Uzasadnienie
Decyzją z dnia 9 lutego 1998 r. (...) Dyrektor Urzędu Celnego w W. odmówił uwzględnienia wniosku "T.-W." Sp. z o.o. w W. z dnia 19 lutego 1997 r. o zwrot należności celnych w części obejmującej cło uiszczone od importowanych ekstraktów kawy Iguacu 305 i Iguacu 060, które według twierdzeń Spółki T. zużyte zostały przy wyrobie kawy Instant w odmianach oznaczonych jako Exclusive Mild, Family i Mocca Family, wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą według dokumentu SAD (...) z dnia 24 października 1997 r.
Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 27 marca 1998 r. (...) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 9 lutego 1998 r.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził brak przesłanek zwrotu cła przewidzianych w art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /t.j. Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./, w szczególności że użycie ekstraktów kawy Iguacu w celu uzyskania przeznaczonej na eksport kawy Instant nie może być uznane za proces "wyrobu towarów" w rozumieniu art. 80 ust. 1 Prawa celnego.
W trakcie przygotowania kawy Instant, proces któremu podlegały ekstrakty kawy Iguacu 305 i Iguacu 060 sprowadzał się bowiem jedynie do:
- przygotowania mieszanek ekstraktów kawy,
- przygotowania i znakowania słoików,
- porcjowania i napełniania słoików,
- kontroli wagi i wykrywania ewentualnych zanieczyszczeń mechanicznych,
- zamykania i etykietowania słoików,
- pakowania słoików w opakowania zbiorcze i ich znakowania.
Według twierdzeń organu odwoławczego, taki proces technologiczny ustalony został podczas kontroli przygotowywania kawy Instant w Firmie K.-P. w O.-M.
Podczas kontroli pobrane zostały próbki ekstraktów kawy oraz ich mieszanki i - jak twierdzi Prezes Głównego Urzędu Ceł - z ekspertyzy Instytutu Chemii Przemysłowej z dnia 6 października 1997 r. wynika, że skład jakościowy wszystkich trzech próbek jest identyczny.
Efektem zużycia ekstraktów kawy nie było więc wytworzenie nowego wyrobu.
W skardze z dnia 21 kwietnia 1998 r. Spółka T. wniosła o uchylenie decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 27 marca 1998 r., zarzucając naruszenie przepisu art. 80 ust. 1 Prawa celnego przez niewłaściwe zastosowanie oraz przepisów art. 7, art. 9-10, art. 77 par. 1, art. 79, art. 81 i art. 107 par. 3 Kpa przez niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego.
Według skarżącej, wykładnia przepisu art. 80 ust. 1 Prawa celnego stanowiącego o zwrocie cła od przedmiotów "zużytych przy wyrobie towarów wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą" powinna uwzględnić unormowania z zakresu statystyki i towaroznawstwa.
Proces, jakiemu poddawane są ekstrakty kawy w trakcie przygotowania kawy Instant, należy do sfery produkcji oznaczającej jego "zużycie przy wyrobie" kawy w rozumieniu art. 80 ust. 1 Prawa celnego, jako że uzyskany produkt posiadał "nową jakość" ze względu na jego właściwości smakowo-zapachowe. Przemawiają za tym - zdaniem skarżącej - także zasady Europejskiej Klasyfikacji Działalności, wprowadzonej w Polsce do stosowania zarządzeniem Nr 83 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 31 grudnia 1990 r. /opublikowanej przez GUS pt. Europejska Klasyfikacja Działalności, wyd. II, Ośrodek Badawczo-Rozwojowy Statystyki, Warszawa 1992 r./.
Według tej klasyfikacji, działalność produkcyjna obejmuje także "przetwórstwo herbaty i kawy", do którego zalicza się m.in. "paczkowanie kawy".
