Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 21 stycznia 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 2460/14

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi P. K. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z dnia [...] czerwca 2014 r. o numerze [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym:

P. K. kupił na terytorium Danii pojazd marki Suzuki Grand Vitara 2,0 KAT na podstawie faktury wystawionej w dniu [...] lipca 2009 r.

Pojazd został następnie przemieszczony na terytorium kraju, jednakże skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego ani nie zapłacił należnego podatku akcyzowego.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. (zwany dalej: "Naczelnikiem Urzędu") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu w 2011 roku (k. 112 wspólnych akt adm.).

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję o numerze [...], mocą której określił P. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Suzuki Grand Vitara 2.0 KAT o numerze identyfikacyjnym (VIN): [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika 1995 cm3, w wysokości 1.076,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu wskazał, iż nabyty przez podatnika pojazd stanowi samochód osobowy, który należy zakwalifikować do pozycji Nomenklatury Scalonej CN 8703, obejmującej "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Organ wyjaśnił, iż klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych omawianą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, jakkolwiek nie jest wyłączony transport towarów. Decydującym kryterium klasyfikacyjnym pojazdu jest jego przeznaczenie (osobowe bądź towarowe). Zdaniem organu, przywołane uregulowania prawne zawierają główne kryterium klasyfikacji pojazdów, które w pierwszej kolejności powinny być brane pod uwagę przy klasyfikowaniu pojazdów do właściwego kodu CN. Kryterium tym jest zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu powinno odbywać się w oparciu o całokształt okoliczności przedmiotowego samochodu.

W związku z tym należało przeanalizować wygląd (cechy) pojazdu zarówno przed datą nabycia pojazdu przez podatnika jak i po jego zbyciu. Zdaniem organu z ustalonych okoliczności wynika, że samochód będący przedmiotem postępowania jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i to bez względu na zapisy w dokumentach rejestracyjnych oraz twierdzenia podatnika. Z tego względu przedmiotowy pojazd winien być klasyfikowany do pozycji CN 8703.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu – powołując właściwe przepisy prawa podatkowego – obliczył należny podatek z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego.

Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu swego stanowiska nie zgodził się z argumentami organu. Podkreślił, że zakupiony przez niego pojazd był samochodem ciężarowym i w kraju pochodzenia jako taki został zarejestrowany.

W ocenie strony, organ I instancji pominął szereg informacji wynikających z dokumentów zgromadzonych w trakcie przeprowadzonego postępowania. Odwołujący wymienił wśród nich: kopię pisma duńskiego urzędu podatkowego z dnia [...] maja 2011 r. (wraz kopią urzędowego tłumaczenia) i kopię duńskiego świadectwa homologacji ciężarowej N1. Zdaniem strony okoliczności wynikające z tych pism zostały stwierdzone przez właściwe organy duńskie przy bezpośrednim zetknięciu się ze spornym pojazdem i wynika z nich, że sporny pojazd był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych, został wyeksportowany jako pojazd ciężarowy CN 8704, został zakwalifikowany przez administrację duńską do kategorii samochodów ciężarowych i był przedmiotem sprzedaży jako nowe auto ciężarowe.

Ponadto skarżący zarzucił, iż Naczelnik Urzędu pominął informacje uzyskane od S. Sp. z o.o. oraz fakt, że pojazd od "nowości" posiadał homologację samochodu ciężarowego, nadaną mu przez duńskiego dystrybutora – producenta, co świadczy o tym, że został wyprodukowany jako samochód ciężarowy.

Wskazał także, że organ I instancji nie uwzględnił wiążącej informacji taryfowej - WIT (European Binding Tariff Information - EBTI), znajdującej się na stronie internetowej Komisji Europejskiej, informującej, iż pojazd, który został zabudowany tak jak pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, został zaklasyfikowany jako samochód ciężarowy o kodzie CN 8704, co potwierdza powszechnie stosowaną w Unii Europejskiej kwalifikację pojazdów zbudowanych, jak będący przedmiotem sprawy pojazd, do kodu 8704.

W ocenie skarżącego, organ I instancji nie wziął pod uwagę cech konstrukcyjnych przedmiotowego pojazdu, istniejących w momencie powstania ewentualnego obowiązku akcyzowego. Zdaniem strony, cechy te potwierdzały, że w dacie istotnej z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie pojazd odznaczał się cechami właściwymi dla pojazdów do transportu towarów. Nie zostały też uwzględnione późniejsze zmiany w konstrukcji pojazdu, przeprowadzone po raz pierwszy dopiero w Polsce, polegające na zdemontowaniu fabrycznie zamontowanej przegrody stałej dzielącej część pasażerską od części towarowej oraz metalowej płyty podłogowej w tylnej części pojazdu, a następnie zamontowaniu punktów kotwiących siedzeń wraz z kanapą z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa.

Skarżący zarzucił organowi nieprawidłowe założenie, że pojazd został wyprodukowany jako 5-miejscowy osobowy, a następnie "przystosowany" w D. do przewozu towarów jedynie poprzez demontaż tylnych foteli, podczas gdy został on wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy i pozostał takim w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Skarżący zakwestionował także przydatność dowodową informacji zawartych na stronie internetowej Niezależnego Portalu Motoryzacyjnego AutoCentrum.pl, jak również wyniki oględzin pojazdu przeprowadzonych już po dokonaniu w nim zmian konstrukcyjnych.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Ustosunkowując się do istoty sporu Dyrektor Izby zaakceptował stanowisko zajęte przez organ I instancji, że sporny pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo i przemieszczony na terytorium kraju dnia [...] sierpnia 2009 r. (data przyjęta jako dzień wydania zaświadczenia o przeprowadzonym na terytorium kraju badaniu technicznym), powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703.

Dyrektor Izby wskazał, iż dla prawidłowości określenia pojazdu jako samochodu osobowego podlegającego opodatkowaniu akcyzą istotna jest jedynie jego prawidłowa klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej, a nie kategoria samochodu wynikająca z jego rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 113 ze zm.), jako samochodu ciężarowego. Klasyfikacji taryfowej towarów w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się na podstawie ściśle określonych zasad – Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z regułą pierwszą ORINS tytuły sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie informacyjne; dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag zgodnie z pozostałymi regułami.

