Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 15 listopada 1993 r., V SA 1318/93

Teza

Określenie wysokości podatku obrotowego od towarów sprowadzanych z zagranicy jest konsekwencją ustalenia wartości celnej towaru.

Ustalenie wartości celnej towaru, która to wartość stanowi równocześnie podstawę wymiaru cła, należy do organów celnych.

Okoliczność, że podatnik podatku obrotowego od towarów sprowadzonych z zagranicy był zwolniony od cła, nie pozbawia go interesu prawnego do wniesienia skargi na decyzję organu celnego.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję.

Uzasadnienie

Decyzją zawartą w dowodzie odprawy celnej przywozowej Dyrektor Urzędu Celnego dopuścił do obrotu na polskim obszarze celnym sprowadzony przez skarżącego z zagranicy samochód Mercedes 190 D, rok produkcji 1983, przyjmując jako podstawę wartość samochodu równowartość 9.500 DEM, uznał, że samochód jest zwolniony od cła i określił wysokość należnej opłaty manipulacyjnej oraz podatku obrotowego. W odwołaniu skarżący domagał się zmiany powyższej decyzji i przyjęcia za podstawę ustalenia należności wartości transakcyjnej samochodu, jaką stanowiła kwota 5.500 DEM. Skarżący powołał się ponadto na opinię rzeczoznawcy PZMot., który uznał, że samochód jest zużyty w 50 procent oraz, że jego wartość szacunkową należy ustalić na 105 mln zł.

Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego. Prezes GUC stanął na stanowisku, że podana przez skarżącego wartość transakcyjna nie była wiarygodna i że w tej sytuacji należało odwołać się do wartości sprowadzanych w tym czasie podobnych samochodów.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucał brak podstaw do odstąpienia od wartości transakcyjnej samochodu i do pominięcia opinii rzeczoznawcy PZMot, twierdził, że niewłaściwie określono w decyzji wysokość cła i podatku obrotowego i wnosił o uchylenie decyzji Prezesa GUC. W odpowiedzi na skargę Prezes GUC wnosił o jej oddalenie i podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje

Nie jest dopuszczalna skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego w części dotyczącej podatku obrotowego. Urzędy celne obowiązane są bowiem wprawdzie obliczać należny podatek obrotowy od towarów sprowadzonych z zagranicy i przekazywać ten podatek na rachunek właściwych urzędów skarbowych /art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym - Dz.U. 1983 nr 43 poz. 191 ze zm./. Oznacza to, że są one płatnikami podatku obrotowego w rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./. Płatnik nie jest natomiast organem podatkowym uprawnionym do wydawania decyzji w sprawach podatkowych. W zasadzie osoba, sprowadzająca towar z zagranicy, która kwestionuje prawidłowość obliczenia podatku obrotowego od tego towaru przez urząd celny, powinna zwrócić się ze stosownym żądaniem do właściwego urzędu skarbowego na zasadach określonych w art. 175 par. 1 Kpa. Skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie wymiaru podatku obrotowego jest dopuszczalna od decyzji organów podatkowych i to po wyczerpaniu toku instancji w postępowaniu przed tymi organami /art. 198 Kpa/ Skargę w niniejszej sprawie w części dotyczącej podatku obrotowego należało więc odrzucić /art. 204 par. 1 Kpa/.

Należy wszakże mieć na względzie, że określenie wysokości podatku obrotowego od towarów sprowadzonych z zagranicy jest tylko konsekwencją ustalenia wartości celnej towaru. W rezultacie zmiana wartości celnej towaru ma bezpośredni wpływ na wysokość podatku obrotowego. Ustalenie wartości celnej towaru, która to wartość stanowi równocześnie podstawę wymiaru cła, należy do organów celnych. Wymiaru cła dokonuje organ celny w formie decyzji administracyjnej /art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne - Dz.U. nr 75 poz. 445 ze zm./. Decyzje organów celnych podlegają zaś kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie i na zasadach określonych w Kpa /art. 1 ust. 2 Prawa celnego/. Okoliczność, iż skarżący był zwolniony od cła, nie pozbawia przy tym skarżącego interesu prawnego do wniesienia skargi.

