Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 23 listopada 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 485/17

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] Minister Rozwoju i Finansów utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] września 2016 r. [...] odmawiające A. K. i W. K. (dalej Skarżącym) wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...], którą udzielono F. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry zlokalizowanego w [...].

Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Pismem z dnia 1 lipca 2016 r. A. K. i W.K. wystąpili z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] czerwca 2011r. nr [...], którą Minister Finansów udzielił F. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry w [...].

Postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. nr [...] Minister Finansów na podstawie art. 165 a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji wskazując, że A. K. i W. K. nie posiadają w nim przymiotu strony.

Na powyższe postanowienie pismem z dnia 16 września 2016 r. Skarżący wnieśli zażalenie, w którym zarzucili naruszenie art. 133 § 1 i § 2 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 187 § 1 w związku z art. 122 i art. 120 Ordynacji podatkowej i w związku z art. 199, art. 201 i art. 140 kodeksu cywilnego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i bezpodstawne stwierdzenie, że Skarżący nie mają interesu prawnego i nie są stroną w postępowaniu z wniosku o stwierdzenie nieważności koncesji na prowadzenie kasyna gry zlokalizowanego w [...], a jedynym podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku jest F. Sp. z o.o.

Skarżący zarzucili również pominięcie przez Ministra Finansów kwestii wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności przedmiotowej koncesji.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] Minister Rozwoju i Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] września 2016 r. Wskazał, iż bezspornym jest, że stroną w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry w [...], jak i adresatem decyzji z dnia [...] czerwca 2011 roku była F. Sp. z o.o. i decyzja ta ustalała sytuację prawną tego podmiotu.

Skoro Skarżący nie występowali w charakterze strony ani nie byli adresatami tej decyzji, nie mogą być również stroną w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji.

W uzasadnieniu postanowienia Minister Rozwoju i Finansów stwierdził, że odmowa wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oparta została na stwierdzeniu, że wniosek w tej sprawie został złożony przez osobę niebędąca stroną postępowania. Wskazał, iż zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W myśl art. 133 §1Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. § 2 tego przepisu stanowi, że stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w §1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.

Minister wskazał, że interes prawny podmiotu to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien opierać się na konkretnej normie prawa materialnego, ustanawiającego prawa i obowiązki. Stroną w postępowaniu jest zatem tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (uprawnienie, obowiązek) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym.

Wyjaśnił, iż przepisami wynikającym z prawa materialnego w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry są przepisy ustawy o grach hazardowych wraz z przepisami wykonawczymi. Przepisy te odnoszą się do podmiotu, któremu udzielona została koncesja na prowadzenie kasyna gry, tak więc decyzja wydana na ich podstawie będzie wywierać bezpośredni wpływ na sytuację prawną jej adresata.

Powtórzył iż, bezspornym jest, że stroną postępowania w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry w [...], jak też adresatem decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] kończącej to postępowanie był F. Sp. z o.o.

A zatem ww. decyzja kształtuje sytuację prawną F. Sp. z o.o., a w konsekwencji w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności koncesji na prowadzenie kasyna gry w [...] stroną może być wyłącznie ta spółka.

Skoro Skarżący nie występowali w charakterze strony w postępowaniu o udzielenie koncesji na prowadzenie kasyna gry, nie byli też adresatem decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r., to nie mogą być strona, w świetle art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji.

W związku z podniesionym zarzutem naruszenia art. 133 § 1 i 2 ordynacji Minister podniósł iż, dla uznania, iż określony podmiot jest stroną postępowania podatkowego w rozumieniu art. 133 § 1 ordynacji, nie wystarczy wykazanie, że jest on jednym z podmiotów prawa podatkowego (podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie w rozumieniu art. 110-117c), lecz niezbędne jest spełnienie kryterium posiadania interesu prawnego, przy czym musi to być własny interes prawny danego podmiotu. Interes prawny to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien przy tym opierać się na konkretnej normie prawa materialnego ustanawiającego prawa i obowiązki. Stroną w postępowaniu podatkowym jest więc tylko ten podmiot. którego własny interes prawny (uprawnienie, obowiązek) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym.