Zdaniem Dyrektora Izby, z użytego w pozycji HS 8703 zwrotu "przeznaczony" wynika, że dla zaklasyfikowania pojazdu do tej pozycji decydujące jest główne przeznaczenie pojazdu, jeżeli jest ono jemu właściwe. Dopiero na podstawie zasadniczego przeznaczenia pojazdu należy dokonać klasyfikacji taryfowej do odpowiedniej pozycji HS. Chodzi przy tym o obiektywne przeznaczenie pojazdu, wynikające z jego ogólnego wyglądu oraz ogółu cech, w tym projektowych, które winno być oceniane na dzień zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Wobec powyższego ustalając obiektywne przeznaczenie przedmiotowego samochodu na dzień [...] sierpnia 2009 r. należy, w ocenie organu odwoławczego dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian konstrukcyjnych dokonanych w państwie członkowskim, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terenie kraju oględzin.

Dyrektor Izby stwierdził, że w dniu zakończenia procesu produkcji sporny pojazd był samochodem osobowym, na co wskazuje informacja przekazana przez przedstawiciela producenta S. sp. z o. o. z dnia [...] października 2011 r., z której wynika, iż pojazdy S. opuszczają fabrykę w wersji osobowej (fabryczna specyfikacja: pojazd osobowy, 5 osób). Dodatkowo przedstawiciel producenta poinformował, iż samochody marki Suzuki mogą być ewentualnie przystosowane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych rozporządzeń prawnych. Jednocześnie firma S. sp. z o.o. podała w piśmie, iż nie posiada informacji w jakiej specyfikacji przedmiotowy pojazd opuścił dealera zagranicznego.

Organ odwoławczy wskazał, iż w celu potwierdzenia parametrów technicznych pojazdu, posłużył się danymi udostępnionymi przez Niezależny Portal Motoryzacyjny AutoCentrum.pl. Według zamieszczonych tam informacji, pojazd marki Suzuki Grand Vitara, rok produkcji 2004, pojemność silnika 1995 cm3, silnik benzynowy to: liczba drzwi - 5, liczba miejsc - 5. Wymiary zewnętrzne: długość - 4470 mm, szerokość - 1810 mm, wysokość - 1695 mm, rozstaw osi - 2640 mm. Wymiary bagażnika: minimalna pojemność bagażnika (siedzenia rozłożone) - 187 l, maksymalna pojemność bagażnika (siedzenia złożone) – 2065 l.

Dalej Dyrektor Izby zauważył, że z duńskiego dowodu rejestracyjnego pojazdu nr [...] wynika, że pojazd został zarejestrowany w dniu [...] listopada 2006 r. po raz pierwszy jako samochód osobowy. Następnie na podstawie lokalnej duńskiej homologacji został przerobiony na samochód ciężarowy, kategorii N1.

W dniu [...] sierpnia 2009 r. samochód przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne dla potrzeb ruchu drogowego, zakończone wydaniem zaświadczenia nr [...] z tego samego dnia, w wyniku którego stwierdzono, że badaniu został poddany samochód ciężarowy podrodzaj VAN o maksymalnej ładowności konstrukcyjnej przewidzianej przez producenta 425 kg z liczbą miejsc siedzących dla 2 osób, włączając siedzenie kierowcy.

Następnie, w tym samym dniu – 7 sierpnia 2009 r., skarżący sprzedał pojazd W. i B. S., co wynika z faktury VAT-marża nr [...].

Pierwszej rejestracji sprowadzonego przez stronę samochodu na terytorium kraju dokonano w dniu [...] sierpnia 2009 r. w Starostwie Powiatowym w M. Przedmiotowy pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy.

Dyrektor Izby wskazał, iż po rejestracji pojazdu na terytorium kraju dokonano w nim zmian skutkujących zmianą rodzaju pojazdu z ciężarowego na osobowy, co potwierdza zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] października 2009 r. W opisie zmian – stanowiącym załącznik do zaświadczenia – wskazano, iż w pojeździe zdemontowano przegrodę stałą oraz zamontowano dodatkowo kanapy. Pojazd przystosowany został do przewozu 5 osób łącznie z kierowcą, kanapy wyposażono w zagłówki i pasy bezpieczeństwa.

W wyniku przeprowadzonych w dniu [...] stycznia 2014 r. oględzin spornego pojazdu ustalono, iż posiadał on 5 – drzwiowe, 5 – miejscowe, zamknięte jednobryłowe nadwozie z jedną przestrzenią dla kierowcy, pasażerów oraz towarów. W pojeździe nie było stałej przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i pasażerów, a częścią tylną. Pojazd posiadał całkowicie przeszklone nadwozie – przednie drzwi, tylne drzwi, drzwi (klapę) do przestrzeni bagażowej. Wewnątrz pojazdu stwierdzono stałe fabryczne gwintowane otwory do których zamontowana została kanapa drugiego rzędu siedzeń. Pojazd w ten sposób przystosowano do przewożenia łącznie 5 osób razem z kierowcą. Wszystkie siedzenia wyposażone były w kompletne wyposażenie zabezpieczające w postaci pasów bezpieczeństwa. Pasy bezpieczeństwa dla pasażerów tylnych siedzeń zamontowane były w oryginalnych fabrycznych gniazdach.

Ponadto w przestrzeni w wewnątrz pojazdu stwierdzono dywaniki, wentylację, oświetlenie górne w trzech punktach, popielniczki, wykładzinę podłogowa, wykładzinę boczną, uchwyty górne dla pasażerów (4 szt.), odtwarzacz CD/mp3, 6 poduszek powietrznych, felgi aluminiowe, hak holowniczy, przyciemniane szyby od słupka środkowego, kieszeń w piątych drzwiach (przy bagażniku), kieszenie w oparciach przednich siedzeń, kieszenie we wszystkich drzwiach bocznych, 4 głośniki w drzwiach bocznych, jednolita tapicerka sufitu, podłokietnik w tylnej kanapie, klimatyzację. Osoba obecna przy oględzinach- P.K. oświadczył, iż pojazd w dniu oględzin nie posiadał cech konstrukcyjnych jakie miał w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Przesłuchany w charakterze świadka właściciel pojazdu, aktualny w dniu oględzin, zeznał, że w dniu jego zakupu samochód posiadał równą bez zagłębień platformę metalową na podłodze za fotelem kierowcy i pasażera. Nie pamiętał jak platforma była przymocowana, ale było to stabilne mocowanie. W samochodzie nie było żadnej przegrody dzielącej przestrzeń wewnętrzną. Po zakupie samochodu, jeździł nim około pół roku, a następnie dokonał wymontowania metalowej platformy i zamontowania tylnej kanapy oraz pasów bezpieczeństwa. Wyżej wskazane zmiany zostały dokonane przy Okręgowej Stacji kontroli Pojazdów w K. w 2009 r. dokładnej daty nie pamięta. Drzwi otwierały się normalnie. Wskazał, że wydawało mu się, że montaż tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa został wykonany w oparciu o fabryczne miejsca mocowań siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa.

