Uzasadnienie
Skarżący, firma "ACP" Sp. z o.o., sprowadziła do Polski z Niemiec kosmetyki /żel do kąpieli/ oraz breloczki do kluczy, których wartość celną określono na 1.084 DEM i w stosunku do których wymierzono cło od tej właśnie wartości, zgłoszonej przy wniosku o wszczęcie postępowania celnego. Stosowną decyzję zamieszczono w dokumencie (...) z 3 czerwca 1996 r.
Następnie jednak, w wyniku kontroli uznano, iż nastąpiło zaniżenie wartości celnej tej partii towaru, ponieważ nie doliczono do wartości celnej opłat licencyjnych poniesionych na rzecz kontrahenta zagranicznego. W trakcie kontroli ujawniono bowiem umowę z 1 stycznia 1994 r. zawartą między Skarżącym a "API" z Nowego Jorku, w której to umowie Skarżący zobowiązuje się ponosić opłaty licencyjne z tytułu korzystania ze znaku towarowego w Polsce firmy "A.". Ustalona wartość celna wskazanej wyżej partii towaru nie uwzględniała opłat licencyjnych z tego tytułu.
W tej sytuacji wznowiono postępowanie i decyzją (...) z 24 lutego 1998 r. uchylono pierwotną decyzję zawartą w dokumencie SAD, dokonując nowego wymiaru cła, liczonego od wartości celnej towaru, powiększonej o obliczony przez organy administracji celnej element opłat licencyjnych. Decyzję tę utrzymała w mocy, zaskarżona w niniejszej sprawie, decyzja Prezesa GUC (...) z 22 listopada 1999 r.
Zarówno w skardze, jak i w nieuwzględnionym odwołaniu, Skarżący powoływał się na naruszenie art. 26 ust. 1 i 30c ust. 1 pkt 3 Prawa celnego, jak również na art. 10 par. 1, art. 77 i art. 81 Kpa; naruszenia upatrywał przede wszystkim w okoliczności, że - jego zdaniem nie jest dopuszczalne uznawanie za "warunek sprzedaży" ponoszenia opłat licencyjnych wynikającej z umowy zawartej nie z eksporterem konkretnej partii towarów, lecz podmiotem trzecim, jakim był dysponent znaku towarowego. Zdaniem Skarżącego umowa licencyjna dotyczyć miała korzystania ze znaku towarowego przy produkcji kosmetyków, a nie przy sprzedaży kosmetyków zakupionych za granicą i przeznaczonych do dystrybucji w Polsce. Oprócz tej kwestii odnoszącej się do zasady zmiany pierwotnej decyzji wymiarowej. Skarżący kwestionował także sposób obliczenia nowej wartości celnej towaru. Opłaty licencyjne - zgodnie z umową - wpłacano kwartalnie, uiszczając 6 procent obrotu netto Skarżącego. Organy administracji celnej obliczyły zatem "wskaźnik doliczeniowy", dzieląc sumę opłat licencyjnych za dany kwartał przez sumę wartości importu w danym kwartale. Obliczając nową wartość konkretnej dostawy mnożono kwotę transakcyjną przez tak ustalony współczynnik. W związku z tym Skarżący wskazuje, iż tego rodzaju działanie jest dla niego krzywdzące, ponieważ ustalony tym sposobem współczynnik jest zbyt wysoki. Mianowicie opłaty licencyjne za dany kwartał były wnoszone nie tylko za towary importowane firmy "A.", ale i towary sprzedawane pod tą firmą produkowane w Polsce, a także za inne elementy korzystania ze znaku towarowego, np. za know-how w zakresie organizacji sieci sprzedaży pod firmą "A.". Dlatego nie może globalna kwota opłat licencyjnych służyć do obliczania wartości licencji podlegających doliczeniu do ceny transakcyjnej za towary sprowadzone do Polski.
W odpowiedzi na skargę Prezes GUC wnosił o jej oddalenie. Gdy idzie o zarzut niedopuszczalności uznawania za "warunek sprzedaży" opłat licencyjnych, których tytuł prawny wynikał z umowy między Skarżącym a dysponentem znakiem towarowym nie będącym eksporterem, wyjaśniono iż błędne jest twierdzenie Skarżącego jakoby opłaty licencyjne podlegające doliczeniu do wartości celnej musiałyby mieć tytuł prawny w umowie z eksporterem. Obowiązek ponoszenia opłat za sprzedaż z wykorzystaniem znaku firmowego wynika z okoliczności, iż sprzedaż towaru opatrzonego znakiem, a bez ponoszenia opłaty, byłaby sprzedażą piracką. Często zaś tak się zdarza, że dysponentem praw na korzystanie z których zawiera się umowę licencyjną nie jest ten podmiot, który bezpośrednio sprzedaje importerowi w Polsce towary objęte licencją.
