Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 16 września 1999 r., V SA 248/98

Sprawa

sprawy ze skargi P.-E. Spółka z o.o. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 23 grudnia 1997 r. (...) w przedmiocie wymiaru cła - skargę oddala.

Teza

W sytuacji gdy importer w chwili wszczęcia postępowania celnego nie zna faktycznych kosztów związanych z towarem, powinien o tym fakcie poinformować organy celne.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny,

Uzasadnienie

Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania Kompanii Muzycznej P.-E. Sp. z o.o. w W. od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 27 marca 1997 r. wydanej w wyniku wznowienia postępowania celnego w sprawie zakończonej decyzją zawartą w JDA SAD (...) z dnia 14 grudnia 1995 r., decyzją z dnia 23 grudnia 1997 r. (...) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Prezes GUC podał między innymi co następuje.

Na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W., zawartej w JDA SAD (...) z dnia 14 grudnia 1995 r. - mylnie oznaczono 30 grudnia 1997 r. dopuszczono do obrotu na polskim obszarze celnym towar /płyty kompaktowe, kasety magnetofonowe/ importowany z Niemiec. Odprawy celnej przedmiotowego towaru dokonano na podstawie załączonych do wniosku o wszczęcie postępowania celnego dokumentów /faktury, deklaracji wartości celnej/.

W wyniku kontroli postimportowej przeprowadzonej w firmie Kompania Muzyczna P.-E. przez funkcjonariuszy celnych ustalono, że nastąpiło zaniżenie wartości importowanych towarów, spowodowane nieuwzględnieniem przez importera przy odprawie celnej opłat poniesionych na rzecz kontrahenta zagranicznego. Świadczyły o tym ujawnione dodatkowe faktury dotyczące opłat uiszczonych przez polską firmę na rzecz brytyjskiej firmy E. R.-L. (...) oraz umowa o obustronnej współpracy dealerskiej w zakresie produkcji oraz dystrybucji materiałów audiowizualnych zawarta w dniu 1 czerwca 1993 r. pomiędzy E. R.-L. a polską firmą P.-E.

Ustalono, że ujawnione faktury dotyczą opłat licencyjnych, określają ich wysokość i precyzują czas za jaki należności zostały uiszczone, ponadto zawierają pieczęci bankowe potwierdzające płatność na rzecz osoby zagranicznej.

Deklarując wartość celną importowanego towaru strona nie uwzględniła w niej kosztów jakie miała ponieść z tytułu ww. opłat licencyjnych zgodnie z umową z dnia 1 czerwca 1993 r.

W związku z tym, w wyniku wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych, Dyrektor UC w W. wznowił postępowanie w niniejszej sprawie, a następnie decyzją (...) z dnia 21 maja 1997 r. uchylił decyzję zawartą w dokumencie SAD w części dotyczącej ustalenia wartości celnej importowanego towaru i wymiaru cła i ponownie określił jego wartość oraz ustalił wymiar należności celnych.

Od powyższej decyzji strona skarżąca wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie przy jej wydaniu art. 25 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 23 Prawa celnego oraz art. 7-8, art. 77, art. 145 par. 1, art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa.

Po rozpatrzeniu odwołania Prezes GUC zajął następujące stanowisko w sprawie. Jak wynika z art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który decyzję wydał. Taką okolicznością jest w niniejszej sprawie fakt ujawnienia umowy zawartej w dniu 1 czerwca 1993 r. pomiędzy E. R.-L. a polską firmą P.-E., z której wynika, że należność za towar została ustalona między tronami w kwocie wyższej niż deklarowana przy odprawie celnej oraz ujawnione w toku kontroli faktury dodatkowe, będące konsekwencją zawartej umowy.

Strona skarżąca stoi na stanowisku, że ujawnione faktury, dotyczące dodatkowych opłat związanych z zakupem towaru, nie powinny stanowić podstawy wznowienia postępowania, ponieważ nie istniały w dacie odprawy celnej. Obowiązek zapłaty tych dodatkowych należności powstaje z chwilą dystrybucji towaru, a nie z chwilą przekroczenia granicy. Tak więc, w chwili wydania decyzji o dopuszczeniu towaru do obrotu nie jest wiadomo jakie opłaty poniesie spółka z tytułu dystrybucji towaru w Polsce, bo nie można przewidzieć ilości sprzedanych fonogramów.