Zgodnie z art. 25 Prawa celnego wartością celną towaru jest w zasadzie cena za towar zgłoszony do odprawy celnej /wartość transakcyjna/, ustalona na podstawie przedstawionych przez stronę dokumentów. Przepisy Prawa celnego przewidują zarazem możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej, jako wartości celnej towaru /art. 26 ust. 1 pkt 5 Prawa celnego/.

Należy zgodzić się z zajętym przez organy celne w niniejszej sprawie stanowiskiem, że w razie, gdy przedstawiony przez stronę dowód nabycia towaru celnego okazuje się niewiarygodny, wartość celną ustala się na podstawie art. 27 ust. 1 Prawa celnego, a więc przyjmując za tę wartość - wartość transakcyjną identycznego towaru wprowadzonego na polski obszar celny, sprzedanego w tym samym lub w zbliżonym czasie. Podstawą zakwestionowania wiarygodności rachunku jest przy tym wysokość ceny, która w istotny sposób odbiega od wysokości cen stosowanych w tym samym czasie za analogiczne towary.

W sprawie niniejszej jedyną podstawą zakwestionowania przedstawionego przez skarżącego dowodu zakupu samochodu w Holandii w lutym 1992 r. za 4.350 guldenów holenderskich był katalog cen samochodów używanych EurotaxSchwacke GmbH z października 1992 r. Kopia jednej ze stron tego katalogu z cenami m.in. samochodów Mercedes-BENZ 190 D, rok produkcji 1989 została dołączona do akt sprawy. Pomijając nawet to, że nie zostało przez organy celne wskazane, która z kilku pozycji tego katalogu, dotyczących samochodów Mercedes-BENZ 190 D, rok produkcji 1989, miałaby dotyczyć samochodu sprowadzonego przez skarżącego, należy mieć na względzie, że nie wiadomo, czy ceny zawarte w tym katalogu, które - jak się zdaje - dotyczą samochodów używanych w zwykłym toku eksploatacji, mogą odnosić się także do samochodów powypadkowych, a takim był - jak wynika z opinii biegłego PZMot. - samochód sprowadzony przez skarżącego.

Nie wiadomo ponadto, jak wielki wpływ na wartość transakcyjną samochodu miały w rzeczywistości istniejące uszkodzenia samochodu. Zawarte w odpowiedzi na skargę stwierdzenie, że nie ma to znaczenia w sprawie, gdyż i tak ceny we wspomnianym katalogu są znacznie wyższe od ceny przyjętej przy określaniu wysokości cła, jest całkowicie dowolne i nie znajduje oparcia w żadnych dowodach. Brak jest także jakichkolwiek dowodów na okoliczność wartości transakcyjnej identycznych samochodów wprowadzonych na polski obszar celny, które sprzedane były w tym samym lub w zbliżonym czasie, tylko zaś tego rodzaju wartości transakcyjne mogą stanowić podstawę ustalenia wartości celnej towaru na podstawie art. 27 ust. 1 Prawa celnego.

Należy dodać, że dla wyniku niniejszej sprawy nie ma bezpośredniego znaczenia ustalona przez biegłego PZMot wartość, jaką ma przedmiotowy samochód w Polsce. Żaden przepis prawa nie pozwala w szczególności na ustalenie wartości celnej towaru na podstawie jego wartości rynkowej w Polsce, pomniejszonej o wartość należnego cła i podatku obrotowego. Sposób ustalania wartości celnej samochodu w wypadku niewiarygodności dowodu zakupu został bowiem określony w sposób nie budzących wątpliwości, we wskazanych wyżej przepisach Prawa celnego.

Mimo, że pogląd skarżącego co do znaczenia opinii biegłego PZMot w niniejszej sprawie nie jest trafny, należy zgodzić się ze skarżącym, iż organy celne nie wyjaśniły okoliczności faktycznych sprawy, a w konsekwencji nie wykonały obowiązków ciążących na nich na podstawie art. 7 i art. 77 Kpa. Brak podjęcia właściwych działań w tym zakresie ocenić należy, jako naruszenie tych przepisów, i to naruszenie, które miało wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa po to, by organy celne przy ponownym rozpoznaniu sprawy doprowadziły do zebrania pełnego materiału dowodowego i dopiero wówczas materiał ten oceniły tak, aby można było ustalić, czy stanowisko tych organów znajduje oparcie w przepisach prawa.