Co się tyczy zarzutów nieprawidłowej metody wyliczenia "współczynnika doliczeniowego" Prezes GUC podniósł, iż przyczyną jego przyjęcia było zlekceważenie przez Skarżącego prośby organu celnego o dostarczenie zestawienia towarów importowanych (...). W odpowiedzi na skargę zarzucono "gołosłowność zarzutu", iż jako podstawę obliczenia przyjęto także wartość towarów wytworzonych i sprzedanych przez Skarżącego i brak wskazania kwot, o jakie rzekomo zawyżono wyliczenie. Zarzucono tu także, iż strona mogła przedłożyć odpowiednie dokumenty, a także wyrażono pogląd, że "ponieważ strona nie wniosła, po zapoznaniu się z aktami żadnych zastrzeżeń należy przyjąć, iż była ona należycie poinformowana o zastosowanej metodzie ustalenia wartości celnej".
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest uzasadniona.
Towary, jakie są objęte zaskarżoną decyzją mają charakter niejednorodny. Z jednej strony są to tzw. markowe kosmetyki, sprzedawane pod znakiem firmowym firmy "A.". Z drugiej strony - breloki reklamowe, nie będące same w sobie towarem markowym, używane jako gadżet reklamowy, wręczane gratis klientom. Nie są one opatrzone, ani chronione znakiem towarowym "A.", lecz materiałem reklamowym firmy.
Zarówno Skarżący, jak i organy administracji celnej na kolejnych etapach postępowania zajmują stanowisko, jak gdyby w sprawie chodziło tylko o import kosmetyków, a więc towarów, w stosunku do których powstaje problem ich sprzedaży pod firmą "A." i w stosunku do których działa umowa z 1994 r. zawarta między Skarżącym a dysponentem znaku towarowego. Tymczasem obie grupy towarów muszą być traktowane rozłącznie. Firma "A." bowiem zajmuje się produkcją i dystrybucją kosmetyków. Ich dotyczy umowa licencyjna z 1994 r., odnosząca się także ewentualnie do innych do innych towarów dystrybuowanych jako towar markowy. Nie znaczy to jednak, że każdy sprowadzony z zagranicy towar służący do funkcjonowania /w szerokim tego słowa znaczeniu/ firmy "A." /np. wyposażenie biurowe, wyposażenie punktów sprzedaży, osób dokonujących sprzedaży w marketingu bezpośrednim/ stanowi towar, w którym jest ucieleśnione dobro niemajątkowe, związane z marką "A." i dlatego w którego wartości także powinna być uwzględniona część opłaty licencyjnej.
Jest niewątpliwe, że takim markowym towarem jest żel kąpielowy, stanowiący część dostawy objętej zaskarżoną decyzją. Jest to bowiem produkt firmy "A.", sprzedawany pod tą prawem chronioną marką.
Sama zasada doliczania do wartości celnej opłat licencyjnych do takich właśnie towarów wynika z umowy zawartej między Skarżącym a dysponentem znaku towarowego "A.", firmą "API" z Nowego Jorku. Zgodnie z tą umową sprzedaż i produkcja kosmetyków opatrzonych stosownym znakiem towarowym, aby mogła być uznana za sprzedaż legalną, wymagała wnoszenia opłat licencyjnych, w kwocie 6 procent od wartości sprzedaży, rozliczane w okresach kwartalnych. Tak stanowi art. VI umowy licencyjnej z 1994 r.
Art. 30c prawa celnego, wprowadzony do ustawy prawo celne z 1989 r. mocą noweli z dnia 28 czerwca 1995 r., przewiduje w pkt 3, iż do wartości celnej należy dodać "honoraria, tantiemy autorskie, opłaty licencyjne, dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacić kupujących, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów, o ile koszty te nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej". Tego rodzaju formuła jest ujęciem standardowym w prawie europejskim /por. art. 32.1 /c/ Kodeksu Celnego Unii Europejskiej/ i pojawienie się w prawie polskim tego przepisu jest przejawem zbliżania polskiego prawa celnego do prawa europejskiego. Zgodnie zatem z art. 30c prawa celnego i jego interpretacją wyżej przedstawioną, opłaty wskazanego typu, wnoszone przez Skarżącego powinny być doliczane do wartości celnej importowanych kosmetyków.
