Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 3 grudnia 2014 r. M. Sp. j. (dalej: "Spółka", "Strona", "Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej także: Naczelnik, organ I instancji) o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 7.000,00 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 6 samochodów osobowych.
Do wniosku dołączono:
- – upoważnienie z dnia 29 października 2014 r. dla A. T. wraz z dokumentem potwierdzającym uiszczenie opłaty skarbowej;
- – 6 faktur dokumentujących sprzedaż samochodów z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej;
- – 6 faktur dokumentujących zakup samochodów na terytorium kraju;
- – 2 oświadczenia o posiadaniu oryginału dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy;
- – dokumenty przewozowe CMR z [...] grudnia 2013 r.;
Organ I instancji decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2015 r., wydaną na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej: "O.p."), art. 107 ust. 1, ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 752; dalej: "u.p.a.") oraz § 2, § 3 ust. 2, § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 7.000,00 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 6 samochodów osobowych.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w toku postępowania ustalono, że podmiot zobowiązany złożył deklaracje AKC-U oraz zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów. Łączna kwota podatku akcyzowego zapłacona z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodów osobowych wyniosła 6.642,00 zł.
Organ I instancji przytoczył treść art. 107 ust. 1 u.p.a., z którego wynika, że aby dokonać zwrotu akcyzy, konieczne jest spełnienie następujących warunków:
- 1. nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel;
- 2. dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu tych czynności;
- 3. samochód osobowy nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
- 4. od samochodu została zapłacona akcyza na terytorium kraju;
- 5. złożono wniosek o zwrot akcyzy właściwemu naczelnikowi urzędu celnego;
- 6. zachowano jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu - do złożenia wniosku.
Jako przyczynę odmowy zwrotu akcyzy naczelnik wskazał niespełnienie warunku dotyczącego wcześniejszej rejestracji pojazdu na terytorium kraju. Jak bowiem wynika z centralnej ewidencji pojazdów, przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane i rejestracja ta ma charakter stały.
Rejestracji dokonały urząd miasta K. w dniu 30 października 2013 r. oraz urząd miejski w B. w dniach 20 i 26 listopada oraz 6 grudnia 2013 r. Natomiast przemieszczenie pojazdów objętych przedmiotowym wnioskiem rozpoczęło się w dniach 10 i 12 grudnia 2013 r., co wynika z załączonego listu przewozowego CMR. Stąd wobec uchybienia jednej z przesłanek dokonania zwrotu akcyzy, organ I instancji orzekł jak w sentencji.
Pismem z dnia 12 listopada 2014 r. Strona odwołała się od powyższej decyzji organu I instancji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie o uchylenie decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
Zarzucono naruszenie następujących przepisów prawa:
- – art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
- – art. 121 w zw. z art. 122, w zw. z art. 123 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz poprzez brak sprawdzenia faktów zarejestrowania pojazdów w Wydziale Komunikacji poszczególnych urzędów.
Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej także: "Dyrektor", "organ II instancji") decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 107 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 u.p.a. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji Dyrektor, przywołując ponownie ustawowe podstawy zwrotu akcyzy, uznał, że nie zostały one zachowane w niniejszej sprawie. Po pierwsze nie można jednoznacznie potwierdzić, że Spółka zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy tych samochodów osobowych. Załączone do wniosku 2 listy przewozowe CMR b/n wystawione w G. w dniu 10 grudnia 2013 r. nie posiadają wypełnionego pola nr 24, tj. data, stempel, miejsce i podpis odbiorcy. Wnioskodawca nie przedstawił innych dowodów na zrealizowanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.
Po drugie, Strona nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od spornych samochodów osobowych na terytorium kraju. Przedstawione przez Spółkę wydruki ze strony internetowej https://www.e-clo.pl/ZEFlR/ezerir/app/CheckCar nie stanowią, w ocenie Dyrektora, dowodu w sprawie, odpowiedniego z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym.
Po trzecie Spółka nie wywiązała się z przesłanki w zakresie braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w stosunku do 6 samochodów osobowych. W dniach 30 października 2013 r., 20 i 26 listopada 2013 r. i 6 grudnia 2013 r. pojazdy, będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, zostały zarejestrowane na terytorium kraju. Oznacza to, że w dniu rozpoczęcia dostawy (3 samochody z pozycji 1-3 załącznika do decyzji) i w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej (3 samochody z pozycji 4-6 załącznika do decyzji) pojazdy były zarejestrowane na terytorium kraju. Wskazano przy tym, że rejestracja ta nie miała charakteru rejestracji czasowej wydanej w celu wywozu pojazdów poza granice kraju (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy - Prawo o ruchu drogowym), lecz charakter rejestracji stałej, zakotwiczonej w art. 72 i art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym.
Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, Dyrektor uznał je za niezasadne. Zaznaczono, że zwrot akcyzy stanowi uprawnienie wnioskodawcy, pod warunkiem łącznego spełnienia przez ustawowych przesłanek. Zatem niewypełnienie choćby jednej z wielu przesłanek uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku akcyzowego. W niniejszej sprawie wykazano, że przesłanki nie zostały spełnione w komplecie i wykazano to w zgodzie obowiązującymi przepisami procedury.
Ponadto Dyrektor zauważył, że Strona bezzasadnie przesuwa na organy podatkowe obowiązek skompletowania odpowiednich dokumentów, które umożliwiłby zwrot podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, zapominając przy tym, że to po jej stronie, jako beneficjenta, leży główny ciężar udowodnienia okoliczności, z których chce wywieść swoje uprawnienie. Nie zasługiwało również na uwzględnienie twierdzenie, że przedmiotowe pojazdy nie zostały zarejestrowane w dacie rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej. Z ustalonego stanu sprawy wynika, że pojazdy te były poddane rejestracji czasowej. Zaś ustawodawca w art. 107 ust. 1 u.p.a. użył zwrotu "niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju". Nie ma zatem znaczenia rodzaj tej rejestracji, a sam fakt, iż została ona dokonana.
Skarżąca wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się jej uchylenia. W skardze podniesiono zarzuty naruszenia:
- – art. art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
- – art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 3 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie udowodniła dokonania dostawy pojazdów z poz. 1-3 w tabeli w jej imieniu.
- – art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie wykazała zapłaty akcyzy od samochodów osobowych na terytorium kraju.
W uzasadnieniu pełnomocnik strony skarżącej podkreślił, że główną oś sporu między spółka a organem stanowi odmienna interpretacja pojęcia pojazdu zarejestrowanego uprzednio na terytorium kraju, którym posługuje się u.p.a. W ocenie skarżącej, nie można rejestracji wstępnej, dokonywanej w celu umożliwienia przemieszczenia pojazdów z punktu sprzedaży, traktować jako rejestracji stałej, służącej nieograniczonej eksploatacji towaru. Ponadto wskazano, że w sprawie nie można mówić o rejestracji stałej przez Skarżącą przedmiotowych pojazdów, albowiem przed wydaniem decyzji o rejestracji zostały one już zbyte na rzecz innych podmiotów. Z tą okolicznością wiąże się również zarzut nieprawidłowego przeprowadzenia postępowania rejestracyjnego, w związku z którym nie można zdaniem strony mówić o faktycznym zarejestrowaniu samochodów na terytorium kraju.
Ponadto zaznaczono, że pomimo dokonania eksportu w dniach, w których pojazdy nie były już własnością Skarżącej, to nie ulega wątpliwości, iż to ona zleciła ich transport, co wynika z dokumentu CMR.
Wskazano również, że organy niesłusznie odmówiły uznania dokumentacji przedstawionej przez Skarżącą za wystarczających do uznania, że w sprawie doszło do dokonania dostawy dokonania dostawy w jej imieniu.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Skarga jest niezasadna.
Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzi na pytanie, czy przedstawione przez Skarżącą dowody świadczą, że to Spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej 6 samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju samochodów. Tym samym, przedmiotem odpowiedzi jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy.
Należy podzielić stanowisko organów, że Skarżąca nie przedstawiła stosownych dowodów potwierdzających wypełnienie dyspozycji art. 107 ust. 1 u.p.a. umożliwiającego zwrot akcyzy.
Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. - podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.
Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).
Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.).
Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:
- 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,
- 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,
- 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,
- 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,
- 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,
- 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.
Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki, jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące pojazdu sprowadzają się do tego, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający dostawie wewnątrzwspólnotowej lub eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być przy tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu bądź dostawy wewnątrzwspólnotowej lub w jego imieniu eksport bądź dostawa wewnątrzwspólnotowa jest realizowana.
