Orzeczenie TK z 4 lutego 1992 r., U 5/91

Teza

1. Pkt 6 lit. "b" działu I załącznika do zarządzenia nr 12 Ministra Finansów z dnia 12 lutego 1991 r. w sprawie wzorów deklaracji dotyczących obliczenia podatku od wzrostu wynagrodzeń oraz sposobu liczenia przeciętnego zatrudnienia /Dz.Urz.MF nr 8 poz. 11 i nr 10 poz. 46/ w części dotyczącej zaliczania pożyczek nie podlegających umorzeniu udzielonych z funduszu mieszkaniowego do wynagrodzeń podlegających opodatkowaniu podatkiem od wzrostu wynagrodzeń - jest niezgodny z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 22 grudnia 1990 r. o opodatkowaniu wzrostu wynagrodzeń /Dz.U. 1991 nr 1 poz. 1/ oraz art. 42 ust. 2 Konstytucji RP,
2. w pozostałym zakresie zaskarżony przepis nie jest niezgodny z art. 16 ust. 1 wymienionej w pkt 1 ustawy z dnia 22 grudnia 1990 r.

Równocześnie Trybunał Konstytucyjny stwierdza, iż na podstawie art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o Trybunale Konstytucyjnym /t.j. Dz.U. 1991 nr 109 poz. 470/, wymieniony w pkt 1 sentencji przepis pkt 6 lit. "b" działu I załącznika do zarządzenia nr 12 Ministra Finansów z dnia 12 lutego 1991 r. w zakresie części - z zastrzeżeniem wynikającym z art. 9 ust. 2 wymienionej wyżej ustawy, podlega zmianie bądź uchyleniu zgodnie z treścią orzeczenia, nie później niż w terminie trzech miesięcy od przedłożenia orzeczenia Ministrowi Finansów. W przeciwnym razie przepis ten w zakresie objętym orzeczeniem traci moc z upływem wspomnianego trzymiesięcznego terminu.

Uzasadnienie

W art. 1 ust. 1 ustawa określa zakres przedmiotowy jej obowiązywania. Zgodnie z powyższym przepisem ustawa reguluje opodatkowanie osób prawnych oraz prowadzących działalność gospodarczą państwowych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, a także spółek jawnych i cywilnych z udziałem osób prawnych, od wzrostu wynagrodzeń przekraczającego określone tą ustawą normy. Wyjątki od tak sformułowanej zasady przedstawione zostały w art. 1 ust. 2 omawianej zasady. Ponadto w art. 2 ust. 1 ustawa definiuje pojęcie wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu zaliczając do niego wszelkie wydatki pieniężne, w tym także równowartość świadczeń w naturze lub ich ekwiwalenty na rzecz pracowników i innych osób fizycznych w związku z zatrudnieniem u podatnika. Równocześnie w art. 2 ust. 4 ustawodawca przedstawił listę wydatków, które nie zostały zaliczone do wynagrodzeń w rozumieniu ustawy, a więc nie podlegają opodatkowaniu. M.in. w pkt 10 /cyt. art. 2 ust. 4/ wymienione zostały świadczenia i usługi finansowane ze środków funduszów socjalnego i mieszkaniowego, jednak z zastrzeżeniem art. 3 ust. 2 ustawy. Z tego ostatniego przepisu wynika, że podstawą opodatkowania stanowią m.in. wypłaty pieniężne oraz równowartość świadczeń rzeczowych wypłaconych z funduszu mieszkaniowego, przekraczające czterokrotność odpisu podstawowego na ten fundusz. Jest to jedyna podstawa ustawowa pozwalająca wyłącznie w tym zakresie opodatkowywać wypłaty z funduszu mieszkaniowego.

Ustawa w art. 16 ust. 1 upoważniła Ministra Finansów do ustalenia wzorów deklaracji dotyczącej obliczenia podatku oraz sposobu liczenia przeciętnego wynagrodzenia. Powołując się na to upoważnienie Minister Finansów wydał zaskarżony przepis par. 1 pkt 3 lit. "a" cytowanego zarządzenia nr 33 z dnia 12 lipca 1991 r. Przepisem tym zmienił on ust. 6 lit. "b" działu I zał. Nr 1 "objaśnień" do zarządzenia Nr 12 Ministra Finansów z dnia 12 lutego 1991 r. w sprawie wzorów deklaracji dotyczących obliczania podatku od wzrostu wynagrodzeń oraz sposobu liczenia przeciętnego zatrudnienia /Dz.Urz. MF nr 3 poz. 11/.

Zmiana polegała m.in. na tym, że "do wypłat pieniężnych oraz świadczeń rzeczowych z funduszu mieszkaniowego na rzecz pracowników zalicza się wszystkie wypłaty stanowiące świadczenia i pożyczki zwrotne i bezzwrotne. Przepisem tym Minister Finansów dokonał zmiany dotychczasowego stanu prawnego rozszerzając zakres podmiotowy opodatkowania. Zakres ten wyznaczony został w omawianym wyżej art. 2 ust. 4 pkt 10 w związku z art. 3 ust. 2 tej ustawy. Nie ma tam mowy o opodatkowaniu pożyczek. Delegacja pozwalała jedynie na ustalenie "wzorów deklaracji". Uprawnienia nie można domniemywać, co Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie stwierdzał.

Naruszenia tej zasady jest równocześnie naruszeniem art. 42 ust. 2 Konstytucji RP stanowiącego, że ministrowie wydają na podstawie ustaw i w celu ich wykonania rozporządzenia i zarządzenia. Akt wykonawczy do ustawy nie może zatem ze swej istoty wychodzić poza uprawnienia do jego wydania.

Trybunał Konstytucyjny uznał, że dla rozstrzygnięcia sprawy nie może mieć znaczenia argumentacja przedstawiciela Ministra Finansów wskazująca na czyste wykorzystywanie udzielonych pożyczek niezgodnie z ustawą o zakładowych funduszach socjalnym i mieszkaniowym. Nie należy do Trybunału Konstytucyjnego wskazywanie metod zapobiegania nieprawidłowościom polegającym np. na lokowaniu przez pożyczkobiorców niskoprocentowych pożyczek z funduszu mieszkaniowego na wysoki procent w banku.