Faktem jest, że ujawnione w czasie kontroli faktury zostały wystawione po dokonaniu odprawy celnej. Jednakże obowiązek uiszczenia należności z tytułu opłat licencyjnych powstał wcześniej, bowiem wystawione faktury są realizacją zapisu zawartego w umowie z dnia 1 czerwca 1993 r. Obowiązek ten istniał więc w dniu dokonywania odprawy celnej. W związku ze stanowiskiem strony skarżącej należy wyjaśnić - stwierdza Prezes GUC - że w sytuacji gdy importer w chwili wszczęcia postępowania celnego nie zna faktycznych kosztów związanych z towarem, powinien o tym fakcie poinformować organy celne /por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 1996 r. SA/Lu 35/95/.

Nadto strona zarzuca organom celnym naruszenie art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa poprzez uchylenie decyzji zawartej w dokumencie SAD jedynie w części dotyczącej wartości celnej i wymiaru należności celnych, podczas gdy, zdaniem strony, przepis ten stanowi wyłącznie o uchyleniu decyzji, nie przewidując uchylenia decyzji w części lub jej zmiany. Stwierdzić w związku z tym należy, że art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa nie precyzuje zakresu uchylenia decyzji.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuca także naruszenie art. 7-8, art. 77 Kpa. W związku z tym Prezes GUC zauważa, że obowiązek organu zebrania i rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego jest wyrazem tego, że organ nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów.

Z umowy zawartej w dniu 1 czerwca 1993 r., o której mowa wyżej, wynika, że Spółka P.-E. będzie ponosiła opłaty licencyjne, co oznacza, że uiszczenie opłat licencyjnych jest warunkiem legalnego zakupu towaru, jego sprowadzenia do Polski oraz jego sprzedaży na polskim rynku.

Należy także zwrócić uwagę na takt, że zarówno producent towaru jak i jego dystrybutor E. i E. GmbH są ze sobą powiązani. Firmy, aby umożliwić właściwy podział zadań mających znaczenie dla działalności w branży muzycznej zawierają umowy m.in. dotyczące świadczenia usług związanych z dostarczaniem towaru i realizacją zamówień. E. i E. zobowiązana więc była na mocy zawartych umów do dostarczania płyt kompaktowych i kaset magnetofonowych, zgodnie z zamówieniami złożonymi u producenta przez nabywcę P.-E. Nabywca z kolei zobowiązany był do uiszczenia należności z tytułu praw autorskich i tantiem na terenie kraju na rzecz producenta. Towary E. i V. nie byłyby sprzedane bez licencji, ponieważ są to towary o znakach chronionych prawem. Potwierdzają to postanowienia umowy z dnia 1 czerwca 1993 r. pkt 7.1. i pkt 7.3. oraz postanowienia dające E. prawo kontrolowania ksiąg rachunkowych firmy P.-E., a co najważniejsze postanowienia pkt 15.2., który stanowi, że następstwem rozwiązania umowy, na mocy której udzielono licencji na dystrybucję, będzie utrata przez P.-E. prawa do zakupu zapisów E. lub Video E. od E. lub którejkolwiek ze spółek filialnych E. Nie może więc stanowić dowodu w sprawie oświadczenie E. i E. GmbH, zgodnie z którym opłaty dealerskie nie stanowią warunku sprzedaży towaru. Przedmiotem działalności E. E. GmbH jest bowiem świadczenie usług związanych z dostawą towaru, odbiorem towaru od producenta, jego magazynowanie, selekcjonowanie oraz pakowanie i przeznaczenie do wysyłki. Ujawnione faktury dotyczą natomiast płatności na rzecz brytyjskiej firmy E. R.-L. dokonanych z tytułu opłat licencyjnych. Nie można się też zgodzić z sugestią strony, że opłaty wynikające z faktur stanowią opłaty za usługi techniczne - nie wynika to bowiem ani z umowy zawartej z E. R.-L. z dnia 1 czerwca 1993 r., ani też z treści samych faktur. Strona twierdzi, że decyzja wydana w wyniku wznowionego postępowania wydana została na podstawie nieobowiązującej umowy zawartej w dniu 1 czerwca 1993 r. o obustronnej współpracy dealerskiej w zakresie produkcji oraz dystrybucji materiałów audiowizualnych zawartej pomiędzy P.-E. z siedzibą w W., a E. R.-L. z siedzibą w Wielkiej Brytanii, ponieważ w dniu 1 stycznia 1995 r. zawarto umowę pomiędzy Firmą polską a E. MISL, zdaniem strony straciła więc moc umowa z dnia 1 czerwca 1993 r. Poglądu tego Prezes GUC nie podziela, ponieważ umowę z dnia 1 czerwca 1993 r. zawarto na czas do dnia 31 grudnia 1995 r., co wynika z definicji "okresu", zawartej w pkt 5.11. umowy, a umowa z dnia 1 stycznia 1995 r. nie zawiera postanowienia o utracie mocy obowiązującej umowy wcześniej zawartej. Ponadto z faktur dot. opłat licencyjnych wynika, że kontrakt z 1 czerwca 1993 r. jeszcze po 1 stycznia 1995 r. był realizowany.

