Uzasadnienie
Decyzją z dnia 24.06.1998 r. (...) Prezes Głównego Urzędu Cel, po rozpatrzeniu odwołania Wydawnictwa Fonograficznego "MJM MUSIC PL" - Andrzeja W. - w W., orzekł o uchyleniu decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. (...) z dnia 18.07.1997 r. w części dotyczącej podstawy materialnoprawnej i orzekł, że stanowią ją art. 23 ust. 1, art. 26 ust. 1 i art. 30c ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./ oraz orzekł o utrzymaniu w mocy tej decyzji w pozostałej części odnoszącej się do określenia wartości celnej towaru i wymiaru cła. Decyzja Dyrektora została wydana w następstwie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją zawartą w Jednolitym Dokumencie Administracyjnym SAD nr 140608/041762 z dnia 23.08.1995 r., którą dokonano odprawy celnej ostatecznej płyt kompaktowych i bibułki papierosowej sprowadzonych z Wielkiej Brytanii przez Wydawnictwo Fonograficzne "MJM MUSIC PL", ustalając wartość celną towaru na kwotę 6.421 NLG, zgodnie z danymi wynikającymi ze zgłoszenia celnego w dokumencie SAD i deklaracji wartości celnej.
W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy W., w siedzibie importera ujawniono dwie faktury z dnia 31.08.1995 r. dotyczące opłat licencyjnych za prawa wykonawcze (...) i za prawa autorskie (...), odnoszące się do płyt kompaktowych odprawionych według omawianego wyżej dokumentu SAD.
W związku z tym ustaleniem postanowieniem z dnia 21.10.1996 r. (...) Dyrektor Urzędu Celnego w W. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie, a następnie decyzją z dnia 18.07.1997 r. uchylił rozstrzygnięcie zawarte w dokumencie SAD w części dotyczącej określenia wartości celnej i wymiaru cła, orzekając w tym zakresie co do istoty sprawy przez doliczenie do wartości transakcyjnej towaru opłat wynikających z ujawnionych faktur.
W uzasadnieniu decyzji wydanej na podstawie art. 145 par. 1 pkt 5, art. 147, art. 149 par. 1 i 2 oraz art. 150 i art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa, art. 23 ust. 1 i art. 26 ust. 1 pkt 1 Prawa celnego, Dyrektor Urzędu Celnego w W. stwierdził, że uczestnikami wymiany towarowej /obrotu/ byli "MJM MUSIC" z Londynu i "MJM MUSIC" z W. Opłaty licencyjne i tantiemy wykonawcze dotyczące sprowadzonego towaru zostały uiszczone na rzecz "MJM MUSIC" - Londyn według rachunków z dnia 31.08.1995 r. (...) na kwotę 1.884,16 USD i (...) na kwotę 2.465,54 NLG.
Przeniesienie własności towaru na rzecz polskiego wydawnictwa fonograficznego nastąpiło w momencie wydania rzeczy /wydania ich przewoźnikowi/, natomiast zagadnieniem odrębnym był termin zapłaty należności eksporterowi, który nie zmienia faktu, że do wartości celnej towaru winny być doliczone opłaty licencyjne i tantiemy jako koszty "należne". W odwołaniu od tej decyzji "MJM MUSIC" w W. twierdziło, że należność z tytułu opłat licencyjnych nie mogła zostać zgłoszona przy odprawie celnej, ponieważ nie była warunkiem sprzedaży nośników fonograficznych a konsekwencją wprowadzenia ich do sprzedaży w kraju. Dlatego też opłaty nie były składową, wartości celnej, bowiem w chwili wprowadzania nośników na polski obszar celny żadne koszty nie są przez importera ponoszone.
Prezes GUC, omawianą na wstępie decyzją, z dnia 24.06.1998 r., utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji i zmienił uchylając ją tylko w części dot. podstawy prawnej. Powołał w swojej decyzji art. 23 ust. 1, art. 26 ust. 1 i art. 30c ust. 1 pkt 3 Prawa celnego.
Podniósł, że zgodnie z art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa jedną z podstaw wznowienia postępowania jest ujawnienie istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, ale które nie były znane organowi wydającemu. Okolicznością taką w niniejszej sprawie było ujawnienie, że w momencie odprawy celnej na importerze ciążyło zobowiązanie do poniesienia opłat licencyjnych za prawa autorskie i znak towarowy razem z tantiemami wykonawczymi dotyczącymi sprowadzonych towarów.