Umowa z 1994 r. przewidywała udzielenie Skarżącej praw na dystrybucję na terenie Polski kosmetyków ze znakiem towarowym "A.". Opłaty z tego tytułu mają charakter opłat licencyjnych. Umowa taka jest warunkiem legalnego, dokonanego w nie-piracki sposób wprowadzenia na polski rynek kosmetyków pod marką "A.". Licencja jest zezwoleniem na prowadzenie na terenie Polski legalnej sprzedaży w kosmetyków opatrzonych chronionym znakiem formowym. Opłata ta jest należna za "wprowadzenie na polski rynek" niezależnie od tego, czy kosmetyki te byłyby przez Skarżącego samemu wyprodukowane, czy też - jak mamy do czynienia na tle niniejszej sprawy - sprowadzone z zagranicy. Nawet wówczas, gdy bezpośrednim sprzedawcą kosmetyków jest inny podmiot niż dysponent znaku firmowego, konieczną przesłanką dokonywania w legalny sposób dystrybucji tych kosmetyków w Polsce, było przeprowadzenie rozliczeń z tym dysponentem, jakim był "A." z Nowego Jorku. Bynajmniej nie jest konieczne, aby osoba dostawcy i dysponenta prawami do znaku były ze sobą tożsame, aby można było doliczać opłaty licencyjne do wartości celnej towaru. Niezbędne jest natomiast, aby umowa dostawy mogła być w prawidłowy sposób osiągnąć swój cel /dystrybucja kosmetyków na terenie Polski, w legalny sposób/ tylko wówczas, gdy nabywca towaru uiści wymagane opłaty licencyjne. Transakcja z eksporterem w nieuchronny sposób wymagała zatem, aby z tytułu jej realizacji zostały uiszczone opłaty przewidziane umową z "A." Nowy Jork. W tym duchu regulują sprawę umowa zawarta przez "A." Polska z "A." Nowy Jork w 1994. Decydujące znaczenie ma znaczenia art. VI tejże umowy, który jest decydujący dla przedstawionej wyżej interpretacji treści umowy. Umowa dotyczy wprowadzenia kosmetyków na polski rynek - dlatego nie jest tu argumentem przemawiającym przeciw tezie, iż sprzedaż kosmetyków przez eksportera Skarżącemu jest objęta opłatami licencyjnymi, to, że stosowne opłaty za użycie znaku "A." zostały już uiszczone przez producenta /eksporter/ - firmie dysponującej znakiem. Być może tak właśnie było, w odniesieniu do licencji na produkcję kosmetyków pod znakiem "A.". Jednakowoż firma "APP" komercjalizująca te kosmetyki w Polsce jest zobowiązana do ponoszenia opłat licencyjnych z tytułu wprowadzenia tych kosmetyków na do obrotu w Polsce. Jest zgodne z taką właśnie konstrukcją umowy licencyjnej także i to, że gdyby kosmetyki te przedmiotem dalszego obrotu wtórnego w Polsce, wówczas nie byłoby obowiązku dalszego ponoszenia tych opłat, ponieważ w takim wypadku dotyczyłyby one towarów już będących w obrocie na terenie Polski.
Skarżący podnosi także, że jeżeli nawet przyjąć, że opłata licencyjna w wysokości 6 procent od sprzedanych kosmetyków miałaby pokrywać koszty licencji w odniesieniu do sprowadzonych kosmetyków, to i trzeba brać pod uwagę, że licencja ta dotyczy nie tylko komercjalizacji kosmetyków pod firmą "A.", ale i sposobu komercjalizacji, organizacji sprzedaży w Polsce, informacji, a więc i innych usług, niż tylko zgody na korzystanie ze znaku umieszczonego na konkretnie sprowadzonych kosmetykach. To zaś powinno powodować, że nie cała kwota opłat licencyjnych za kwartał powinna być podstawą do wyliczenia "wskaźnika doliczeniowego", lecz tylko jej część.
Udostępnienie w ramach umowy licencyjnej możliwości legalnego prowadzenia na terenie Polski kosmetyków sprzedawanych pod firmą "A." świadczeniem wzajemnym beneficjenta opłaty licencyjnej. Ta ostatnia nie jest sumą opłat za wielość świadczeń różnej treści ze strony licencjodawcy, lecz świadczeniem za jednolicie rozumiane świadczenie o treści "znoszenia" przez licencjodawcę w ramach faktu, że na terenie Polski nie licencjodawca, lecz licencjobiorca będzie prowadził komercjalizację wyrobów markowych "A.". W tej sytuacji każdy pojedynczy sprzedawany w ten sposób produkt będzie w sobie zawierał /niezależnie od kosztów wynikających z jego produkcji i dystrybucji/ także cząstkę wartości licencji.