Przy ponownym ustaleniu wartości celnej towaru i wymiaru cła uwzględniono kwartalny podział wystawionych w ciągu roku faktur oraz fakt wystornowania niektórych kwot wcześniej zaksięgowanych jako należne, podsumowano kwoty opłat licencyjnych za poszczególne kwartały, obliczono liczbę płyt kompaktowych, kaset magnetofonowych i wideo importowanych w odpowiednim kwartale, obliczono kwotę opłaty licencyjnej przypadającej na 1 sztukę towaru. W IV kwartale 1995 r. zaimportowano łącznie 533.350 szt. nagrań /płyty kompaktowe i kasety/. Kwota opłaty licencyjnej za 1 szt. nagrań wyniosła za IV kwartał 1995 r. - 4,31 zł. Jak wynika z dokumentu SAD (...) z dnia 15 września 1995 r. do obrotu na polskim obszarze celnym dopuszczono 50 szt. płyt kompaktowych i 2.600 szt. kaset magnetofonowych - łącznie 2.650 nagrań x 4,31 zł za sztukę.

W świetle powyższych ustaleń stwierdza organ, że brak jest podstaw do uznania roszczeń strony.

Na decyzję Prezesa Głównego Urzędu strona skarżąca wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, żądając jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. jako naruszających przepisy prawa materialnego, jak i przepisy postępowania administracyjnego.

W szczególności podniesiono zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 5, art. 151 par. 1 pkt 2, art. 7, art. 77, art. 107 par. 1 i 3 Kpa, art. 25 ust. 1 pkt 4 i 5 w związku z art. 23 ustawy Prawo celne, potraktowano opłaty z tytułu praw pokrewnych jako opłaty licencyjne, bez podania podstawy prawnej takiego działania, przyjęto błędne założenia co do metody ustalenia wartości celnej towaru. Ponadto skarżąca podniosła, że opłaty licencyjne od sprowadzanych w różnym czasie płyt kompaktowych i kaset uiszczane były przez skarżącą na rzecz podmiotu polskiego ZAIKS na podstawie umowy zawartej 7 maja 1992 r., której odpis załączony został do akt sądowych sprawy. Strona skarżąca zarzuciła, że okoliczność ta nie była przedmiotem postępowania wyjaśniającego ze strony organów celnych.

W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędy Ceł wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

W myśl art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nie znane organowi, który wydał decyzje. Organy celne trafnie przyjęły, iż z faktur oraz z umowy z dnia 1 czerwca 1993 r., ujawnionych w toku kontroli wynikają "nowe okoliczności taktyczne" w rozumieniu powołanego przepisu. Były to niewątpliwie okoliczności faktyczne "istotne dla sprawy". Dotyczyły bowiem podstawowej w sprawie kwestii, a mianowicie wartości celnej sprowadzonych przez Spółkę P.-E. towarów. Nie może następnie budzić wątpliwości, iż w dacie wydania w sprawie decyzji ostatecznej strona skarżąca, stosownie do postanowień umowy z dnia 1 czerwca 1993 r., była zobowiązana do uiszczenia opłaty licencyjnej oraz że wykonanie tego obowiązku stanowiło warunek nabycia sprowadzonych towarów. Wspomniane okoliczności faktyczne istniały w dniu wydania decyzji. Z materiału zebranego w sprawie wynika, że umowa z dnia 1 czerwca 1993 r. oraz związane z nią faktury zostały ujawnione w toku kontroli przeprowadzonej po dokonaniu odprawy celnej sprowadzonych przez Spółkę towarów. Organy celne zasadnie zatem przyjęły, że okoliczności te nie były znane organowi, który wydał decyzję. W świetle poczynionych wyżej uwag należy stwierdzić, że w sprawie wystąpiła podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa.

