Uzasadnienie
W dniu 18 lutego 2013 r. do Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął wniosek U. GmbH w K. – A. o wydanie interpretacji indywidualnej.
Przedstawiając stan faktyczny Spółka wskazała, iż od sierpnia 2011r. do właściwego organu – Naczelnika Urzędu Celnego w N. – złożyła łącznie 36 wniosków o zwrot akcyzy zapłaconej z tytułu dostaw wewnątrzwspólnotowych na terytorium A. paliwa biodiesel z akcyzą zapłaconą w Polsce:
- - 11 wniosków dotyczyło dostaw dokonanych w czerwcu i lipcu 2011 r.,
- - 7 wniosków dotyczyło dostaw dokonanych w sierpniu 2011 r.,
- - 8 wniosków dotyczyło dostaw dokonanych we wrześniu 2011 r.,
- - 7 wniosków dotyczyło dostaw dokonanych w październiku 2011 r.,
- - 3 wnioski dotyczyły dostaw dokonanych w listopadzie 2011 r.
W odniesieniu do każdego z wniosków o zwrot akcyzy organ przedłużał, zdaniem Spółki bez jakichkolwiek uzasadnionych podstaw, podstawowy 30-dniowy termin na rozpoznanie sprawy - do 90 dni, a ostatecznie odmówił zwrotu akcyzy.
Po rozpoznaniu odwołań Spółki Dyrektor Izby Celnej w Warszawie utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w P. w zakresie wniosków dotyczących zwrotu akcyzy za czerwiec-wrzesień 2011 r., t.j. wydał 26 decyzji. Zostały one zaskarżone przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wobec zmiany stanowiska organu odwoławczego przed rozpoznaniem kolejnych 10 odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P., Dyrektor Izby Celnej w Warszawie uchylił 10 decyzji organu I instancji dotyczących zwrotu akcyzy za październik i listopad 2011 r. i sprawy te przekazał do ponownego rozpoznania. Zmiana stanowiska organu wynikała z orzeczenia WSA w Warszawie, który wyrokiem z 15 listopada 2012 r., sygn. III SA/Wa 631/12, uwzględniając skargę Spółki na interpretację Ministra Finansów- Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie uchylił tę interpretację stwierdzając w uzasadnieniu: "Z treści art. 33 ust. 6 nowej Dyrektywy horyzontalnej wynika, że ustawodawca krajowy miał obowiązek wprowadzić do krajowego systemu prawa przepisy, przyznające Skarżącej Spółce prawo do zwrotu podatku akcyzowego w stanie faktycznym, który wystąpił w niniejszej sprawie, skoro jednak krajowy ustawodawca obowiązku tego nie wykonał, to przedmiotowe uprawnienie należało w niniejszej sprawie wywieść wprost z powołanych przepisów wspólnotowych."
W dniu (...) grudnia 2011 r., po ponownym rozpoznaniu sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał 10 decyzji uznających zwrot akcyzy za dostawy dokonane w październiku i listopadzie 2011 r. W dniu 31 grudnia 2012 r. na rachunek bankowy Spółki wpłynęła kwota zwrotu akcyzy zapłaconej w październiku i listopadzie 2011 r. - bez żadnego oprocentowania z tytułu nieterminowo dokonanego zwrotu. Na przełomie grudnia 2012 r. i stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie uznał skargi Spółki na 26 jego decyzji dotyczących dostaw z czerwca - września 2011 r. W dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka oczekiwała na pozytywne dla niej decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w P. ponownie rozpoznającego 26 wniosków o zwrot akcyzy i wpływ na jej konto kwot zwrotu akcyzy za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2011 r.
W przedstawionym stanie faktycznym i odnosząc się do zdarzeń przyszłych U. w K. przedstawiła we wniosku z dnia (...) lutego 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej następujące pytania:
- 1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Stronie należy się oprocentowanie za nieterminowy zwrot akcyzy, dokonany w dniu 31 grudnia 2012 r.?
- 2. Czy do rozliczenia nieterminowego zwrotu akcyzy dokonanego w dniu 31 grudnia 2012 r. znajduje zastosowanie art. 78 a Ordynacji podatkowej?
- 3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Stronie będzie przysługiwało oprocentowanie nieterminowego zwrotu akcyzy na podstawie wniosków złożonych za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2011 r., który nie został dokonany do dnia wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualna?
- 4. Czy do rozliczenia nieterminowego zwrotu akcyzy dokonanego w zakresie objętym pytaniem nr 3 znajdzie zastosowanie art. 78 a Ordynacji podatkowej?
- 5. W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 lub 3, od jakiego momentu należy naliczać odsetki od nieterminowego zwrotu?
Postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2013 r. Minister Finansów - organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odmówił wszczęcia postępowania. W uzasadnieniu organ powołał art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Zdaniem organu, ponieważ w zakresie zwrotu akcyzy na wniosek Spółki prowadzone są postępowania podatkowe przez właściwe organy (Dyrektora Izby Celnej w Warszawie i Naczelnika Urzędu Celnego w P.) tak więc ewentualne oprocentowanie z tytułu nieterminowych zwrotów akcyzy będzie wynikać z wydanych decyzji kończących te postępowania. W tej sytuacji interpretacja rozstrzygałaby sprawę, która w dniu złożenia wniosku o jej wydanie jest przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego.