Organ II instancji stwierdził, że analiza zebranego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że sporny samochód jest samochodem osobowym, wyprodukowanym w Japonii jako samochód osobowy, być może w wersji uboższej, gdyż z przeznaczeniem na rynek duński, gdzie istnieje większe zapotrzebowanie na samochody tego typu, ale przerobiony na ciężarowy, w rozumieniu duńskich przepisów o ruchu drogowym.

Dyrektor Izby podniósł, iż nie kwestionuje zapisów zawartych w duńskim dowodzie rejestracyjnym oraz duńskiego świadectwa homologacji, w których przedmiotowy pojazd określony został jako ciężarowy. Jednakże zauważyć należy, że określenie pojazdu na gruncie jego homologacji i rejestracji odbywa się na podstawie innych przepisów niż klasyfikacja towarowa, w związku z czym pojazd, który został uznany za ciężarowy w dokumentach rejestracyjnych nie staje się automatycznie takim w świetle krajowych przepisów podatku akcyzowego.

W ocenie organu odwoławczego, zakres zmian jakie zostały dokonane w spornym pojeździe w żadnym przypadku nie wpłynął na jego konstrukcję, w związku z czym nie może być mowy o zmianach konstrukcyjnych. Zdaniem organu, o zmianach konstrukcyjnych można bowiem mówić dopiero wtedy, gdy pojazd zostanie poddany przeróbkom znacznie i na trwałe ingerującym w jego konstrukcję. W niniejszej sprawie natomiast, zmiany umożliwiające zarejestrowanie tego pojazdu jako samochodu ciężarowego nie wiązały się z żadnymi zmianami konstrukcyjnymi i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Stanowiły one wyłącznie czasowe przystosowanie pojazdu do przewozu towarów. Potwierdzeniem tego jest fakt, iż ponowne wyposażenie pojazdu w elementy niezbędne dla potrzeb przewozu osób, a więc zgodne z zasadniczym przeznaczeniem pojazdu nie wymagało zmiany konstrukcji pojazdu.

W ocenie Dyrektora Izby, ogólny wygląd i ogół cech samochodu marki Suzuki Grand Vitara w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, wskazuje, iż jest to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a nie do przewozu towarów.

Za niezasadne organ uznał zarzuty podniesione w odwołaniu. Zauważył przy tym, iż z decyzji organu I instancji wynika, że przedstawione przez skarżącego dowody były przedmiotem oceny organu podatkowego, zatem nie można uznać, że zostały one pominięte. Natomiast Naczelnik Urzędu odmówił przedłożonym dokumentom mocy dowodowej w zakresie, w jakim odnosić mogły się do kwalifikacji pojazdu jako ciężarowego, w rozumieniu przepisów WKC.

W ocenie organu, przedłożone przez podatnika zaświadczenia duńskiego Urzędu Podatkowego SKAT Hoje Taastrup nie są wiążące dla polskich organów podatkowych w zakresie taryfikacji towaru, bowiem tylko wiążąca informacja taryfowa lub wiążąca informacja o pochodzeniu wiąże administracje wszystkich Państw Członkowskich UE. Zaświadczenia takie nie mogą być również uznane za interpretacje podatkowe, bowiem w Danii interpretacja ustaw podatkowych opiera się rozporządzeniach wykonawczych i werdyktach sądowych. Orzeczenia podatkowe posiadające moc wiążącą wydawane są przez duńską Radę Orzecznictwa Podatkowego (National Assessment Council), do której wnioski o wydanie orzeczenia należy składać przed powstaniem zobowiązania podatkowego. Wydane przez właściwy organ interpretacje dotyczą przepisów stosowanych przez duńską administrację celno-podatkową i jako takie nie mogą mieć przeniesienia na grunt polskich przepisów akcyzowych.

Za nietrafny organ uznał zarzut dotyczący ustalenia cech pojazdu aktualnych na datę dokonania jego oględzin, nie zaś cech jakie posiadał w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego. W tym zakresie organ podniósł, iż oględziny pojazdu miały na celu zweryfikowanie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu pozwalających na jego klasyfikację w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Dyrektor Izby wyjaśnił jednocześnie, iż ustalenie zasadniczego przeznaczenia i ogółu cech samochodów w ramach wymiany towarowej pomiędzy państwami członkowskimi UE wobec braku kontroli granicznej odbywa się na podstawie zestawienia cech począwszy od etapu produkcji, poprzez wszystkie dokonane w pojeździe zmiany, aż do dnia jego oględzin na terytorium kraju.

Podsumowując Dyrektor Izby wskazał, iż dokonana przez organ podatkowy I instancji ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w uzasadnieniu decyzji I instancji ustalenia zostały oparte na dowodach zgromadzonych w postępowaniu (w tym także przedłożonych przez podatnika), wszechstronnie rozpatrzonych z punktu widzenia przesłanek zawartych w materialnoprawnej podstawie rozstrzygnięcia. Odmienna ocena podatnika o przydatności i znaczeniu dla przedmiotowej sprawy dowodów w postaci dokumentów urzędowych czy też dowodów w postaci zeznań świadków i oględzin pojazdu, nie świadczy o wadliwych ustaleniach faktycznych i niepełnej ich ocenie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby z dnia [...] czerwca 2014 r. P. K. wniósł o jej uchylenie w całości, jak również poprzedzającej ją decyzji I instancji, zarzucając naruszenie:

art. 100 ust. 4 w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 1 i art. 101 ust. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752; zwanej dalej: "u.p.a.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że dla ustalenia czy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i czy w związku z tym podlega klasyfikowaniu do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej jako samochód osobowy opodatkowany akcyzą, nie są istotne jego cechy charakterystyczne i wygląd oraz sposób używania z dnia przemieszczenia z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, lecz istotne są cechy i wygląd przynależne temu samochodowi w okresie poprzedzającym ten dzień lub następującym po tym dniu, w tym w szczególności w dacie wyprodukowania pojazdu podstawowego w początkowym etapie procesu wielostopniowej homologacji typu, w dacie dokonania oględzin lub w dacie jego sprzedaży już po dniu przemieszczenia na terytorium kraju, co ma uzasadniać badanie przez organy podatkowe, czy pierwotny ogólny wygląd pojazdu oraz jego pierwotne cechy charakterystyczne zostały zmodyfikowane w wyniku dokonania zmian konstrukcyjnych, zaś w razie przyjęcia ustaleń przeciwnych ma skutkować przypisaniem owemu pierwotnemu ogólnemu wyglądowi i owym ogólnym cechom charakterystycznym podstawowego znaczenia z punktu widzenia opodatkowania, przy równoczesnym abstrahowaniu od wyglądu, cech charakterystycznych i sposobu używania pojazdu w momencie przemieszczenia go na terytorium kraju.