Skarga podważa moc dowodową powołanego w sprawie protokołu kontroli procesu technologicznego kawy Instant przez zespół Urzędu Celnego, zarzucając, że z dokumentu tego nie wynika, które osoby reprezentowały skarżącą, a które - Spółkę z o.o. Krüger Polska, a ponadto że został on sporządzony z opóźnieniem i nie odczytano go osobom biorącym udział w czynnościach stwierdzonych protokołem.
Zdaniem skarżącej, organy celne nie mogą powoływać się również na ekspertyzę Instytutu Chemii Przemysłowej, gdyż skarżąca nie była uprzedzona o zleconej ekspertyzie i nie miała możliwości wypowiedzenia się co do jej treści.
Przy skardze ponownie przedstawiła opinię Polskiego Towarzystwa Towaroznawczego Oddział Kraków z dnia 27 stycznia 1998 r., według której proces przygotowania kawy Instant "należy zaliczyć do procesów wyrobu /produkcji/ towarów".
W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Orzekając w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
W myśl art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /t.j. Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./, obowiązującej w niniejszej sprawie z mocy art. 289 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks Celny /Dz.U. nr 23 poz. 117/, należności celne pobrane od towarów przywiezionych z zagranicy w postaci surowców, materiałów, półfabrykatów lub elementów kooperacyjnych, zużytych przy wyrobie towarów wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą, zwraca się producentowi tych towarów w terminie 30 dni od dnia wywozu.
W świetle tej regulacji istotna w sprawie jest wykładnia art. 80 ust. 1 Prawa celnego w części stanowiącej o zużyciu wymienionych w tym przepisie przedmiotów "przy wyrobie towarów" wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą, w szczególności czy w niniejszej sprawie czynność połączenia i wymieszania ekstraktów kawy Iguacu 305 i Iguacu 060, w celu uzyskania produktów określonych jako kawy Exclusive Mild, Family i Mocca Family (...), były procesem wyrobu towarów w rozumieniu powołanego przepisu.
Przytoczone brzmienie art. 80 ust. 1 Prawa celnego, akcentujące wymaganie zużycia określonych w nim przedmiotów z importu "przy wyrobie towarów" na eksport, uzasadnia ocenę, że przesłanką zwrotu cła w trybie tego przepisu jest wykorzystanie /zastosowanie/ importowanych przedmiotów do wytworzenia /wykonania/ towarów, stanowiących nowy produkt, odmienny od użytych do ich wytworzenia składników.
W art. 80 ust. 1 Prawa celnego pojęcie "wyrobu" użyte zostało w znaczeniu "wyrabiania" towarów i oznacza czynność tworzenia nie istniejących wcześniej w takiej postaci przedmiotów materialnych, odmiennych od użytych do ich wytworzenia składników.
Wskazuje na to również charakter określonych w art. 80 ust. 1 Prawa celnego przedmiotów w postaci surowców, półfabrykatów i elementów kooperacyjnych, w ogóle nie przetworzonych bądź przetworzonych jedynie częściowo, które ze względu na swą naturę podlegają dalszym procesom produkcyjnym, których efektem jest wytworzenie innej postaci wyrobu.
"Zużycie" wskazanych w powyższym przepisie przedmiotów "przy wyrobie towarów" zakłada więc ich wykorzystanie /zastosowanie/ do wytworzenia odrębnego przedmiotu jako produktu finalnego.
W konkluzji można najogólniej powiedzieć, że produkt /towar/ będący rezultatem wyrobu w rozumieniu art. 80 ust. 1 Prawa celnego nie może być identyczny jak przedmioty użyte do jego uzyskania i tylko w takim przypadku zastosowanie określonych importowanych przedmiotów może być poczytane za ich zużycie przy wyrobie towarów i w razie eksportu tych towarów może uzasadniać zwrot należności celnych w trybie powyższego przepisu.
W niniejszej sprawie materiał procesowy zebrany w toku postępowania administracyjnego nie pozwala na ocenę, czy efektem użycia ekstraktów kawy Iguacu 305 i Iguacu 060 w procesie przygotowania ich mieszanek było wytworzenie odrębnego towaru w przedstawionym wyżej rozumieniu, określonego przez Spółkę "T." jako odmiany kawy Instant (...).