Nadto podmiot ten powinien posiadać wymagane prawem dokumenty potwierdzające wcześniejsze uiszczenie akcyzy oraz dokumenty potwierdzające rzeczywiste dokonanie eksportu bądź dostawy wewnątrzwspólnotowej. Odnośnie samego wniosku, wypada zauważyć, że powinien on zostać złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania art. 107 ust. 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. nr 32, poz. 246, dalej: "rozporządzenie").
W przedmiotowej sprawie Skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej i eksportu 6 samochodów osobowych.
Zdaniem Sądu, organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że Skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Należy podkreślić, że z dokumentów jasno wynika, iż właściwy organ na wniosek dokonał rejestracji pojazdów. Okoliczność ta wynika z danych zgromadzonych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.
W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". Natomiast w myśl ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym stanowi, że ewidencję prowadzi w systemie teleinformatycznym minister właściwy do spraw wewnętrznych. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji.
W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2014 r., poz. 1114) system teleinformatyczny, to zespół współpracujących ze sobą urządzeń informatycznych i oprogramowania zapewniający przetwarzanie, przechowywanie, a także wysyłanie i odbieranie danych przez sieci telekomunikacyjne za pomocą właściwego dla danego rodzaju sieci telekomunikacyjnego urządzenia końcowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014 r. poz. 243 i 827).
Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie.
W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1 - 5 - organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...);
4) wymienione w ust. 1a - organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu.
Mając zatem na uwadze wskazane przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że 7 pojazdów zostało po raz pierwszy zarejestrowany w kraju przed dokonaniem ich wewnątrzwspólnotowej dostawy.
Nie budzi wątpliwości Sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem Sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposobu gromadzenia danych. Zatem organ mógł przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w dacie wskazanej w ewidencji. Dlatego też prawidłowo organ podatkowy także z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego.
Odnosząc się natomiast do twierdzeń Skarżącej wskazującej, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione.
Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazdy były zarejestrowane. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika data pierwszej rejestracji samochodów w kraju. Zatem bezzasadne są twierdzenia skarżącej o niezarejestrowaniu tych pojazdów.
Ponadto, Sąd wyjaśnia, że art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.
W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. Trzeba także zwrócić uwagę, że zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. nr 186, poz. 1322, ze zm.) rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje:
- 1) dowód rejestracyjny;
- 2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;
- 3) nalepkę kontrolną.
Natomiast w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1ustawy (rejestracja z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów - dopisek Sądu), organ rejestrujący wydaje:
- 1) pozwolenie czasowe;
- 2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;
- 3) nalepkę kontrolną.
Porównując powyższe przepisy należy stwierdzić, że organ rejestrujący wydaje identyczne dokumenty, co wprost potwierdza, że czasowa rejestracja jest tylko częścią procesu rejestracji. Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia wydawanych przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje:
- 1) pozwolenie czasowe;
- 2) zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne.
W sprawie, co wynika z ewidencji CEPiK, wydano wszystkie dokumenty określone § 6 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe 5 samochodów zostało zarejestrowanych na terytorium kraju.
W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo skutecznego domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdów, to należy uznać, że sporne 6 pojazdów zostało po raz pierwszy zarejestrowane na terytorium kraju, co potwierdzają dane z CEPiK.
Już sama ta okoliczność wyklucza możliwość zwrotu podatku akcyzowego. Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartego w wyroku z dnia 17 maja 2012r., III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie Skarżąca taki wniosek złożyła i uzyskała rejestrację pojazdu, na co wskazuje status pojazdu widniejący w wydruku z ewidencji CEPiK - pojazd zarejestrowany.
Tym samym Sąd uznaje zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. za nieuzasadniony.
Dodatkowo kończąc ten wątek uzasadnienia, trzeba wyjaśnić, że w kontekście art. 107 ust. 1 u.p.a. nie ma żadnego znaczenia, kto był właścicielem pojazdu liczy się jedynie fakt wcześniejszej (przed eksportem) rejestracji pojazdu w kraju oraz fakt rozporządzania samochodem jak właściciel. Zatem trudno jest uznać, że rejestracja pojazdu (czasowa) miała miejsce z naruszeniem przepisów Prawa o ruchu drogowym. Ponownie bowiem trzeba podkreślić, że rejestracja czasowa wywołała skutki materialnoprawne na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, które polegają na braku podstaw do zwrotu akcyzy od tak zarejestrowanego pojazdu. Fakt ewentualnego braku uprawnień Spółki do odbioru dowodu rejestracyjnego pojazdu nie jest przedmiotem sporu w tej sprawie i tym samym wymyka się spod kontroli Sądu.