Prawidłowa rekonstrukcja w/w przepisów, w ocenie skarżącego, prowadzi natomiast do wniosku, że samochodem osobowym podlegającym akcyzie jest tylko i wyłącznie samochód, którego wygląd i cechy charakterystyczne w dniu przemieszczenia go z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, rekonstruowane za pomocą dostępnych podatnikowi dowodów bezpośrednich, w tym dokumentów urzędowych takich jak pisma urzędów podatkowych stwierdzające jego wygląd i cechy, świadectwa konstrukcyjne i projektowe czyli świadectwa homologacji oraz dowody rejestracyjne i zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, wskazują na to, że jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i w związku z tym podlega klasyfikowaniu do pozycji 8703 CN jako samochód osobowy. Taka rekonstrukcja wynika również z wyroku TSUE C-486/06.

W konsekwencji organ celny dopuścił się też naruszenia art. 2 Konstytucji, art. 7 Konstytucji i art. 84 Konstytucji, z których wynika konieczność odtwarzania norm prawnych przez organy administracji, działające na podstawie i w granicach prawa, w zgodzie z literalnym brzmieniem ustawy, dla zapewnienia podmiotom prawa bezpieczeństwa prawnego.

art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia, równoznaczny z pominięciem przez organy celne przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania CN wymienionych poniżej okoliczności oraz treści dowodów bezpośrednio wskazujących na wygląd i cechy spornego pojazdu w dacie przemieszczenia go na terytorium kraju, a oparciu ustaleń na dowodach pośrednich, które opisywały sporny pojazd w momencie późniejszym niż dzień jego przemieszczenia:

1. a) informacji z S. Sp. z o.o. wskazującej, iż "pojazdy marki Suzuki opuszczają fabrykę w wersji osobowej, a następnie ewentualnie są przystosowywane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów". Przenosząc tę informację na realia niniejszej sprawy, zgodnie z homologacją ciężarową, jaką od nowości posiada sporny pojazd, nadana mu przez duńskiego dystrybutora, który był ostatnim producentem pojazdu, pojazd został wyprodukowany jako ciężarowy 2 osobowy, konstrukcyjnie przystosowany do przewozu ładunków, a nie jak twierdzi Dyrektor Izby, "pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak aby jego zasadniczą funkcją byt przewóz osób", w takim bowiem wypadku nie otrzymałby homologacji ciężarowej a osobową,
2. b) przedłożonego przeze mnie dokumentu w postaci kopii zaświadczenia duńskiego urzędu podatkowego z dnia [...] lipca 2010 r.(wraz z kopią urzędową tłumaczenia) będącego protokołem oględzin spornego pojazdu z dnia wewnątrzwspólnotowego nabycia, z którego wynika, że sporny pojazd był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych posiadał tylko 1 rząd siedzeń i trwałą przegrodę za nim, brak wyposażenia kojarzonego z przewozem pasażerów. Dowód ten nie został rozpatrzony na okoliczność ustalenia przeznaczenia auta, jego budowy, konstrukcji, a z góry odrzucony, gdyż nie dotyczy polskich przepisów podatkowych.
3. c) duńskiego świadectwa homologacji ciężarowej N1, z którego wynika, iż pojazd posiadał możliwość przewozu tylko 2 osób, był konstrukcyjnie przystosowany do przewozu ładunków czyli w dacie przemieszczenia go na terytorium kraju odznaczał się ogółem cech projektowych i wyglądem charakterystycznym dla pojazdu do przewozu towarów,
4. d) zaświadczenia o przeprowadzonym pierwszym badaniu technicznym w kraju, skoro w zaświadczeniu tym stwierdzono, że sporny pojazd był samochodem ciężarowym, to tę informację organy podatkowe winny odczytać przez pryzmat przepisu § 8 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 2003 r. Nr 32, poz. 262 ze zm.), który stanowił, że wnętrze kabiny kierowcy oraz pomieszczenia przeznaczonego do przewozu osób w samochodzie ciężarowym powinno być oddzielone od przestrzeni ładunkowej trwałą przegrodą o odpowiedniej wytrzymałości, z czego w dalszej kolejności wynika, że usunięcie tej przegrody było zmianą trwałą,
5. e) duńskiego dowodu rejestracyjnego w którym wpisane jest przeznaczenie tego pojazdu nadane przez producenta "do prywatnego przewozu towarów" (zapis w dowodzie);
6. f) okoliczności dokonania w spornym pojeździe zmian konstrukcyjnych (potwierdzonych specjalistycznym zaświadczeniem) po raz pierwszy dopiero w Polsce po dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, a nie jak twierdzi organ w Danii, polegających na zdemontowaniu fabrycznie zamontowanych: stałej fabrycznej metalowej przegrody dzielącej część pasażerską pojazdu od części towarowej oraz metalowej płyty podłogowej w tylnej części pojazdu, utworzeniu punktów kotwiących siedzeń wraz z kanapą z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa, które dopiero umożliwiły zarejestrowanie pojazdu na terytorium kraju jako samochodu osobowego, co oznacza, że w dacie istotnej z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie pojazd ton odznaczał się cechami właściwymi dla pojazdów do transportu towarów. Zmiany te nie stanowiły przywrócenia pierwotnych elementów pojazdu jak twierdzi organ celny, były to pierwsze zmiany dokonane w pojeździe od momentu jego wyprodukowania. Konieczność zajścia zmian konstrukcyjnych w celu umożliwienia przewozu osób pojazdem, wyklucza klasyfikację spornego pojazdu do samochodów osobowo-towarowych z pozycji CN 8703 zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do HS. Cechy konstrukcyjne auta potwierdza dołączony do skargi opis z duńskiego urzędu celno-podatkowego SKAT;
7. g) okoliczności braku istnienia dostępnych punktów kotwiczenia tylnych foteli w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu potwierdzonych dowodem w postaci pisma ze SKAT oraz homologacją. Organ nie posiada dowodu na występowanie punktów kotwiczenia w pojeździe w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, gdyż ich tam nie było; brak możliwości zamontowania siedzeń w tylnej części auta w momencie nabycia, wskazuje jednoznacznie na przeznaczenie auta do przewozu towarów, a nie osób;
8. h) przedłożonego dokumentu w postaci kopii zaświadczenia duńskiego urzędu podatkowego z dnia [...] maja 2011 r., (wraz z kopią urzędowego tłumaczenia) i wynikających z niego okoliczności, stwierdzonych przez właściwe organy duńskie przy bezpośrednim zetknięciu się ze spornym pojazdem, z których wynika, że sporny pojazd był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych, został wyeksportowany jako pojazd ciężarowy, został zakwalifikowany przez administrację duńską do kategorii CN8704 na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, zgodnie również z którym Dyrektor Izby dokonuje klasyfikacji pojazdu w Nomenklaturze Scalonej;
9. i) wiążących informacji taryfowych - WIT (European Binding Tariff Information - EBTI), znajdujących się na stronie internetowej Komisji Europejskiej, informujących, iż pojazdy, które zostały zabudowane tak jak pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, czyli ciężarowe na bazie pojazdu osobowego, zostały zaklasyfikowane jako samochód ciężarowy o kodzie CN 8704, co potwierdza powszechnie stosowaną w Unii Europejskiej kwalifikację pojazdów zbudowanych jak będący przedmiotem sprawy pojazd do kodu 8704. Organ odrzucił omawiany dowód jako niewiążący organ, nie dokonał jednak jego merytorycznej oceny, która miała bardzo istotny wpływ na sprawę. Skarżący wskazał przy tym na wyroku TSUE z dnia 07.04.2011r. Sony Supply Chain Solutions (Europę), sygn. C- 153/10, motyw 41 i 43, podnosząc, iż z orzeczenia tego wynika, że wiążąca informacja taryfowa udzielona osobie trzeciej może być uwzględniania w charakterze środka dowodowego przez sąd rozpoznający spór dotyczący klasyfikacji taryfowej towaru oraz wynikającej stąd zapłaty należności celnych;