Przyjmując w zaskarżonej decyzji negatywne stanowisko w powyższej kwestii, Prezes Głównego Urzędu Ceł oparł się głównie na opinii Instytutu Chemii Przemysłowej, który po zbadaniu "3 przesłanych próbek ekstraktu kawy" pobranych wcześniej z innej partii tego rodzaju towaru, stwierdził w piśmie z dnia 6 października 1997 r., że skład jakościowy wszystkich trzech próbek jest identyczny, wskazując jako główne składniki kofeinę, liczne utlenione pochodne furanu /alkohole i aldehydy/ oraz kwas octowy. Według Instytutu, brak różnic w występowaniu tych samych składników w kawie T 060 i T 305 nie pozwala na rozróżnienie tych kaw i ich mieszanki.
Według nie podważonych przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł zarzutów skargi, dowód z powyższej opinii Instytutu Chemii Przemysłowej, wbrew dyspozycjom przepisów art. 10 par. 1, art. 79 i art. 81 Kpa, powołany został w zaskarżonym rozstrzygnięciu bez jej złożenia do akt sprawy administracyjnej i bez umożliwienia stronie udziału w przeprowadzeniu tego dowodu i wypowiedzeniu się co do treści opinii.
Według zaś twierdzeń Spółki "T." opinia, że skład jakościowy badanych przez Instytut Chemii Przemysłowej próbek kawy jest identyczny, nie wyjaśnia istoty charakteru procesu przygotowania mieszanek kawy. Jak bowiem wskazała, uzyskany z ekstraktów kawy Iguacu 305 i Iguacu 060 produkt w postaci ich mieszanki kwalifikował się jako odrębny towar, gdyż posiadał "nową jakość" głównie w zakresie właściwości smakowo-zapachowych.
W tym przedmiocie właściwym do wydania opinii, zdaniem skarżącej, był biegły z zakresu towaroznawstwa, a nie Instytut Chemii Przemysłowej, który zresztą nie wypowiedział się w ogóle w kwestii, czy identyczny skład jakościowy ekstraktów kawy i ich mieszanki wyklucza nową jakość mieszanki w zakresie właściwości smakowo-zapachowych.
Wskazać ponadto należy, że już w toku postępowania administracyjnego skarżąca przedstawiła opracowaną na jej zlecenie opinię Polskiego Towarzystwa Towaroznawczego Oddział Kraków z dnia 27 stycznia 1998 r., według której proces przygotowania kawy Instant "należy zaliczyć do procesów wyrobu /produkcji/ towarów".
W świetle przedstawionego wyżej materiału procesowego i luk w materiale dowodowym stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja wydana została bez wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i dokładnego ustalenia stanu faktycznego, z naruszeniem przepisów art. 7 i art. 77 par. 1 Kpa, mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
W konsekwencji, wymagane jest w sprawie uzupełniające postępowanie dowodowe w zakresie wynikającym z przedstawionych wyżej braków w materiale dowodowym i w ustaleniach faktycznych warunkujących możliwość oceny zgodności zaskarżonej decyzji z prawem.
W szczególności niezbędne jest wyjaśnienie, czy mieszanka ekstraktów kawy, nawet w wypadku gdy ich skład jakościowy jest identyczny, uzyskuje nowe cechy i przymioty w zakresie jakości, zwłaszcza w sferze właściwości smakowo-zapachowych oraz czy cechy te /właściwości/ kwalifikują mieszankę jako nowy towar, odrębny od użytych do jego wykonania ekstraktów kawy.
W razie skorzystania z opinii biegłych właściwy w tym zakresie byłby zwłaszcza biegły z zakresu towaroznawstwa.
Z tych względów na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ należało uchylić zaskarżoną decyzję.
Rozstrzygnięcie o kosztach znajduje uzasadnienie w dyspozycji art. 55 ust. 1 cyt. ustawy o NSA.