Od tego postanowienia pełnomocnik strony złożył skargę do Wojewódzkiego

Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia go poprzedzającego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W skardze zarzucił:

1. I. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:
2. 1) art. 133 § 1 i 2 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, art. 35 pkt 6 ustawy o grach hazardowych i art. 130, 199 i 201 Kodeksu Cywilnego - poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w niniejszej sprawie Skarżący nie mieli interesu prawnego do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności koncesji na prowadzenie kasyna gry oraz, że jedynym podmiotem który jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności koncesji jest sam wnioskodawca — F. Sp. z o. o.;
3. 2) art. 165a §1 Ordynacji podatkowej - poprzez jego bezzasadne zastosowanie polegające na przyjęciu, że Skarżący nie mogą być uznani za stronę postępowania, podczas gdy Minister Finansów nie dokonał jakiejkolwiek analizy podniesionych przez skarżących argumentów we wniosku co do ich interesu prawnego;
4. 3) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 120 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 199, 201 i art. 140 Kodeksu cywilnego - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na stwierdzeniu, że Skarżący nie wskazali żadnego konkretnego przepisu prawa, który byłby podstawą do wykazania interesu prawnego z wystąpieniem z wnioskiem o stwierdzenie nieważności koncesji;
5. 4) art. 180 w zw. z art. 123 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu okoliczności, że koncesji na rzecz F. Sp. z o. o. udzielono bez badania czy dokumenty, które przedstawiła Spółka faktycznie dają prawo do władania i ulokowania w budynku przy [...] kasyna gry, jak również nie wyjaśnienie czy F. Sp. z o.o. spełnia wymagania przewidziane przepisami prawa do prowadzenia działalności w zakresie kasyna gry;
6. 5) art. 122 w zw. z 120 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 199, art. 201 i art. 140 Kodeksu cywilnego - poprzez ich niewłaściwie zastosowanie i przeprowadzenie postępowania oraz udzielenie koncesji na prowadzenia kasyna gry F. Sp. z o.o. i dokonanie ustaleń stanu faktycznego sprawy w sposób sprzeczny z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności przepisami ustawy o grach hazardowych i Kodeksu cywilnego;
7. 6) art. 121 w zw. z art. 190 Ordynacji podatkowej - poprzez ich niezastosowanie polegające na przeprowadzeniu postępowania w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry F. Sp. z o.o. w sposób, który nie może budzić zaufania do organów, a w szczególności poprzez poczynienie ustaleń niezgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy w oparciu o niepełne informacje, z drugiej zaś strony wydanie decyzji administracyjnej – udzielenie koncesji na prowadzenie kasyna gry po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, które nie mogło dawać podstaw do wydania takiej decyzji;
8. 7) art. 180 i art. 187 §1 w zw. z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przeprowadzeniu w postępowaniu przetargowym dowodów, które nie dawały podstaw do udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, braku wezwania do złożenia wyjaśnień F. Sp. z o.o. co do prawa władania nieruchomością na cele budowlane, a także brak wystąpienia do Skarżących celem odniesienia się do przedłożonych dokumentów, a tym samym brak zebrania materiału dowodowego w sposób rzetelny i kompletny oraz jego niewłaściwą i nieobiektywną ocenę;
9. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj:
10. 1) § 2 ust. 1 pkt b) w zw. z § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowych warunków przeprowadzenia przetargu dla podmiotów ubiegających się o udzielenie koncesji na prowadzenie kasyna gry lub zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne z dnia [...] sierpnia 2010 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1135) dalej "rozporządzenie MF" w zw. z pkt 1 ppkt 2 załącznika "Punktacja w ramach kryteriów oceny ofert przetargowych" do ww. rozporządzenia MF poprzez bezzasadne przyznanie F. Sp. z o.o. punktów za lokalizację kasyna gry w budynku przy [...];
11. 2) art. 35 pkt 6 w zw. z art. 57 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 199 i 201 Kodeksu Cywilnego poprzez uznanie że. F. Sp. z o. o. dysponowała dokumentem dającym "prawo do władania budynkiem (lokalem)" lub umową zobowiązującą do oddania we władanie budynku (lokalu). w którym będą urządzane gry" pozwalającym na ulokowanie i prowadzenie kasyna gry w budynku [...], podczas gdy F. Sp. z o.o. nie dysponowała i nie mogła dysponować takim dokumentem ponieważ nie mógł on powstać bez zgody skarżących i wobec ich zdecydowanego sprzeciwu;
12. 3) art. 35 ust. 5 ustawy o grach hazardowych w zw. z § 2 ust. 2 rozporządzenia MF oraz w zw. z art. 35 ust. 6 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na stwierdzeniu, że F. Sp. z o. o. dysponuje prawem do władania nieruchomością w takim zakresie jak to wynika z dokumentów załączonych do wniosku o udzielenie koncesji, o którym mowa w art. 35 pkt 5 ustawy o grach hazardowych, tj. opisu usytuowania geograficznego budynku lub miejsca w którym ma być ulokowane kasyno gry, określenia jego rozmiarów wraz z planem budynku.

W odpowiedzi na skargę Minister Rozwoju i Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje

skarga nie jest zasadna.

Spór w sprawie sprowadza się do tego czy skarżącym służy przymiot strony w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] czerwca 2011 roku udzielającej F. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry w [...].