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p. oraz art. 2., art.

1. 3. i art.
2. 7. i art.
3. 84. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez oparcie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia sprawy na ustaleniach sprzecznych ze zgromadzonym materiałem dowodowym, jego wybiórczą, nierzetelną i niekonsekwentną ocenę oraz w oparciu o treści pozaprawne wynikające z zastosowania przez organ dowolnej rozszerzającej wykładni przepisów, a także w oparciu o treści nie istniejące (tym bardziej obowiązujące), przy pominięciu istniejących przepisów prawa a mianowicie:
4. a) klasyfikację spornego pojazdu do pozycji CN8703 w oparciu o bezprawne stworzenie przez siebie noty, pomijając obowiązujące noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN), co doprowadziło do sytuacji, iż zdaniem organów celnych wszystkie pojazdy typu SUV należy klasyfikować do pozycji CN 8703, gdyż wszystkie są produkowane z punktami kotwiczenia, co zdaniem organów jest bowiem okolicznością decydującą przy klasyfikacji, podczas gdy normodawca określił pojazdy Suv jako niejednorodne (co podkreślił również TSUE w wyroku c-486/06) i uzależnił ich klasyfikację do właściwej pozycji CN w zależności od dostępności punktów kotwiczenia w momencie klasyfikacji, a nie faktu ich obecności w dniu produkcji.
5. b) nierozpatrzenie pełnego materiału dowodowego pod kątem merytorycznym np. WIT, zaświadczenia ze SKAT, informacja od duńskiego producenta.
6. c) wybiórczą, nierzetelną i niekonsekwentna ocenę dowodów polegającą np. na tym, iż z jednej strony organ wskazuje na brak znaczenia okoliczności stwierdzonych na "gruncie prawa drogowego",.z drugiej zaś - opiera swoje rozstrzygnięcie na okoliczności, która podlega wyłącznie ocenie przez pryzmat przepisów prawa drogowego. Innymi słowy, wyprodukowanie pojazdu w charakterze samochodu osobowego oznacza wyłącznie, że pojazd ten wyprodukowany został jako osobowy w rozumieniu prawa drogowego;
7. d) niewytłumaczenie przesłanek, które kierowały organem przy podejmowaniu decyzji, szczególnie, że nie znalazły one odzwierciedlenia w przepisach prawa, jak np. przesłanka jakoby zakres zmian dokonanych w pojeździe od momentu wyprodukowania, przez dzień nabycia, aż do dnia oględzin miał wpływ na ocenę przeznaczenia auta w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, oparta ponadto na własnej pozaprawnej definicji zmian konstrukcyjnych; czy też ustalenie w sprzeczności do informacji od producenta i homologacji, że pojazd został konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób przez producenta;
8. e) oparcie decyzji na wymyślonych przez organ definicjach, sprzecznych z powszechnie obowiązującymi, jak np. ustalenie, że przedstawiciel producenta nie jest producentem pojazdu pomimo, iż dokonał istotnych zmian w pojeździe w wyniku których pojazd uzyskał ciężarowe świadectwo homologacji; czy też, że zmiany konstrukcyjne muszą być istotne, trwałe, trudne i nieodwracalne;
9. f) niewskazanie faktów udowodnionych, które mają wpływ na decyzję, a tym bardziej przyczyn dla których organ nie wziął pod uwagę wszystkich okoliczności wynikających z dowodów zgromadzonych w sprawie, zupełnie je pomijając tylko na podstawie, iż nie są one wiążące dla organu, co nie jest prawidłowym i wystarczającym uzasadnieniem dla poczynienia odmiennych ustaleń;
10. g) niezastosowanie Noty Wyjaśniającej do CN Wspólnot Europejskich (2008/C 133/01) z dnia 30.05.2008, której należy używać w połączeniu z Notami Wyjaśniającymi do HS, która została wydana przez Komisję Europejską niejako uzupełnienie not do HS, ze względu na trudności w klasyfikacji niejednorodnych pojazdów typu van;
11. h) stwierdzenie na str. 10 uzasadnienia decyzji "Przepisy podatkowe są bowiem przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych" jako wytłumaczenie braku merytorycznej oceny dokumentów związanych z przepisami ruchu drogowego, np. homologacji, w tej sprawie jasno wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku GSK 339/04 "Naczelny Sąd Administracyjny stanowczo nie podziela tak pojmowanej autonomii prawa celnego, która w gruncie rzeczy służy jako usprawiedliwienie arbitralnego stosowania tego prawa";

naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122., art. 187, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 1 O.p. oraz art. 231 § 1 i art. 271 § 1 Kodeksu Karnego poprzez klasyfikację spornego pojazdu do pozycji CN 8703 w oparciu o wadliwe ustalenia sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym, a mianowicie:

