Uzasadnienie
Skarżący, Andrzej G.-M., zaskarżył decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z 23 lutego 1999 r. (...), mocą której utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie z 30 września 1998 r., (...), w części dotyczącej wymiaru cła i jednocześnie zmieniając jej prawną podstawę z art. 27 par. 1 Kodeksu celnego z dnia 8 stycznia 1997 r. /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ na art. 29 par. 1 tegoż Kodeksu.
Skarżący sprowadził do Polski z USA samochód osobowy używany, Ford (...), pojemność silnika 4.600 cm3 rok produkcji 1997/ i zgłosił wniosek o objęcie samochodu dopuszczeniem do obrotu na podstawie dokumentu SAD (...). Nastąpiło to z uchybieniem terminu, ponieważ w ramach procedury tranzytowej ustalono ten termin na 2 sierpnia 1998 r., zaś Skarżący zgłosił się do Urzędu Celnego w W., Oddział w C., gdzie miało nastąpić dopuszczenie - w dacie 2 września 1998 r. Do zgłoszenia celnego dostarczono dokumentację: umowy sprzedaży używanego samochodu z 1 czerwca 1998 r. na kwotę 5.110 USD, dokumenty samochodu, deklarację wartości celnej oraz oceny techniczne: ZO/1643/98 z 19 lipca 1998 r., wskazująca na 20 procent zniszczenia i zużycia pojazdu w stosunku do średnio eksploatowanych w tym roku, oraz nr T-2955/98 z 5 sierpnia 1998 r. wskazującą na wartość celną pojazdu w kwocie 18.000 zł.
Organ administracji celnej pierwszej instancji dokonawszy kontroli zgłoszenia celnego uznał, że istnieje znaczna rozbieżności między wartością towaru określoną w umowie a wartością rynkową podobnego pojazdu sprzedawanego w Polsce w zbliżonym czasie. Wartość tę określono na 137.350 zł. Ustalono ją na podstawie katalogu "Info-Expert pojazdy samochodowe - wartości rynkowe, zeszyt Nr 9 z 1998 r. W tej sytuacji wezwano stronę do dostarczenia dalszych informacji dotyczących sprowadzonego samochodu i jednocześnie postanowieniem Dyrektora Urzędu Celnego w W. (...) z 15 września 1998 r. /sprostowano je następnie w kwestii oznaczenia numeru nadwozia postanowieniem o tym samym numerze z 30 września 1998 r./ wszczęto postępowanie celne w sprawie dopuszczenia do obrotu importowanego samochodu. Strona nie dostarczyła żadnych wyjaśnień i Dyrektor Urzędu Celnego w W. dnia 30 września 1998 r. wydał decyzję (...) uznając zgłoszenie zawarte w dokumencie SAD za nieprawidłowe i określił wysokość długu celnego na podstawie art. 27 par. 1 Kodeksu celnego w wysokości 50.358 zł. Zaskarżając tę właśnie decyzję Skarżący zarzucał dowolność oceny organu I instancji w zakresie odrzucenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej sprowadzonego towaru; błędne i ogólnikowe twierdzenie, organu, że samochody Ford (...), o których mowa w materiałach porównawczych nadesłanych z Działu Taryfikacji i Wartości Celnej UC w W. nie są samochodami identycznymi ani nawet podobnymi do sprowadzonego przez Skarżącego, co - wedle organów celnych - uniemożliwia ustalenie wartości celnej samochodu według metod określonych w art. 25 lub art. 26 Kodeksu Celnego; rażąco nieuzasadnione zawyżenie wartości celnej towaru przez przyjęcie jako kryterium oceny wartości celnej towaru oparciu o ogólne dane z miesięcznika "Info-Expert pojazdy samochodowe - wartości rynkowe, przy jednoczesnym pominięciu załączonych przez Skarżącego dowodów z opinii Zespołu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz danych zawartych w materiałach uzyskanych z Działu Taryfikacji i Wartości Celnej UC w Warszawie - w tym zakresie zarzuty Skarżącego opierają się na naruszeniu art. 122, art. 187 par. 1, art. 210 par. 4 Ordynacji Podatkowej oraz art. 25-26 Kodeksu celnego. W wyniku odwołania dokonano zmiany podstawy prawnej decyzji pierwszej instancji /zmieniając ją art. 27 na art. 29 Prawa celnego/, z pozostawieniem w mocy innych części tej decyzji. Wnosząc skargę na tę właśnie decyzję do NSA Skarżący podtrzymał podnoszone uprzednio zarzuty faktyczne i prawne, a nadto Skarżący zarzucił, że poprawienie w zaskarżonej decyzji tylko podstawy prawnej decyzji organu pierwszej instancji doprowadziło do sytuacji, że decyzja wymiarowa zawiera wyliczenie wartości celnej dokonane na podstawie kryteriów przewidzianych dla art. 27 Kodeksu Celnego, podczas, gdy należało tego dokonać wedle kryteriów przewidzianych dla wyceny wedle metody wskazanej w art. 29 tegoż aktu. Tego rodzaju uchybienie Skarżący kwalifikuje jako naruszenie art. 223 par. 1 pkt 2a i art. 210 par. 4 in fine Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę w związku z zarzutami Skarżącego powiedziano, że podana cena zakupu była niewiarygodnie niska, co uzasadnia odstąpienie od określenia