Uzasadnienie
Decyzją z dnia 5 sierpnia 1996 r. (...), wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /t.j. Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./, Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania "M." Spółki z o.o. w W. od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 3 października 1995 r. (...), wydanej w wyniku wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, zawartą w dokumencie SAD (...) z dnia 6 marca 1995 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Dyrektor Urzędu Celnego w W. dokonał odprawy celnej mięsa wieprzowego, sprowadzonego z zagranicy przez Spółkę "M.", i ustalił wartość celną tego towaru na kwotę 28 786,80 DEM, na podstawie dołączonej do dokumentu SAD faktury.
W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Urząd Celny w W. w Spółce "M." oraz w prowadzącym jej księgowość Biurze Rachunkowym "K." Spółce z o.o. w W. ujawniono istnienie faktury dodatkowej (...) z dnia 19 kwietnia 1995 r., obejmującej usługi przedstawicielskie.
W związku z ujawnieniem faktury dodatkowej Dyrektor Urzędu Celnego w W. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, zawartą w dokumencie SAD, i po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia 3 października 1995 r., wydaną na podstawie art. 23 ust. 1 i art. 25 Prawa celnego oraz art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa uchylił swoją decyzję zawartą w dokumencie SAD w części dotyczącej wartości celnej towaru oraz wymiaru cła i wymierzył cło w wyższej wysokości, obliczając go od wartości towaru podanej w obydwu fakturach. Dyrektor Urzędu Celnego w W. uznał, że należność objęta fakturą dodatkową, zapłacona przez Spółkę "M." jej kontrahentowi zagranicznemu - Spółce "H. H." w F., stanowi zgodnie z art. 23 ust. 1 i art. 25 ust. 1 Prawa celnego element składowy wartości celnej towaru.
Prezes GUC podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że koszty, na które opiewa faktura dodatkowa, są związane z towarem i stanowią składnik wartości celnej towaru. Uznając, że w sprawie zachodziły podstawy do wznowienia postępowania, określone w art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa, oraz że dopuszczalne jest w trybie art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa częściowe uchylenie dotychczasowej decyzji, Prezes GUC nie uwzględnił zarzutów odwołania i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "M." zarzuciła, że decyzja Prezesa GUC została wydana z naruszeniem art. 7, art. 107 i art. 151 par. 1 Kpa oraz art. 25 ust. 1 Prawa celnego i w związku z tym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. Skarżąca zarzuciła, że obydwie decyzje zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ Dyrektor Urzędu Celnego w W. uchylił decyzję w przedmiocie wymiaru cła, zawartą w dokumencie SAD, w części, a nie w całości, jak wymaga tego przepis art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa.
Wskazane naruszenie przepisów postępowania powinno - zdaniem skarżącej - skutkować uchylenie obydwu powołanych decyzji bez wgłębiania się w istotę spornego zagadnienia wartości celnej towaru.
Skarżąca podniosła, że organy celne niejako a priori odrzuciły przedłożone przez nią dowody, przyjmując, że umowy zostały zawarte w celu zaniżenia wartości celnej towaru oraz że dodatkowe opłaty powinny podwyższać wartość celną towaru bez wnikania, z jakiego tytułu opłaty te zostały uiszczone.
W związku z tym skarżąca podniosła, że przy ocenie zgodności wydanych decyzji z art. 25 Prawa celnego należy zwrócić uwagę, że przepis ten taksatywnie wymienia, jakie koszty nie ujęte w cenie towaru, a poniesione przez kupującego mogą być doliczone do wartości towaru. Skarżąca twierdzi, że zgłosiła do odprawy celnej wszystkie koszty, które uznawała za związane z zakupem towaru. Zdaniem skarżącej, do wartości celnej towaru nie mogą być doliczane wszystkie koszty związane z towarem, lecz tylko i wyłącznie te, które są wymienione w art. 25 ust. 1 pkt 1-6 Prawa celnego. Organy celne - zdaniem skarżącej - błędnie przyjęły, że do jej obowiązków należało automatyczne okazanie podczas odprawy celnej faktury dodatkowej oraz kontraktu, gdyż należności objęte tą fakturą dotyczyły innych tytułów niż koszty wymienione w art. 25 ust. 1 pkt 1-6.