Minister Finansów (aktualnie Minister Rozwoju i Finansów) uznał iż Skarżący nie posiadają przymiotu strony w przedmiotowym postępowaniu w rozumieniu art.. 133 § 1 ordynacji podatkowej i odmówił wszczęcia postępowania w zakresie wnioskowanym pismem z dnia [...] lipca 2016 r.

W ocenie Sądu stanowisko organu jest prawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż przedmiotem postępowania nadzorczego o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej jest decyzja wydana w postępowaniu zwyczajnym. Postępowanie uruchamiane w trybie nadzwyczajnym nie jest jednak kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, kończących sprawę w trybie zwykłym. Tryb stwierdzenia nieważność decyzji jako nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji stanowi odstępstwo od zasady jej trwałości, określonej w art. 128 O.p. Uchylenie lub zmiana ostatecznych decyzji może nastąpić tylko w ściśle określonych przypadkach. Złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji nakłada na organ obowiązek zbadania w pierwszej kolejności, czy zachodzą przesłanki formalnoprawne warunkujące rozpoznanie takiego wniosku. W przepisie art. 249 § 1 Op. sformułowano katalog przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji.

Przy czym przepis ten nie zawiera katalogu zamkniętego. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się wyłącznie z urzędu lub na wniosek strony (art 248 § 1 O.p). W myśl art. 133 § 1 0. p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny. a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.

Uwzględniając treść powyższych przepisów wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji może złożyć tylko strona, to jest podmiot, który brał udział w postępowaniu zakończonym decyzją kształtującą jego prawa i obowiązki, czyli podmiot do którego decyzja została skierowana. Jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego jest to, że organ wydaje decyzję na podstawie przepisów prawa materialnego obowiązującego w dacie orzekania. Na podstawie tych przepisów następuje tez ocena interesu prawnego stron postępowania, który jest związany ściśle z prawem materialnym.

Organ administracyjny, ustalając uprawnienie danego podmiotu do wzruszenia decyzji ostatecznej, winien zatem dokonać zbadania tej legitymacji w kontekście przepisów prawa materialnego, które były podstawą decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 22 marca 2017 roku sygn. I SA/Po 1127/16). Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy należy stwierdzić, że legitymację do wszczęcia postępowania w trybie nadzwyczajnym miał adresat tych rozstrzygnięć. Zatem to on jest podmiotem uprawnionym do złożenia wniosku w przedmiocie stwierdzenia nieważności takiej decyzji.

Tymczasem wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji został złożony przez A. K. i W. K. którzy nie posiadali przymiotu strony postępowania zwyczajnego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w dniu 1 stycznia 2005 r. między współwłaścicielami nieruchomości zawarta została umowa o podział quoad usum, która określała sposób korzystania z nieruchomości wspólnej położonej w budynku [...]. W dniu 3 stycznia 2005 r strony zawały aneks nr 1 do tejże umowy na mocy którego jedną stroną umowy stała się także A. K. wraz z mężem W. K., drugą zaś M. B. wraz z mężem J. B.. Wraz ze zmianami podmiotowym ustalono, że "między JB i WK sposób korzystania z nieruchomości o którym mowa w pkt. 1/, 2/, 3/, obejmuje także wyłączne prawo do pobierania pożytków z tak wydzielonych części nieruchomości, w tym wynajmowania oraz prawo do rozporządzania nimi".Powyższy aneks zawarty został z uwagi jak wskazano na fakt, pozostawania we wspólności ustawowej majątkowej.

Wskazano, że już w dniu wydania koncesji była ona obarczona wadą powodującą wprost sprzeczność z przepisami prawa, została bowiem wydana małżonkom B. w sytuacji w której nie mieli dokumentu uprawniającego ich do władania przedmiotową nieruchomością, a byt prawny umowy o podział quoad usum zakończył się z dniem 1 stycznia 2013 r. Nie można więc było bez zgody współwłaścicieli (małżonków K.) nie tylko uzyskać koncesji na lokalizację kasyna gry, ale przede wszystkim nie mogli zrealizować wszystkich czynności faktycznych i prawnych będących podstawą prowadzenia kasyna gry w budynku [...].

Podniesiono, iż Spółka F. uzyskała koncesję bez zgody na władanie budynkiem na potrzeby ulokowania i prowadzenia kasyna gry. Nigdy bowiem W. i A. K. nie wyrażali zgody na lokalizację kasyna gry w budynku [...].