wartości celnej na podstawie ceny transakcyjnej. Gdy idzie o metody obliczania wartości celnej na podstawie art. 25 i art. 26 Kodeksu Celnego odpowiedź na skargę, podobnie jak zaskarżona decyzja powołują się na problematyczność tych metod wobec używanych samochodów sprowadzanych przez osoby fizyczne, z uwagi na niepowtarzalność pojazdów mechanicznych o identycznym /podobnym/ stopniu zużycia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest uzasadniona. Nie można kwestionować, na tle ustalonego stanu faktycznego istnienia przesłanek do rezygnacji z ustalenia wartości celnej wedle art. 23 Kodeksu celnego /na podstawie ceny transakcyjnej/. Natomiast dalsze określenie wartości celnej było wadliwe. W szczególności, z uwagi na odmienność kryteriów wchodzących w grę i sposobu wyliczenia wartości na podstawie art. 27 i art. 29 Kodeksu celnego nie jest możliwa korekta tej wartości przez zmianę w decyzji prawnej podstawy wyliczenia, tak, jak to uczyniono w zaskarżonej decyzji. Gdyby chodziło o prostą pomyłkę pisarską /organ pierwszej instancji dokonałby wyliczenia wedle metody i kryteriów wskazanych w art. 29 Kodeksu celnego, natomiast podałby jako podstawę prawna art. 27 tego aktu/ - operację tego typu można byłoby uważać za dopuszczalną, jakkolwiek i wówczas nasuwałaby się wątpliwość, czy należałoby w ten sposób, jak to uczyniono, korygować błąd, ponieważ działanie tego rodzaju budzi nieufność co do rzetelności działania organów administracji celnej. Jednak w sprawie zdarzyło się inaczej; organ pierwszej instancji zrobił wyliczenie tak, jakby w rzeczywistości zastosowano tu art. 27 Kodeksu celnego. W tej sytuacji późniejsza korekta samej podstawy prawnej nie usunęła błędu polegającego na zastosowaniu odmiennego sposobu liczenia wartości. Organ uznał, że jest to dopuszczalne, ponieważ wedle niego ostateczna wysokość wyliczenia prowadzi do tej samej sumy. Potwierdził to przedstawiciel Prezesa GUC na rozprawie w dniu 5 listopada 1999 r., na wyraźne zapytanie ze strony sądu. W tej sytuacji postępowanie administracji celnej nie jest prawidłowe, a ostateczna decyzji nie odpowiada prawu, jako oparta na błędnych przesłankach decydujących o jej treści.
Sposoby wyliczenia wartości celnej określone w art. 23-29 Kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów aż do dojścia do sposobu "ostatniej szansy" określonego w art. 29 Kodeksu, który to sposób znalazł zastosowanie w niniejszej sprawie. Prawidłowe posłużenie się ta metodą wymaga jednak po pierwsze, wskazania konieczności eliminacji metod poprzedzających; po drugie, zastosowania wyliczenia wedle kryteriów wskazanych w samym art. 29 Kodeksu.
Co się tyczy pierwszej kwestii, nie można żywić zastrzeżeń co do samego faktu rezygnacji ze stosowania art. 23 i oparcia wyliczenia na cenie transakcyjnej. Natomiast nie można odmówić słuszności wywodom Skarżącego w zakresie, w jakim zgłasza on wątpliwości co do odrzucenia metod przewidzianych w art. 25-26, zwłaszcza w świetle dokumentów przekazanych z Działu Taryfikacji i Wartości Celnej UC w Warszawie oraz odrzucenia wiarygodności opinii zgłoszonych przez Skarżącego. Motywacja organów administracji celnej opiera się bowiem na argumentacji zgeneralizowanej, odnoszącej się do indywidualnego charakteru i niepowtarzalności cech samochodów używanych w ogólności. Jednakowoż te niewątpliwie występujące trudności określenia wartości celnej w odniesieniu do tego rodzaju rzeczy importowanych nie wykluczają istnienia podobieństw i możliwości dokonywania porównań w konkretnych wypadkach /albo - być może - wyraźnego stwierdzenia, dlaczego te podobieństwa i porównania są niedopuszczalne w tym konkretnym wypadku/. Tego właśnie zabrakło w zaskarżonej decyzji i na tym polega naruszenie w przez nią art. 121 par. 1, art. 122 i art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej.
Zachowanie szczególnej skrupulatności w postępowaniu z punktu widzenia poszanowania zasady zaufania w konkretnej sprawie wynikało z okoliczności, że postępowanie pierwszej instancji w sprawie spowodowało niewłaściwą atmosferę wokół sprawy, na skutek pojawienia się z obu stron pomówień o zachowanie niezgodne z prawem. W tej sytuacji obowiązkiem organu drugiej instancji była szczególna dbałość o poszanowanie zasady zaufania i przekonanie Skarżącego o rzetelności działania administracji celnej. Wskazane wyżej uchybienia dotyczące treści decyzji i postępowania wskazują, że postulatowi temu nie uczyniono zadość.
W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji.
Orzeczenie w sprawie kosztów postępowania oparto na art. 55 ust. 1 wyżej powołanej wyżej ustawy.