Stanowisko to podzielił Minister Finansów- organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając jako organ II instancji i postanowieniem z dnia (...) lipca 2013 r., nr (...), utrzymał w mocy postanowienie z dnia (...) kwietnia 2013 r.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie U. GmbH w K. – A. zaskarżyła postanowienie z dnia (...) lipca 2013 r. zarzucając organowi naruszenie:
- 1. art. 233 § 1 pkt 1, art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 5 i art. 14h Ordynacji podatkowej – poprzez uznanie, iż elementy stanu faktycznego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji były w dniu złożenia tego wniosku przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego a sprawa w tym przedmiocie została rozstrzygnięta co do istoty w decyzji organu podatkowego;
- 2. art. 82 ust. 1 i 6 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych – poprzez ich błędną wykładnię.
W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, iż elementem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, w której organ ten rozstrzyga o zwrocie akcyzy nie jest kwestia odsetek należnych z tytułu nieterminowego zwrotu akcyzy. Wynika to z regulacji prawnych, bowiem w myśl § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, przy czym przepis ten nie daje podstawy prawnej do orzekania o kwocie ewentualnych odsetek.
W konsekwencji Spółka wnosiła o uchylenie zaskarżonego oraz poprzedzającego je postanowienia oraz zasądzenia na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa świadczonego przez doradcę podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie odwołując się do dotychczasowej argumentacji swojego stanowiska, iż w dniu złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego sprawa w części była przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego jak też w określonym zakresie została już rozstrzygnięta co do swojej istoty w decyzji organu podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach na podstawie art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, iż skarga U. GmbH w K.– A. na postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku akcyzowego zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z treścią przepisu art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej nie wydaje się interpretacji podatkowej indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Zatem nie wszczyna się postępowania w sprawie udzielenia interpretacji podatkowej na indywidualny wniosek, gdy choćby element stanu faktycznego objętego wnioskiem jest przedmiotem innego postępowania podatkowego. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I GSK 902/09, postępowanie odrębne nie musi dotyczyć dokładnie tej samej sprawy, która zawarta jest we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej tzn. nie musi w tym przypadku zachodzić tożsamość sprawy przedmiotowo – podmiotowa, co do której toczy się odrębne postępowanie podatkowe ze sprawą z wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej.
Wystarczy bowiem tożsamość elementów stanu faktycznego, aby organ upoważniony do dokonania interpretacji mógł wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji podatkowej. Taka konstrukcja prawna została wprowadzona przez ustawodawcę w celu uniknięcia kolizji postępowań administracyjnych, w których występują te same okoliczności faktyczne.
Podzielając co do zasady przytoczone stanowisko NSA, Sąd po dokonaniu analizy elementów stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (na dzień złożenia wniosku) oraz rozważając treść pytań przyporządkowanych do tego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych stanął na stanowisku, iż w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły żadne elementy stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację były przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej lub też w ich zakresie sprawa byłaby już rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.
Pytania przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji dotyczą tylko i wyłącznie oprocentowania za dokonany już i przyszły nieterminowy zwrot akcyzy, zastosowania art. 78 a Ordynacji podatkowej oraz momentu od jakiego należałoby naliczać odsetki od nieterminowego zwrotu akcyzy.
Elementami stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację były przedmiotem toczących się postępowań podatkowych, miały być elementami przyszłych postępowań i w których zakresie sprawy zostały rozstrzygnięte co do istoty w decyzji organu podatkowego były tylko i wyłącznie kwestie dotyczące uprawnienia Skarżącej do uzyskania zwrotu akcyzy i jej zwrot. W żadnym zakresie nie były podnoszone ani rozstrzygane zagadnienia związane z oprocentowaniem nieterminowego zwrotu, zastosowania art. 78 a Ordynacji podatkowej czy momentu od jakiego należałoby naliczać odsetki.
Zdaniem Sądu, tożsamość elementów stanu faktycznego, która obligowałaby organ upoważniony do dokonania interpretacji do wydania postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji podatkowej (w oparciu o art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej) musi być jednoznaczna i nie jest tu możliwa interpretacja rozszerzająca.
Zarówno Skarżąca jak i organ podzielali stanowisko, iż § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych nie dawał Naczelnikowi Urzędu Celnego podstawy do orzekania w przedmiocie odsetek od nieterminowego zwrotu akcyzy. Żądania takiego zresztą Spółka nie zawarła we wnioskach dotyczących zwrotu akcyzy zapłaconej w związku z dostawami z miesięcy czerwiec – listopad 2011 r. a organ nie wypowiadał się w przedmiocie odsetek w uzasadnieniach decyzji zwrotu odmawiających.
"Elementy stanu faktycznego" w rozumieniu art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej muszą być rozumiane jako zdarzenia realne, ich zaistnienie nie może być rozpatrywane w sferze zdarzeń hipotetycznych. Organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, z jednej strony przyznaje, iż decyzja określająca wysokość zwracanej akcyzy nie rozstrzygała kwestii odsetek, z drugiej zaś stwierdza: "...ewentualna wypłata należnych Spółce odsetek jest (lub będzie) wynikać z prowadzonego przez naczelnika urzędu celnego postępowania, kończonego wydaniem stosownych decyzji określających zwrot akcyzy i będących konsekwencją tych decyzji wypłatą należnych kwot podatku z uwzględnieniem lub bez uwzględnienia odsetek."
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.