1. a) nieprawidłowe ustalenie, że pojazd został wyprodukowany jako osobowy, w konsekwencji czego został po raz pierwszy zarejestrowany jako osobowy i na podstawie powyższego ustalenie przez organ celny, że przeznaczeniem pojazdu nadanym przez producenta jest przewóz osób, wobec czego zaklasyfikowanie pojazdu do kodu 8703 i naliczenie od niego podatku akcyzowego, podczas gdy prawidłowa ocena oparta na informacji od producenta, dowodzie rejestracyjnym i homologacji auta jest następująca: pojazd został wyprodukowany jako ciężarowy i jako taki został po raz pierwszy zarejestrowany, w związku z czym producent nadał mu przeznaczenie do przewozu towarów, więc pojazd ten należało zaklasyfikować do pozycji CN 8704 i nie naliczać od niego podatku akcyzowego;
2. b) nieprawidłowe ustalenie w oparciu tylko o własne przekonanie, iż zmiany dokonane w pojeździe zmieniające jego przeznaczenie z ciężarowego na osobowy nie były zmianami konstrukcyjnymi, pomimo posiadania zaświadczenia od specjalisty potwierdzającego dokonanie zmian konstrukcyjnych w spornym pojeździe, ponadto jak wynika z ustawy Prawo o ruchu drogowym zmiana ilości miejsc siedzących jest zmianą konstrukcyjną pojazdu, uwzględniając, że ustawa akcyzowa nie posiada własnej definicji zmian konstrukcyjnych;
3. c) nieprawidłowe ustalenie oparte na poświadczeniu nieprawdy na str. 23 decyzji " Istotą w rozumieniu powołanych dyrektyw (...) rodzaj nadwozia AC- kombi i AF- pojazd wielozadaniowy (np. van) decyduje o zaliczeniu samochodu do kategorii M1", podczas gdy w przywołanych dyrektywach wprost jest napisane, że pojazd VAN decyduje o zaliczeniu do kategorii N 1 i nie ma napisane, że van jest przykładem pojazdu wielozadaniowego.

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 197 § 1 O.p., poprzez niepowołanie biegłego na okoliczność ustalenia czy w pojeździe dokonano zmian konstrukcyjnych. Okoliczność ta ma decydujące znaczenie przy klasyfikacji spornego pojazdu do właściwej pozycji w CN. Ocena w/w okoliczności wymaga specjalistycznej wiedzy z dziedziny mechaniki i budowy. W aktach sprawy znajduje się zaświadczenie od specjalisty potwierdzające dokonanie zmian konstrukcyjnych w pojeździe, organ celny twierdzi, że takie zmiany nie zaszły;

art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w zw. z art. 2 pkt 1 i art. 3 i art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz w zw. z poz. 8703 i 8704 Nomenklatury Scalonej (Dział 87 Sekcja XVII Część Druga Załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej), w świetle art. 28 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 2 ust. 1 i art. 12 ust. 2 zdanie pierwsze Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez oderwanie się, dla potrzeb wymiaru polskiej akcyzy w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organy celne, od zasad stosowania prawa w warunkach członkostwa Rzeczpospolitej Polskiej w Unii Europejskiej, w szczególności zaś pominięcie zasadniczego faktu, że towary takie, jak sporny pojazd w realiach sprawy, były niejednokrotnie klasyfikowane przez odpowiadające Dyrektorowi Izby organy innych państw członkowskich, w sposób odmienny, przy zastosowaniu tych samych kryteriów.

Wymiar akcyzy został dokonany na skutek przyjęcia klasyfikacji spornych pojazdów sprzecznej z wypracowaną praktyką klasyfikacyjną analogicznych towarów w innych państwach członkowskich, w tym poprzez jawne lekceważenie wydawanych w tych państwach Wiążących Informacji Taryfowych (WIT) powszechnie dostępnych w bazie prowadzonej przez Komisję Europejską, co z uwagi na cele realizowane przez WIT i wynikającą z ww. przepisów zasadę jednolitości klasyfikacji towarów na terenie Unii Europejskiej, pozwala uznać zaskarżone decyzje za środek zagrażający urzeczywistnieniu celów Unii i sprawnie funkcjonującego rynku wewnętrznego;

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 i art. 198 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie nieadekwatnych dowodów w postaci oględzin przedmiotowego pojazdu oraz informacji zawartych na stronie www.autocentrum.pl, mimo iż nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, w szczególności nie mogły doprowadzić do ustalenia cech konstrukcyjnych i przeznaczenia pojazdu w dacie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Oględziny zostały przeprowadzone po dokonaniu w pojeździe zmian konstrukcyjnych polegających na usunięciu pewnych elementów, a zainstalowaniu innych.

Zatem pewne cechy konstrukcyjne pojazdu zostały utracone, a pojawiły się inne. Organ celny nie mógł określić utraconych cech. Nie mógł zatem organ ustalić na podstawie oględzin auta po dwóch latach od momentu nabycia, czy w dniu nabycia również istniała możliwość zamontowania tylnych foteli bez dokonania zmiany konstrukcyjnej, pojazd zmienił cechy konstrukcyjne. Cechy konstrukcyjne spornego pojazdu na dzień ewentualnego obowiązku akcyzowego zostały opisane w licznych dokumentach zgromadzonych w sprawie. Dodatkowo w załączeniu protokół oględzin przeprowadzonych przez SKAT, które są znacznie bliższe dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia niż oględziny przeprowadzone przez organ celny w Polsce;

art. 2, art. 3 i art. 7 Konstytucji poprzez żądanie zapłaty podatku akcyzowego choć pojazd został zarejestrowany w kraju. Zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym, rejestracji pojazdu dokonuje się na podstawie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju albo dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju albo zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy, jeżeli samochód osobowy został sprowadzony z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej i jest rejestrowany po. raz pierwszy. Stąd nieotrzymanie stosownego dokumentu przez organ rejestrujący powinno skutkować odmową rejestracji pojazdu, chyba że organ ten uznał prawidłowość klasyfikacji pojazdu przez zainteresowanego, jako pojazdu innego niż osobowy (np. do pozycji CN 8704 "Pojazdy silnikowe do transportu towarów"). Brak żądania przez właściwy organ powołanego wyżej dokumentu pozwalał natomiast mi przyjąć jako działającemu w zaufaniu do tego organu, że zaklasyfikował on ten pojazd prawidłowo jako pojazd inny niż zasadnicze przeznaczony do przewozu osób.