W świetle tego, co przedstawiono, organy administracji celnej postąpiły prawidłowo, kwestionując brak doliczenia opłat licencyjnych do wartości celnej. Wystąpiły bowiem wszystkie wymagane cechy decydujące: istnienie sprzedaży, opłata odnosi się do importowanego towaru, a poniesienie opłaty jest warunkiem sprzedaży. Dodać w tym miejscu należy, że pojęcie warunku występuje tu w znaczenie potocznym, jako synonim koniecznej, wymaganej przesłanki, nie zaś techniczno-prawnym /zdarzenie przyszłe i niepewne od którego uzależnia się powstanie skutków czynności prawnej/. Organy administracji celnej miały także rację, wskazując, że opłaty ponoszone na rzecz "A." Nowy Jork- są takimi właśnie opłatami. Z punktu widzenia prawidłowych zasad działania w sprawach celnych zachowanie Skarżącego, który w momencie dokonywania odprawy nie zgłosił, że w związku z transportem kosmetyków powstaną - w związku z ich przyszłą sprzedażą - należności licencyjne - było nieprawidłowe. Dlatego i samo wznowienie postępowania i uchylenie w tym postępowaniu tej części decyzji, która dotyczyła wymiaru cła - były zasadne. Wprowadzenie do obrotu towarów opatrzonych znakiem towarowym bez uprzedniej zgody uprawnionego, stanowi naruszenie prawa do tego znaku. Podobnie naruszeniem tego prawa jest brak uiszczenia opłaty za prawo korzystania z tego znaku. Wynika to z ustawy z dnia 31 stycznia 1985 r. o znakach towarowych /Dz.U. nr 5 poz. 17 ze zm./. Mają zatem rację organy administracji celnej twierdząc, że opłaty licencyjne są związane z istotą znaku towarowego. Uprawniony do władania znakiem wyrażając zgodę na sprzedaż towarów opatrzonych znakiem, uzyskuje z tego tytułu stosowne opłaty. Opłaty te należą się od momentu zawarcia umowy licencyjnej i stanowią warunek sprzedaży towarów opatrzonych znakiem. Bezpodstawne jest twierdzenie Skarżącego, iż do wartości celnej można wliczać tylko te opłaty licencyjne, które są poniesione na rzecz importera i że "warunek" sprzedaży musi być składnikiem treści umowy sprzedaży towaru importowanego. W praktyce kto inny jest producentem /eksporterem/ towaru importowanego, a kto inny - uprawnionym z tytułu umowy licencyjnej. Ponadto umowa sprzedaży towaru importowanego nie musi wskazywać na konieczność poniesienia opłat licencyjnych. Nie przeszkadza to, że w takim wypadku opłaty licencyjne są "warunkiem" sprzedaży towaru, w znaczeniu, jaki temu terminowi nadaje art. 30c ust. 1 pkt 3 Prawa celnego. Zaznaczyć należy, że jest znaczenie odmienne, niż pojęcie "warunku" jako składnika czynności prawnej. Dlatego nie jest tu istotne, czy strony umowy zamierzały istnienie takiego warunku, czy nie. "Warunek" w rozumieniu prawa celnego oznacza istnienie szczególnej relacji między obowiązkiem ponoszenia opłat licencyjnych a importem, którego przedmiot jest obciążony tymi opłatami.
Jeżeli nawet Skarżący prowadziłby działalność handlową przed 1994 r. nie ponosząc opłat licencyjnych na rzecz "A." Nowy Jork, /co obecnie podnosi w sprawie/ to nie jest to argument którym dałoby się wesprzeć rozumowanie, iż ponoszenie opłat licencyjnych nie było koniecznym warunkiem importu kosmetyków "A." po 1994 r., po zawarciu umowy przewidującej powinność ich ponoszenia. Różne mogą być przyczyny legalnego prowadzenia dystrybucji markowego towaru bez obowiązku zapłaty licencji. Jeżeli jednak legalna dystrybucja jest prowadzona na podstawie umowy licencyjnej, wówczas opłacanie licencji jest niezbędną przesłanką takiej komercjalizacji.
Kolejna kwestia dotyczy sposobu obliczenia wartości celnej powiększonej o część poniesionych opłat licencyjnych. Ponieważ w wypadku kosmetyków opłata licencyjna ma wartość jednakową w stosunku do wszystkich towarów /6 procent obrotów netto/, przeto nie budzi wątpliwości zryczałtowany sposób obliczania "współczynnika doliczeniowego". Skarżący w okresie, którego sprawa dotyczy, nie prowadził sam produkcji /Skarżący rozpoczął produkcję kosmetyków w Polsce od 1997 r./, a zatem odpada zarzut, iż przy obliczeniu "wskaźnika doliczeniowego" wzięto pod uwagę także towary sprzedane, lecz nie objęte importem.