Skarżąca podniosła, że zaniechanie wskazania przez Dyrektora Urzędu Celnego w W., który punkt ust. 1 art. 25 Prawa celnego stanowił podstawę do zakwalifikowania dodatkowych płatności jako kosztów nie ujętych w cenie towaru, uniemożliwia ocenę prawidłowości zakwalifikowania przez organy celne dodatkowych wydatków poczynionych na rzecz kontrahenta niemieckiego.
Zajęte w motywach zaskarżonej decyzji stanowisko, że winą strony jest to, że nie zadbała o to, by w fakturach dodatkowych kontrahent niemiecki podał wszystkie tytuły płatności, narusza - zdaniem skarżącej - przepisy art. 7 i art. 9 Kpa, zaś decyzja prezentująca taki pogląd nie może być uznana za zgodną z prawem.
Na uzasadnienie tego zarzutu skarżąca powołała wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 marca 1985 r. III ARN 18/83 /OSN 1986 z. 5 poz. 520/.
Skarżąca podniosła, że gdyby faktycznie umowy zostały zawarte w celu obejścia przepisów, to kontrahent niemiecki nie zgodziłby się na zwrot części kosztów reklamacji, które w sposób istotny zmieniają rozliczenia i ostateczną wysokość faktur dodatkowych.
Podważanie wiarygodności dowodów przedłożonych dla wykazania dodatkowych płatności, oparte wyłącznie na własnej ocenie organów celnych, nie może - zdaniem skarżącej - powodować dla niej negatywnych skutków w postaci niekorzystnej decyzji, gdyż ta powinna być oparta na dowodach, a nie przypuszczeniach.
Prezes GUC wniósł o oddalenie skargi, powołując argumentację zbieżną z zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Nie można podzielić zarzutów skargi, że wydana przez Dyrektora Urzędu Celnego w W. we wznowionym postępowaniu decyzja z dnia 3 października 1995 r. narusza art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa z tego względu, że uchyla decyzję dotychczasową w części, a nie w całości. Brak w art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa wyraźnej normy dopuszczającej uchylenie decyzji dotychczasowej w części nie oznacza, zdaniem składu orzekającego w sprawie, że taka możliwość jest wykluczone. Za przyjęciem takiej wykładni przemawia to, że w obrocie prawnym nie powinny pozostawać tylko te części decyzji, które są wadliwe.
Podobny pogląd prezentowany jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdy chodzi o dopuszczalność stwierdzenia nieważności decyzji w części /por. wyrok z dnia 21 stycznia 1988 r. IV SA 859/87 - ONSA 1990 Nr 2-3 poz. 25 oraz wyrok z dnia 10 listopada 1989 r. SA/Ka 646/89 - nie publ./.
Nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 25 ust. 1 Prawa celnego wskutek ujęcia w wartości celnej towaru kosztów w tym przepisie nie wymienionych.
Zgodnie z tym przepisem, do wartości celnej towaru zalicza się wartość transakcyjną towaru, czyli cenę za towar zapłaconą lub należną, a ponadto inne koszty poniesione przez kupującego /importera/, jeżeli nie zostały ujęte w cenie zapłaconej za towar, wymienione w pkt 1-6.
W sprawie niniejszej faktura pro forma (...) z dnia 3 marca 1995 r. została potwierdzona fakturą towarową nr 1631 z dnia 19 kwietnia 1995 r. Faktura towarowa potwierdza ilość oraz cenę i rodzaj importowanego towaru. Faktura dodatkowa za usługi przedstawicielskie o nr kolejnym 1632 wystawiona jest z tą samą datą, określa nr klienta ten sam co faktura towarowa. Zbieżny jest również nr zamówienia "64", nr samochodu ciężarowego (...) oraz nr i data specyfikacji wysyłkowej "nr (...) z dnia 20 kwietnia 1995 r.". Powyższe porównanie tych faktur pozwala bez wątpliwości przyjąć, że faktura dodatkowa (...) jest związana z fakturą towarową (...) i dotyczy przedmiotowego towaru.
Faktura dodatkowa nie została ujęta w wartości celnej towaru. Zapłacona przez skarżącą kwota tytułem usług przedstawicielskich stanowi składnik wartości transakcyjnej, który podlegał ujęciu w wartości celnej towaru faktycznie poniesione przez skarżącą koszty jego zakupu.
Z powyższych względów skargę oddalono na podstawie art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.