W załączniku do umowy dystrybucyjno-licencyjnej określono wysokość opłat za prawa autorskie i wykonawcze w odniesieniu do poszczególnych rodzajów płyt kompaktowych. Tymczasem przedstawiciel strony nie zadeklarował podczas odprawy celnej występowania należności i opłat licencyjnych, mimo iż istniała w tym zakresie umowa z kontrahentem zagranicznym. Opłaty licencyjne należy wliczać do wartości celnej towaru w przypadku łącznego spełnienia warunku istnienia transakcji sprzedaży, odniesienia opłaty do importowanego towaru oraz uiszczenia opłaty jako warunku sprzedaży.
Powyższe wymogi zostały spełnione. Łącząca importera z eksporterem umowa zawiera sformułowania, że sprzedawca jako licencjodawca udziela kupującemu licencji w zakresie praw autorskich oraz znaku towarowego na sprzedaż hurtową i detaliczną wszystkich tytułów i produktów na terytorium Polski na okres 6 miesięcy. Oplata licencyjna obciąża licencjobiorcę na podstawie jego miesięcznych raportów o sprzedaży z wyliczeniem opłat licencyjnych.
Zdaniem Prezesa GUC, powyższe sformułowanie świadczy, iż opłaty licencyjne stanowią warunek sprzedaży.
Oplata licencyjna związana jest z towarem, którego wartość jest oceniana, a także dokonywana w związku z prawem do sprzedaży i dystrybucji.
Nawet jeśli kwota opłaty licencyjnej waha się w zależności od faktycznej ceny sprzedaży poszczególnych płyt, oplata ta winna być dodana do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej. Podobne stanowisko na gruncie analogicznego stanu faktycznego wyraził Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej /WCO/ w opinii Nr 4.7. /zał. do M.P. 1997 nr 67 poz. 657/.
Opłaty licencyjne należy w tej sytuacji traktować jako ściśle związane z towarem, przy czym ich wysokość waha się w zależności od faktycznej ceny sprzedaży płyt w Polsce.
W skardze na powyższą decyzję Wydawnictwo Fonograficzne "MJM MUSIC PL" w W. wniosło o jej uchylenie, podnosząc zarzut naruszenia art. 25 ust. 1 pkt 4 Prawa celnego i art. 80 Kpa poprzez wadliwą interpretację pojęcia "warunku sprzedaży".
W konkretnym przypadku zaplata za tantiemy i prawa autorskie następować miała nie jako warunek umowy sprzedaży do Polski, ale jako należność dla wszystkich współtwórców na podstawie raportu o eksploatacji ich praw. Wniesienie opłaty za prawa autorskie nie stanowiło warunku sprzedaży przy eksporcie importowanych towarów, lecz wynikało z prawnych zobowiązań nałożonych na importera, polegających na konieczności zapłacenia praw autorskich przy sprzedaży płyt w kraju importera /opinia 4.2 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej /WCO/ /zał. do M.P. 1997 nr 67 poz. 657/.
Zdaniem skarżącego, organ wydający decyzję celną w niniejszej sprawie uznał, w oparciu o art. 80 Kpa, że niewliczenie opłat licencyjnych do wartości celnej sprowadzonego towaru było w pełni uzasadnione. Dokonaną oceną organ jest związany, zaś jej zmiana nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania.
Odmienna ocena dowodu, który istniał w dniu wydania decyzji i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia wznowienia postępowania. Jeśli zaś postępowanie w takiej sytuacji zostało wznowione, to z naruszeniem przepisu art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa.
W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumenty przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w szczególności akcentując treść przepisu art. 30c ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo celne. Za bezzasadne prezes GUC uznał zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, w tym art. 80 i art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa. Wykrycie faktur związanych z uiszczeniem opłat licencyjnych na rzecz eksportera uzasadniało wznowienie przez organy celne postępowania zakończonego uchyleniem dotychczasowej decyzji ostatecznej i nowe ustalenie należnego cła.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do art. 1 i art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ sąd administracyjny powołany jest do kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, tj. zgodności z przepisami postępowania administracyjnego oraz z przepisami prawa materialnego, na podstawie których została wydana.
