzonej z działalności restauracji księgi podatkowej na dowód w postępowaniu podatkowym. Wyjaśnia, że niewpisanie utargów nie wynikało ze złej woli, lecz z uwagi na specyfikę działalności do godz. 5 rano nie było możliwości wpisu w terminie w myśl przyjętej interpretacji organów podatkowych ze względu na brak rozliczeń, przeliczenia i sprawdzenia dokumentów. Zarzuca, że powoływany przepis par. 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 1990 r. /Dz.U. nr 88 poz. 516/ stanowiący, iż zapisy dotyczące przychodów oraz pozostałych kosztów powinny być (...) dokonywane raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później, niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, "nie mówi o rozpoczęciu działalności, a o zakończeniu dnia". Nadto skarżący kwestionuje wysokość oszacowanego obrotu, prawie o 100 procent wyższego od zeznanego za rok 1991, zarzucając przy tym nierozpatrywanie Jego odwołania przez Podatkową Komisję Odwoławczą.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Nadto organ odwoławczy stwierdził, iż zastosowana metoda szacowania była właściwa, bowiem wykorzystano w niej wykazane przez podatnika koszty /bez zakupu towaru/ w związku z prowadzoną działalnością oraz średnią marżą brutto do zakupu i 10 procent wskaźnik zysku netto, najniższy jaki przewiduje się dla tego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, a określonej w zarządzeniu nr 45 Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 1983 r.

Nadto Izba Skarbowa wyjaśniła, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1992 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zakresu działania, składu osobowego, trybu powoływania oraz organizacji podatkowych komisji odwoławczych /Dz.U. nr 16 poz. 65/ stanowią, iż Komisja jest organem odwoławczym w sprawach wymiaru podatku obrotowego i dochodowego, przy czym wysokość spornej kwoty musi przekraczać 20 mln zł. W rozpatrywanej sprawie kwota sporna wynosi 18.505.000 zł, zatem odwołanie zostało rozpatrzone przez Izbę Skarbową.

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył, co następuje:

Stosownie do art. 206 Kpa sąd administracyjny nie jest związany z granicami skargi i zgodnie z art. 196 par. 1 Kpa bada zaskarżoną decyzję pod względem zgodności z prawem, a więc przepisami prawa materialnego, a także z przepisami prawa formalnego, regulującymi tryb i zasady postępowania w sprawie w której została wydana decyzja, będąca przedmiotem skargi.

W rozstrzyganej sprawie stwierdzono uchybienia natury formalnej.

W sprawie będącej przedmiotem skargi - organ I instancji nie uznając na dowód prowadzonych przez skarżącego ksiąg podatkowych /art. 169 par. 1 Kpa/, jak i pomijając złożone zeznanie podatkowe przez Krzysztofa C. /art. 168 par. 1 Kpa/ podstawy obliczenia podatków tj. zarówno wysokość obrotu jak i dochodu, ustalił w drodze szacunkowej w trybie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./.

Przepis ten stanowi, iż organ podatkowy ustala podstawę obliczenia podatku w drodze szacunkowej, jeżeli brakuje danych niezbędnych do ustalenia tej podstawy.

I tak obrót w kwocie 1.677.893.673 zł organ ustalił metodą kosztów, wymierzając podatek obrotowy w kwocie 47.522.000 zł. Dochód zaś w kwocie 217.726.000 zł ustalono przy zastosowaniu norm dochodowości określonych w zarządzeniu nr 45 Ministra Finansów z 30 czerwca 1983 r. w sprawie podatkowych norm szacunkowych /Dz.Urz. MF nr 9 poz. 24/, stwierdzając jednakże w wydanej decyzji organu I instancji, iż ustalony dochód będzie opodatkowany łącznie z dochodem osiągniętym przez skarżącego z prowadzonej działalności w formie spółki cywilnej.

Wniesione odwołanie od powyższej decyzji rozpoznała Izba Skarbowa w W., utrzymując w mocy decyzję organu I instancji.

Zgodnie z przepisem art. 176 par. 1 Kpa - organem odwoławczym w sprawach niektórych podatków jest podatkowa komisja odwoławcza działająca przy izbie skarbowej. Działając na podstawie art. 176 par. 2 Kpa Minister Finansów dnia 20 września 1982 r. wydał rozporządzenie w sprawie zakresu działania, składu osobowego, trybu powoływania oraz organizacji podatkowych komisji odwoławczych /Dz.U. nr 30 poz. 212 ze zm./.

Stosownie do przepisu par. 1 ust. 2 cyt. wyżej rozporządzenia - podatkowa komisja odwoławcza jest organem odwoławczym w sprawach dotyczących wymiaru podatków obrotowego i dochodowego lub tylko dochodowego od podatników będących osobami fizycznymi, gdy podstawy opodatkowania z braku niezbędnych danych do ich ustalenia określone zostały w drodze szacunkowej, a wysokość spornej sumy podatków za rok podatkowy przekracza 20.000.000 złotych.

W rozstrzyganej sprawie jest niewątpliwie, że organ I instancji pominął księgi jako dowód, jak również złożone przez skarżącego zeznanie podatkowe i ustalił podstawy opodatkowania w drodze szacunkowej. Wymierzony na tej podstawie podatek obrotowy za rok 1991 to kwota 47.522.000 zł. Podkreślić należy, że skarżący zarówno w odwołaniu, jak i w skardze kwestionował zarówno wysokość ustalonego w drodze szacunku obrotu, jak i dochodu, tym samym kwestionując wymierzony podatek obrotowy za rok 1991. Sąd zatem nie mógł podzielić stanowiska Izby Skarbowej, zawartego w odpowiedzi na skargę, że sporną kwotą podatku jest jednak kwota 18.505.000 zł.

Nadto w aktach sprawy brak jest dokumentów, z których jednoznacznie wynikałoby, że sporną kwotą podatku jest istotnie kwota 18.505.000 zł.

W świetle powyższych ustaleń i wywodów - stwierdzić należy, że w rozstrzyganej sprawie właściwą do rozpatrzenia odwołania Krzysztofa C. była Podatkowa Komisja Odwoławcza przy Izbie Skarbowej w W.

Naruszenie przepisów o właściwości określonej w art. 176 par. 1 Kpa w związku z par. 1 ust. 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 września 1982 r. wypełnia dyspozycję art. 156 par. 1 pkt 1 Kpa, co powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził nieważność decyzji Izby Skarbowej z dnia 2 kwietnia 1993 r. Stwierdzenie nieważności powyższej decyzji oznacza, że organ odwoławczy winien rozpatrzyć odwołanie skarżącego K.C. z dnia 6 listopada 1992 r. Z tej przyczyny przedwczesne byłoby wypowiadanie się o merytorycznej zasadności skargi przed rozpoznaniem odwołania.