Mając powyższe na względzie wskazać należy, że Skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju w odniesieniu do 6 samochodów. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że w dacie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wskazanych 6 samochodów było zarejestrowanych na terenie kraju. Skarżąca w żaden sposób nie udowodniła, a to na niej ciąży obowiązek dowodowy, że rejestracja miała miejsce już po dostawie wewnątrzwspólnotowej. Dlatego też zasadnie Dyrektor przyjął, że rejestracja miała miejsce przed dostawą wewnątrzwspólnotową, a tym samym dokonał prawidłowej oceny całego materiału dowodowego, przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy w odniesieniu do 6 samochodów osobowych.
W niniejszej sprawie powodem odmowy zwrotu podatku nie był jedynie fakt zarejestrowania przedmiotowych pojazdów na terytorium kraju przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Załączone do wniosku 2 listy przewozowe CMR b/n wystawione w G. w dniu 10 grudnia 2013 r. nie posiadają wypełnionego pola nr 24, tj. data, stempel, miejsce i podpis odbiorcy. Skarżąca nie przedstawiła innych dowodów na zrealizowanie dostawy wewnątrzwspólnotowej w odniesieniu do samochodów z pozycji nr 1-3 załącznika do zaskarżonej decyzji.
Sąd w całości również przychyla się do twierdzeń Dyrektora, że Skarżąca spełniła przesłankę w zakresie w zakresie przemieszczenia pojazdów we własnym imieniu jedynie w przypadku 3 pojazdów, o czym świadczą dane zamieszczone w polu nr 1 i nr 22 i 24 listów przewozowych CMR załączonych do wniosku (3 szt.).
Sąd tylko na marginesie wskazuje, że argumentacja Dyrektora w zakresie braku dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy od samochodów jest nietrafna.
Argumentacja ta zupełnie pomija dokonane przez Naczelnika UC ustalenie wskazujące, że w ramach czynności sprawdzających stwierdzono, iż zobowiązany podmiot złożył deklaracje AKC-U oraz zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów. Łączna kwota podatku akcyzowego zapłacona z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodów osobowych wyniosła 6.642,00 zł. Zatem co do tej wysokości akcyzy organ był w posiadaniu dowodu świadczącego o zapłacie akcyzy.
Sąd podkreśla, że dokonana przez Dyrektora interpretacja jest zawężająca i nie wynikająca z jakiegokolwiek przepisu prawa. Art. 107 ust. 1 i 4 u.p.a. wskazuje jedynie na dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy. Zatem przepis ten w żaden sposób nie ogranicza możliwości dokumentowania zapłaty akcyzy. Art. 109 u.p.a. nie stanowi lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u.p.a. Takim też przepisem nie jest, co jest oczywiste także ze względu na rangę aktu i podstawę normatywną jego wydania, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy (Dz. U. nr 32, poz. 248 ze zm.). Dokumenty o których mowa w tych przepisach mogą stanowić tylko jeden z dowodów zapłaty akcyzy, jednakże nie jedyny.
W ocenie Sądu, dokument potwierdzający zapłatę akcyzy może stanowić np. dowód przelewu akcyzy za konkretny samochód. Co więcej trzeba również zauważyć, że dokumenty te wystawiane na podstawie art. 109 ust. 1 i następne u.p.a. oraz powołanego rozporządzenia wystawiane są w określonym celu, tj. dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Świadczy o tym treść art. 109 ust. 1 u.p.a., a także podstawa prawna do wydania powyższego rozporządzenia zamieszczona w art. 109 ust. 4 u.p.a. Zgodnie z art. 109 ust. 4 u.p.a. minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory dokumentów, o których mowa w ust. 1 i 2, uwzględniając zasady rejestracji samochodów osobowych oraz konieczność identyfikacji samochodów osobowych.
Natomiast w myśl art. 109 ust. 1 u.p.a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania podatnikowi, na jego wniosek, dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 6 i art. 111 ust.
4. Dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, naczelnik urzędu celnego jest obowiązany wydać na wniosek zainteresowanego podmiotu dokument potwierdzający brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 6 i art. 111 ust. 4 (art. 109 ust. 2 u.p.a.). A więc także z tej przyczyny przepisy te nie mogą stanowić lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u.p.a.
Reasumując wypada stwierdzić, że ogół argumentów zawartych w skardze nie wskazuje na wadliwość kontrolowanej decyzji.
Z tych przyczyn Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).