O ile więc postępowanie organów administracji w zakresie oceny sytuacji co do sprowadzonego żelu do kąpieli uznać należy za prawidłowe, o tyle wątpliwości budzi identyczne potraktowanie sprowadzonych tą samą dostawą i objętych tą samą decyzją - breloczków do kluczy.
Aby można było je w ten sposób potraktować, należało ustalić, że zawiera się w nich element dobra intelektualnego objętego licencją udzieloną przez firmę "A." Nowy Jork. Breloczki nie były towarami dystrybuowanymi jako wyrób "A.", co jest niewątpliwie w myśl przedstawionego wyżej rozumowania objęte umową licencyjna z 1994 r. Nie oznacza to jednak, że z całą pewnością, na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, można wyprowadzić wniosek, że breloczki nie były towarem, którego wartości nie należy powiększać o "wskaźnik doliczeniowy" opłaty licencyjnej. Kwestia ta nie jest ustalona w sprawie i wymaga szczegółowej oceny, której w sprawie nie dokonano.
W szczególności rozstrzygnięcie wskazanej spornej kwestii zależy od ustalenia, czy breloczki były sprowadzone jako towar, który może być uznany za mający związek ze sposobem komercjalizacji, organizacji sprzedaży w Polsce, informacji, a więc z innymi usługami, niż tylko zgoda na korzystanie ze znaku umieszczonego na konkretnie sprowadzonych kosmetykach - o ile tylko te usługi są objęte licencją udzieloną w 1994 r. przez "A." Nowy Jork. Pojawia się tu kwestia, czy wręczanie breloczków reklamowych może być uznane za specyficzny, chroniony licencją sposób prowadzenia marketingu przez "A." - jest to technika dość popularna i zazwyczaj nie chroniona sama w sobie. Może jednak w świetle umowy i to działanie jest objęte działaniem konkretnej licencji. Aby to ustalić konieczne byłoby jednak dokonanie nie tylko wykładni treści porozumienia licencyjnego /czego w sprawie nie dokonano/, ale także ustalić, czy posługiwanie się breloczkami do kluczy jest wynikiem udzielonej licencji.
Jeśli wręczanie breloczków nie jest elementem chronionych licencją "A." sposobów prowadzenia działalności handlowej właściwej tej firmie, to brak byłoby podstaw do wniosku, jakoby w stosunku do wspomnianych breloków należało przyjmować obowiązek powiększenia jego wartości celnej o wartość jakichkolwiek opłat licencyjnych, wynikających z umowy licencyjnej z 1994 r. Błędne było zatem mechaniczne potraktowanie przez organy administracji celnej breloków reklamowych tak, jak markowych kosmetyków, do których odnosi się umowa licencyjna i na których ciąży opłata licencyjna, podwyższająca wartość celną.
Na marginesie należy stwierdzić, że jeśli objęcie importowanego towaru, nie będącego kosmetykami przeznaczonymi do sprzedaży, jest wyrazem praktyki stosowanej przez organy administracji celnej, aby przy obliczeniu "wskaźnika przeliczeniowego" zwiększającego wartość celną towaru, wliczać wszelkie kwoty importu, niezależnie od tego, czy chodzi o kosmetyki, czy też inne towary, nie objęte ochroną licencji z 1994 r., to niniejsza sprawa świadczy o błędnej konstrukcji i obliczeniu "wskaźnika przeliczeniowego" w ogólności.
W sprawie jednak nie ustalono, jaki jest zakres udzielonej licencji i czy sprowadzone breloki do kluczy są elementem specyficznej kampanii marketingowej, sposobu komercjalizacji właściwego firmie "A." i dlatego objętego ochroną prawa i wymagającego upoważnienia do korzystania w postaci licencji, czy też wspomniane breloki są normalnym zaopatrzeniem firmy, w ramach działalności gospodarczej i handlowej nie objętej licencją. Tego wymaga art. 77 par. 1 Kpa i od wskazanego uzasadnienia zależy, czy sprowadzone breloki do kluczy powinny czy też nie powinny być poddane operacji powiększenia wartości celnej przez doliczenie do ich wartości transakcyjnej "wskaźnika przeliczeniowego" inkorporacji części opłaty licencyjnej.
W tej sytuacji na postawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji. W kwestii kosztów orzeczenie oparto na art. 55 tejże ustawy.