Badając zaskarżoną decyzję w niniejszej sprawie w takim zakresie, Sąd nie stwierdził aby została ona wydana z naruszeniem prawa. Zgodnie z art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który wydał decyzję.
Organy celne prawidłowo uznały, że wymienione w powołanym przepisie przesłanki zaistniały w sprawie. Już po wydaniu decyzji ostatecznej o dopuszczeniu towaru do obrotu na polskim obszarze celnym i wymiarze cła, kontrola urzędu skarbowego doprowadziła do ujawnienia odnoszących się do importowanych płyt kompaktowych faktur potwierdzających fakt uiszczenia opłat licencyjnych.
Zobowiązanie do poniesienia tych opłat wynikało z kontraktu zawartego pomiędzy eksporterem i importerem w dniu 30.01.1992 r. Istniało zatem w dacie zgłoszenia celnego i w chwili wydawania decyzji zawartej w dokumencie SAD, jednak w następstwie naruszenia art. 50 ust. 3 ustawy - Prawo celne, zobowiązującego podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą, do dołączenia do wniosku o wszczęcie postępowania celnego m.in. faktury w oryginale lub innego dokumentu służącego do ustalenia wartości celnej, zobowiązanie to nie było znane organowi celnemu. Przepis art. 25 ust. 1 cyt. ustawy - Prawo celne, powołany w skardze, nie ma w sprawie zastosowania, bowiem od dnia 14.07.1995 r. obowiązuje już ustawa z dnia 28 czerwca 1995 r. o zmianie ustawy - Prawo celne /Dz.U. nr 85 poz. 427/ nowelizująca przepisy dotyczące wartości celnej.
W myśl art. 26 ust. 1 w zw. z art. 30c ust. 1 pkt 3 ustawy - Prawo celne, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 28 czerwca 1995 r. ustawodawca definiując pojęcie wartości celnej towaru, czyli tzw. wartości transakcyjnej, określił ją jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny wraz z kosztami dotyczącymi m.in. honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych towarów, dla których ustalana jest wartość celna i które musi opłacić kupujący, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów, o ile koszty te nie są, ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej. Stosownie zaś do art. 30c ust. 3 pkt 2 noweli ustawodawca postanowił, że nie naruszając przepisów ust. 1 pkt 3 płatności za prawo do dystrybucji lub odsprzedaży przywożonych towarów, poniesione przez kupującego, nie są doliczane do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywiezione towary, jeżeli takie płatności nie stanowią warunku sprzedaży. Z brzmienia tego przepisu wyraźnie wynika, że niedoliczenie omawianych płatności do wartości transakcyjnej ulega ograniczeniu, jakim jest ustalenie, że nie stanowią warunku sprzedaży.
Kwestionowane rozstrzygnięcie oparte zostało na założeniu, że opłaty przewidziane umową, nazwaną w dalszym ciągu także umową dystrybucyjno-licencyjną z dnia 30.01.1992 r., następnie przedłużaną, podlegają wliczeniu do wartości celnej towaru, bowiem ich zaplata warunkowała sprzedaż towaru.
Obowiązek uiszczenia przez Wydawnictwo Fonograficzne "MJM MUSIC PL" w W. opłat z tytułu dystrybucji "wszystkich tytułów i produktów na terytorium Polski" wynikał wprost z umowy zawartej pomiędzy stroną skarżącą, a sprzedawcą a zarazem licencjodawcą. Z umowy tej, a także z ujawnionych faktur z dnia 31.08.1995 r. wynika, że sprzedająca brytyjska firma "MJM MUSIC" w Londynie udzieliła importerowi licencji w zakresie praw autorskich oraz znaku towarowego na wszelką dystrybucję płyt kompaktowych na terytorium Polski, w zamian za odpowiednią opłatę licencyjną obliczoną na podstawie miesięcznych raportów o sprzedaży /pkt 5 umowy/.
Treść umowy nie pozostawia wątpliwości, że firma brytyjska występowała w obrocie jako dysponent praw licencyjnych dla utworów muzycznych, stosownie "do posiadanych umów licencyjnych" z innymi wydawnictwami fonograficznymi. Charakter i okoliczności sprawy świadczą jednoznacznie, że uiszczane przez stronę opłaty licencyjne stanowiły warunek sprzedaży płyt kompaktowych przez firmę brytyjską, podobnie jak należności związane z kosztami produkcji i zyskiem /pkt 4 i 6 umowy/.