Wskazano też, iż przez niemal 5 lat F. Sp. z o.o. korzystając z przedmiotowej koncesji najprawdopodobniej nie poinformowała Ministra Finansów o tym że:

1. 1. prace związane z lokalizacją kasyna gry zlecone zostały i wykonane przez M. i J. B., a nie przez podmiot który uzyskał koncesję na ulokowanie i prowadzenia kasyna gry;
2. 2. faktycznie prace związane z lokalizacją kasyna gry zostały wykonane niemal rok po udzieleniu koncesji (w 2012 r.);
3. 3. zmienił się stan prawny i faktyczny związany z umową o podział quoad usum (wypowiedzenie tej umowy przez wnioskodawców ze skutkiem na dzień 1 stycznia 2013 r.);
4. 4. wszczęte zostało postępowanie o zniesienie współwłasności nieruchomości położonej przy [...] (w tym zakresie toczy się postępowanie sądowe przed Sądem Rejonowym w P., Sygn. akt: [...]);
5. 5. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i NSA w Warszawie rozstrzygnięto o zakwestionowanej przebudowie budynku zgodnie z prawem budowlanym z uwagi na brak wykazania dotychczas prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane przez inwestorów.

Jednak co należy podnieść, okoliczności te wskazują w istocie na interes faktyczny, a nie prawny skarżących o którym mowa w art. 133 § 1 O.p.

Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 6 lutego 2001 r. sygn. V SA 763/00, Naczelnego Sądu Administracyjnego w którym Sąd ten uznał, że za stronę uprawnioną do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji należy uważać stronę zwykłego postępowania merytorycznego. Skarżący nie brali udziału w dotyczącym udzielenia koncesji postępowaniu w charakterze strony, a zatem nie są legitymowani do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji.

W komentarzu do art. 248 Ordynacji podatkowej pod red. H. Dzwonkowskiego wskazano, że legitymacja do zgłoszenia wniosku zmierzającego do stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej przysługuje, co do zasady tylko stronie postępowania podatkowego (tak też wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 700/15) na co zasadnie wskazał organ.

Wobec powyższego trafnie przyjęto, że zachodzi przeszkoda formalna uniemożliwiająca prowadzenie postępowania w przedmiocie stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej wydanej wobec F. sp. z o.o. albowiem w myśl art. 248 § 1 O.p. wniosek dotyczący tego trybu nadzwyczajnego nie pochodzi od strony postępowania.

W tym stanie rzeczy w ocenie Sądu zarzuty skargi dotyczące naruszenia treści art. 133 § 1 i 2, art. 247 § 1 pkt 3, art 165a § 1 i art. 239 O.p. należy uznać za bezzasadne, w tym również w kontekście stanowiska strony, na które wskazuje ona w skardze, a z którego ma wynikać, iż stroną może być również podmiot, który powołuje się na interes faktyczny. W ocenie Skarżących spełniają oni także przesłankę z art. 133 § 1 ordynacji dotyczącą podmiotu w stosunku do którego organ podejmuje czynności, ponieważ w ich ocenie przebieg i rezultat postępowania o wszczęcie którego wnoszą, bezpośrednio odnosi się do ich praw i obowiązków. Jednak należy wskazać iż, podejmowanie czynności w stosunku do Skarżących miałoby miejsce jedynie wtedy, gdyby Minister we wszczętym przez siebie postępowaniu podjął czynności, które by ich dotyczyły. Sytuacja taka jednak nie miała miejsca w niniejszej sprawie.

W zakresie pozostałych zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 122, art. 123 art. 155, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej oraz przepisów ustawy o grach hazardowych i rozporządzenia MF w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, należy wskazać że odnoszą się one do uchybień, które miałyby miejsce w toku postępowania o udzielenie koncesji F. Sp. z o.o. na prowadzenie kasyna gry zlokalizowanego [...]. Jednak z uwagi na zaistnienie przesłanki negatywnej wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 165 a Ordynacji podatkowej, Minister Rozwoju i Finansów w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo nie odnosił się do argumentów merytorycznych uzasadniających wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Minister Rozwoju i Finansów nie prowadził bowiem postępowania i nie rozstrzygał sprawy co do jej istoty.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania jest orzeczeniem formalnym. Z tego względu odmowa rozpatrzenia żądania stanowi jednocześnie odmowę wydania rozstrzygnięcia merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności, a tym samym też odniesienia się przez Sąd do zarzutów w tym zakresie.

Za niezasadny uznać należy również zarzut niewszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r. "z urzędu".

Wzruszenie decyzji ostatecznej na podstawie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej może nastąpić na wniosek strony lub z urzędu, o czym stanowi art. 248 § 1 tej ustawy. W przypadku stwierdzenia przez organ administracji przynajmniej jednej z 8 przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, organ winien "z urzędu" wszcząć postępowanie w sprawie.

W rozpatrywanej sprawie nawet gdyby okoliczności wskazane przez Skarżących we wniosku z dnia 1 lipca 2016 r. miały być podstawą wszczęcia "z urzędu" postępowania o stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r. to status Skarżących, jako podmiotów niebędących stronami, nie uległby zmianie i nadal nie byliby oni uczestnikami tego postępowania.

W tym stanie rzeczy działając na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.