Wszak nie może ulegać wątpliwości, iż organ rejestrujący, oceniając czy w danym przypadku niezbędny jest dokument potwierdzający uiszczenie akcyzy, dokonuje klasyfikacji pojazdu zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami obowiązującymi na gruncie opodatkowania akcyzą, w tym według klasyfikacji CN.

Naruszenie art. 120 o.p., art. 121 ust. 1 o.p., art. 122 o.p., art. 180 ust. 1, art. 187 ust. 1 o.p., RT. 188 o.p., poprzez szablonowe potraktowanie sprawy, bez faktycznego określenia stanu faktycznego co wskazuje na nieobiektywność organu celnego, dowodem powyższego jest stwierdzenie Dyrektora Izby Celnej w decyzji, iż w mojej wypowiedzi z dnia [...] maja 2014 r. napisałem, iż szczegółową swoją argumentację przedstawiłem już wcześniej, podczas gdy w rzeczywistości nic takiego nie napisałem, a wręcz przeciwnie przedstawiłem organowi nowy argument mający znaczący wpływ na wynik sprawy, a mianowicie wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 7 kwietnia 2011 r. Sony Supply Chain Solutions (Europe), syn. C-153/10, w którym jest napisane, iż " W braku bowiem przepisów prawa Unii dotyczących pojęcia dowodu wszelkie środki dowodowe dopuszczone na mocy przepisów postępowania państw członkowskich w procedurach analogicznych do tej, o której mowa art. 243 kodeksu celnego, są, co do zasady dopuszczalne." A także na wiążącą informację taryfową może powoływać się tytułem środka dowodowego także ten, komu jej nie udzielono." Z czego wynika, iż dowodem w sprawie mogą być załączone wcześniej przez skarżącego WIT-y, pomimo, iż nie zostały wydane na mnie, jeśli dotyczą podobnego stanu faktycznego, co bezsprzecznie miało miejsce w niniejszej sprawie.

Organ nie dość, że nie włączył WIT- ów na tę okoliczność jako dowodów w sprawie, to zupełnie nie odniósł się do przedstawionego przez skarżącego argumentu, zupełnie go pomijając, poprzez poświadczenie nieprawdy.

Rozwijając powyższe zarzuty w obszernym uzasadnieniu skargi podniesiono, iż wskazane naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej miały istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy celne, zobowiązane do działania w oparciu o przepisy prawa zgodnie z ich literalnym brzmieniem, dopuszczania w charakterze dowodu wszystkiego co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem, do wyczerpującego rozpatrzenia całego zgromadzonego materiału dowodowego i do wzięcia pod uwagę wszystkich wynikających z niego okoliczności, w tym okoliczności wynikających z dokumentów urzędowych, a takim przymiotem cieszą się świadectwa homologacji, nie poddały ocenie przywołanych wyżej dowodów i okoliczności, wskazujących na cechy spornego pojazdu w momencie istotnym z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego stwierdzone przez podmioty, które się z tym pojazdem bezpośrednio zetknęły (w przeciwieństwie do organów celnych), niewłaściwie odczytały informację uzyskaną od producenta, homologację auta, zamiast tego zbudowały podstawę faktyczną rozstrzygnięcia na nieprawdziwych ustaleniach sprzecznych ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz w oparciu o treści pozaprawne, w tym treści nie istniejące (tym bardziej obowiązujące). W konsekwencji organy celne błędnie przyjęły, że w momencie przemieszczenia spornego pojazdu na terytorium kraju pojazd ten był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (CN 8703).

Skarżący wniósł również o powołanie biegłego sądowego z dziedziny motoryzacji, celem wyjaśnienia sprzeczności zaprezentowanej w punkcie nr 5 zarzutów skargi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2015 r. skarżący ponownie przedstawił stanowisko prezentowane dotychczas zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak również w skardze. Jednocześnie wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych dokumentów w postaci korespondencji elektronicznej z dnia [...] listopada 2012 r. oraz odpowiedzi z D. na wniosek organu nr [...] dotyczący klasyfikacji duńskich vanów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje

Skarga jest uzasadniona.

W pierwszej kolejności rozpoznając sprawę należało sprawdzić, czy w sprawie nie doszło do naruszenia prawa, które pozostawałoby w sprzeczności z dyrektywą praworządności wynikającą z Konstytucji RP oraz art. 120 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny powołując art. 27 zdanie pierwsze Konstytucji RP, który stanowi, że "W Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski" stwierdza, że po stronie organów władzy publicznej w RP istnieje nakaz posługiwania się językiem polskim – zarówno w relacjach między tymi organami, jak i w stosunkach z obywatelami (zob. uchwała TK z dnia 14 maja 1997 r., sygn. akt W 7/96-, OTK 1997 nr 2, poz. 27). Potwierdzeniem tej tezy jest brzmienie art. 4 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2011r., nr 43, poz. 224 ze zm.), który stanowi, że język polski jest językiem urzędowym m.in. konstytucyjnych organów państwa, organów jednostek samorządu terytorialnego, terenowych organów administracji publicznej czy wszelkich innych podmiotów wykonujących zadania publiczne.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 1 powołanej ustawy podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej co do zasady dokonują wszelkich czynności urzędowych w języku polskim. Pewne odstępstwo od tego nakazu można uznać za dopuszczalne – poza wyjątkiem, o którym mowa w art. 27 zdanie drugie Konstytucji RP – w odniesieniu do obrotu prywatnoprawnego, pomiędzy jednostkami niepublicznymi, w których żaden z uczestników stosunku prawnego nie znajduje się w pozycji nadrzędnej (władczej) wobec innych uczestników (por. wyrok TK z dnia 13 września 2005 r., sygn. akt K 38/04). Odstępstwa od wspomnianego nakazu mogą być podyktowane również ochroną prawa do rzetelnego procesu sądowego czy prawa do dobrej administracji, jeżeli z praw tych korzystają na terytorium Polski osoby nieznające języka urzędowego.