Powyższy pogląd znajduje nadto potwierdzenie w opinii 4.7 w zw. z art. 8.l. "c" Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., zawartej w Wyjaśnieniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej /WCO/ - M.P. 1997 nr 67 poz. 657. Zgodnie z tą opinią oplata licencyjna jest warunkiem sprzedaży, w sytuacji gdy importer jest zobowiązany do zapłaty tej kwoty /eksporterowi/, jako konsekwencji wynikającej z umowy o dystrybucji i sprzedaży.
Oplata związana jest z towarem, którego wartość jest ustalana a także uiszczana jest w związku z prawem do sprzedaży i dystrybucji; kwota opłaty licencyjnej będzie się wahać w zależności od faktycznej ceny sprzedaży poszczególnych płyt.
Importer dokonuje płatności bezpośrednio na rzecz sprzedającego. Dlatego też oplata licencyjna powinna zostać doliczona do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej. Spośród przesłanek warunkujących zaliczenie opłat licencyjnych do wartości transakcyjnej spełniona została niewątpliwie pierwsza, to znaczy zawarto konkretną transakcję handlową związaną z importem płyt kompaktowych.
W zakresie drugiej przesłanki wynikającej z cyt. wyżej przepisów ustawy należy przyjąć, że opłaty licencyjne odnoszą się do importera towaru.
Ich wysokość, sposób i zasady obliczania oraz płatności, zostały ściśle określone w załączniku do umowy dystrybucyjno-licencyjnej. Zasadniczy spór sprowadza się do ustalenia spełnienia przesłanki warunku, czyli niemożności nabywania płyt kompaktowych w firmie brytyjskiej i ich dalszej sprzedaży, o ile umowa dystrybucyjno-licencyjna nie zostałaby podpisana z "MJM MUSIC" w Londynie a opłaty uiszczane. Obowiązek przekazywania przez skarżącego opłat licencyjnych na rzecz firmy brytyjskiej, jako sprzedawcy i licencjodawcy, wynika wprost z pkt 5 umowy z dnia 30.01.1992 r. i wiąże się z prawem "MJM MUSIC PL" w W. do dalszej dystrybucji, a także nieodpłatnym zobowiązaniem sprzedawcy do dostarczania wzorów i próbek produktów, video-clipów z prawem do nadawania przez T.P., jak również "innych właściwych materiałów" /pkt 9 umowy/.
Opłaty uiszczane z tytułu prawa do korzystania z tego rodzaju rozwiązań i wiedzy, najczęściej o charakterze poufnym a nawet tajnym, należą do opłat licencyjnych /por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 1997 r., SA/Rz 30/96 - Fiskus 1997 nr 19 str. 30/.
W konsekwencji należy stwierdzić, że ustalony stan faktyczny, oceniony przez organy celne w sposób właściwy i logiczny, wskazuje na ścisły związek nabycia płyt kompaktowych z nabyciem uprawnień wynikających z umowy z dnia 30.01.1992 r., co z kolei pozwala na przyjęcie, że wywiązanie się z umowy dystrybucyjnej /licencyjnej/ stanowiło warunek zakupienia z prawem dalszej sprzedaży produktów firmy brytyjskiej.
W rozumieniu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 30c ust. 1 pkt 3 Prawa celnego opłaty licencyjne będące warunkiem sprzedaży towaru sprzedanego w celu przywozu na polski obszar celny poniesione przez kupującego na rzecz sprzedającego są, kosztami podnoszącymi wartość celną towarów i skoro nie zostały ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej podlegają doliczeniu do tej wartości. Odmienny pogląd wyrażony w skardze nie znajduje uzasadnienia w cyt. przepisach ustawy - Prawo celne.
Nie znajduje ponadto oparcia w stanie faktycznym sprawy zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 145 par. 1 pkt 5 w zw. z art. 80 Kpa. Zarzut ten po raz pierwszy został podniesiony w skardze, a ponadto w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dowodu na okoliczność składania organom celnym pisemnych wyjaśnień przez skarżącego w kwestii zaliczania opłat licencyjnych do wartości celnej importowanych płyt kompaktowych.
Z powyższych względów, na podstawie art. 27 ust. 1 cyt. ustawy o NSA, Naczelny Sąd Administracyjny skargę oddalił.