Nie jest trafny zarzut skargi, iż kwestionowana nią decyzja została wydana z naruszeniem art. 151 par. 1 pkt 2 Kpa. Z treści decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 20 maja 1997 r. wynika, że uchylił on decyzję ostateczną zawartą w JDA SAD (...) oraz wydał rozstrzygnięcie załatwiające sprawę co do istoty, a więc odpowiadające wymaganiom wynikającym z przytoczonego w skardze przepisu wbrew twierdzeniom skarżącej, zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego, a w szczególności art. 7 i art. 77 Kpa. Organy celne zgromadziły w sprawie pełny materiał dowodowy i na jego podstawie dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych. W skardze nie przytoczono argumentacji, która podważałaby trafność tych ustaleń lub prawidłowość oceny dowodów dokonanej przez organy celne.

Należy w całości podzielić stanowisko zaskarżonej decyzji, iż obowiązek uiszczenia przez skarżącą Spółkę opłat licencyjnych wynikał z powołanej wyżej umowy z dnia 1 czerwca 1993 r. oraz że umowa ta nie została "uchylona" umową z dnia 1 stycznia 1995 r. W uzupełnieniu argumentacji podanej w tym zakresie w zaskarżonej decyzji należy wskazać, że umowa z dnia 1 stycznia 1995 r. została zawarta z E. MISL, a więc z innym podmiotem aniżeli umowa z dnia 1 czerwca 1993 r. i także w związku z tym nie mogła mieć wpływu na treść i moc obowiązującą tej ostatniej umowy.

Nie zasługują także na uwzględnienie te twierdzenia skargi, które zmierzają do podważenia sposobu określenia wartości celnej sprowadzonego przez Spółkę towaru. Wartość ta została obliczona proporcjonalnie do liczby sprowadzonych kaset i płyt na podstawie analizy dokumentów oraz ujawnionych w Spółce P.-E. w W. faktur dokumentujących obciążenia importera towaru opłatami licencyjnymi, zgodnie z "rozliczeniem" dokonanym przez importera. W obliczeniach uwzględniono kwartalny podział wystawionych w ciągu roku faktur oraz fakt wystornowania niektórych kwot wcześniej zaksięgowanych jako należne, następnie dokonano podsumowania kwot opłat licencyjnych za poszczególne kwartały, zgodnie z rozliczeniem importera, uwzględniono liczbę płyt i kaset importowanych w danym kwartale i ustalono kwotę wymienionej opłaty przypadającej na 1 sztukę towaru. Stanowiło to podstawę do ostatecznego określenia wartości płyt i kaset przyjętej w zaskarżonej decyzji.

Zastosowany przez organ celny sposób obliczenia wartości celnej został szczegółowo opisany w decyzji z dnia 21 maja 1997 r. Dysponując tą decyzją skarżący miał możliwość we własnym zakresie, na podstawie posiadanych przez siebie dowodów ocenić prawidłowość ustalenia przez organ wartości celnej przedmiotowego towaru i w wypadku stwierdzenia, że wartość celna została ustalona w sposób nieprawidłowy mógł w postępowaniu odwoławczym dokonać własnego wyliczenia korygującego wyliczenie organu celnego. Skarżący nie dokonał tego, ograniczając się w odwołaniu, a także w skardze do ogólnikowego zarzutu błędnej metody wyliczenia wartości celnej.

W konsekwencji należy wskazać, że ze względu na przyjęte przez skarżącego w stosunkach z kontrahentem zagranicznym zasady rozliczania opłat licencyjnych i niezgłoszenie przez skarżącego przy odprawie celnej pełnego materiału dowodowego niezbędnego do określenia wartości celnej łącznie z opłatami licencyjnymi, organ celny nie miał obiektywnie możliwości określenia wartości celnej według innej metody, która została zastosowana.

W toku postępowania sądowego strona skarżąca przedstawiła umowę zawartą z ZAiKS twierdząc, że dotyczy ona "spornych" opłat licencyjnych. Z treści tej umowy jednak nie wynika, aby na jej podstawie strona skarżąca została zwolniona z opłat licencyjnych świadczących na rzecz E. R.-L., ustalonych umową z dnia 1 czerwca 1993 r., obowiązującą do dnia 31 grudnia 1995 r.

Mając na uwadze wszystkie przytoczone wyżej okoliczności, stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, należało orzec jak w sentencji.