Dodatkowo podkreślić należy, że nakaz posługiwania się w relacjach z obywatelami językiem polskim odnosi się nie tylko do organów państwa polskiego, lecz również do innych podmiotów, które na mocy zobowiązań międzynarodowych RP zostały upoważnione do regulowania w sposób władczy statusu obywateli polskich, w tym do organów Unii Europejskiej. Nie ma bowiem podstaw do przyjęcia, że treść normatywna art. 27 Konstytucji została ograniczona na skutek przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. W szczególności podstaw takich nie daje art. 90 Konstytucji RP.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 83 Konstytucji, każdy ma obowiązek przestrzegania prawa obowiązującego na terytorium RP. Ponadto ugruntowana w europejskiej kulturze prawnej zasada ignorantia iuris nocet wyraża założenie, że każdy obywatel powinien znać adresowane do niego normy prawne. Z drugiej jednak strony, z ogólnej zasady państwa demokratycznego – wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP – wynika, że nakazy i zakazy kierowane do obywateli przez organy władzy powinny być formułowane w sposób zrozumiały dla tych obywateli. W innej sytuacji nie można w państwie demokratycznym oczekiwać przestrzegania prawa przez jego adresatów. Podstawowym warunkiem umożliwiającym adresatom norm prawnych zrozumienie treści adresowanych do nich powinności jest wyrażenie norm w przepisach sformułowanych w języku, którego znajomości można oczekiwać od adresatów. Przepisy Konstytucji RP, a w szczególności art. 27 Konstytucji, nie dają podstaw do uznania, aby od obywateli polskich można było wymagać znajomości innych języków niż język polski.

W kontekście powyższych uwag – stosownie do treści art. 134 p.p.s.a. – wskazać przede wszystkim należy, że Organ II instancji wydał w sprawie decyzję bazując na materiale dowodowym, który zgromadził Organ I instancji. Uważna analiza akt sprawy pozwala stwierdzić, iż na etapie postępowania przed Organem I instancji włączono do akt sprawy obcojęzyczne kopie dokumentów, które nie zostały przetłumaczone na język polski. Ponieważ – jak wynika to z treści decyzji Organu II instancji – stanowią one istotny materiał dowodowy, który legł u podstaw ustaleń faktycznych, przeto naruszono treść art. 4 powołanej ustawy o języku polskim, który to przepis stanowi, że w sprawach toczących się przed organem administracji publicznej językiem urzędowym jest język polski.

Powyższe uchybienie uniemożliwia ocenę tego, czy ustalenia poczynione przez Organy obu instancji są prawidłowe; przedwczesne jest zatem – przy braku pewnych ustaleń faktycznych - odnoszenie się do treści zarzutów poczynionych w skardze. Z tej racji należało uchylić rozstrzygnięcie Organu II instancji.

Rozpoznając ponownie sprawę należy przede wszystkim dokonać tłumaczeń dokumentów obcojęzycznych na język polski, co może uczynić Organ II instancji; konieczne jest przetłumaczenie załączników do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] stycznia 2014 r tj. pismo duńskiego urzędu podatkowego i duńskiego dokumentu rejestracyjnego. (k. 69-70)

W przyszłości umożliwi to – w przypadku złożenia ponownej skargi do Sądu – ocenę legalności zaskarżonych rozstrzygnięć (w sytuacji gdyby zajęto stanowisko identyczne – jak w zaskarżonych – decyzjach).

Nie ulega wątpliwości, iż język polski jest językiem urzędowym terenowych organów administracji publicznej oraz że podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują wszelkich czynności urzędowych oraz składają oświadczenia woli w języku polskim, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia czynności urzędowych, jednakże - na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 maja 2002 r., II SA 4033/01 (Wokanda 2002 /12/39) - nasuwające się wątpliwości związane z tym zagadnieniem prawnym usunęła cyt. wyżej uchwała Trybunału Konstytucyjnego z dnia 14 maja 1997 r., podjęta na gruncie dekretu z dnia 30 listopada 1945 r. o języku państwowym i języku urzędowania rządowych i samorządowych władz administracyjnych (Dz. U. Nr 57, poz. 324). W powyższej uchwale Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, zachowujący aktualność pod rządami obecnie obowiązującej ustawy o języku polskim, że czynności urzędowe to wszelkie czynności organów i instytucji powołanych do realizacji określonych zadań publicznych, związane z realizacją ich konstytucyjnych i ustawowych kompetencji, chyba że z istoty tych czynności wynika konieczność posłużenia się językiem obcym.

Pojęcie czynności urzędowych obejmuje również czynności procesowe podejmowane przez organy administracji publicznej. Oznacza to, że czynności procesowe winny być dokonywane w języku polskim. Organ administracji publicznej zobligowany jest do dokonywania w języku polskim zarówno czynności ustnych, jak i do prowadzenia w tym języku dokumentacji postępowania, a to oznacza prawną powinność posługiwania się w postępowaniu administracyjnym przetłumaczonymi dokumentami.

Konstytucyjna zasada, której odzwierciedleniem są przepisy ustawy o języku polskim stanowiąca, iż językiem urzędowym jest język polski, warunkuje, aby dokumenty - tak jak w rozpatrywanej sprawie - będące zasadniczym dowodem wpływającym na rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zostały przetłumaczone na język polski, umożliwiając tym samym prawidłową ocenę wyniku badania treści takiego dokumentu (por. wyrok NSA z dnia 10 października 2008 r., sygn. akt I GSK 1088/07).

Na koniec należy się odnieść do złożonej przez skarżącego w piśmie z dnia [...] stycznia 2015 r. kserokopii wydruku korespondencji mailowej z dnia 6 listopada 2012 r. pomiędzy administracją duńską, a Biurem Wymiany Informacji Podatkowej w K. Wynika z niej, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany i sprzedany jako ciężarowy.

Organ wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie zawarł tezę, że producent nie wie jakie samochody produkuje, a wiedzę tę posiadają polskie organy celne. Jednak to stanowisko jest błędne. Organ rozpoznając sprawę na nowo, będzie musiał odnieść się do dokumentów przedstawionych przez producenta samochodu, w tym także ocenić załączniki do pisma z dnia [...] stycznia 2015 r.

Sąd nie odnosi się do kolejnych zarzutów skargi ponieważ uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn wymienionych w art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a, w związku z czym orzekanie o nich na obecnym etapie postępowania, należy uznać za przedwczesne.

W tym stanie rzeczy uznając, iż w toku postępowania podatkowego doszło do naruszenia wymienionych wcześniej przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżoną decyzję należało uchylić w oparciu o przepis art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. O wstrzymaniu Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a. Natomiast o kosztach orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.