Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 12 sierpnia 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 645/14

Uzasadnienie

Decyzją, nr [...] z [...] września.2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego określił W.S. (dalej; Skarżący, Podatnik), zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe [...].

W uzasadnieniu decyzji organ kontroli skarbowej stwierdził, iż postępowanie kontrolne wykazało, że Podatnik w okresach rozliczeniowych objętych postępowaniem dokonał nabycia [...] z niewiadomego źródła na podstawie fikcyjnych faktur VAT zakupu, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Mając powyższe na uwadze organ kontroli skarbowej zastosował w sprawie art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w myśl, którego opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym czynności, o których mowa w ust. 1-3, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Decyzja została doręczona pełnomocnikowi Podatnika adw. S.R. w dniu [...] września 2012 r.

Ustalono również, że Podatnik nie składał do właściwego naczelnika urzędu celnego informacji o opłacie paliwowej, za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte postępowaniem.

Mając na uwadze, że z ustaleń przeprowadzonego postępowania kontrolnego wynikało, iż Podatnik zaniżył podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym w okresach rozliczeniowych objętych niniejszym postępowaniem, niezbędne stało się przeprowadzenie postępowania w zakresie określenia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Z tego względu, postanowieniem, nr [...], z dnia [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie wobec Podatnika w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe [...].

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] wydana [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił W. S. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe:

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji przytoczył przepisy ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym oraz określił kwoty opłaty paliwowej przyjmując ustalenia dokonane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., nr [...], z dnia [...] września 2012 r.

Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, iż zgodnie z art. 37h ustawy wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej "opłatą paliwową".

Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. w ww. decyzji wskazał, że podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliwa, od jakiej podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. W decyzji przyjęto, że Podatnik w okresach rozliczeniowych objętych postępowaniem dokonał nabycia [...] od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Pismem z dnia [...] grudnia 2012r. podatnik reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika złożył odwołanie od ww. decyzji.

Po jego rozpoznaniu decyzją, nr [...] wydaną [...] lipca 2013 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749. z późn. zm.) Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił zaskarżone decyzje w całości i umarzył postępowania w sprawie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej za następujące okresy rozliczeniowe:

Natomiast na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 'l. art. 371 ust. 1, art. 37m ust.

1. art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, z późn. zm.) - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję określającą obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy [...] r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wskazał, że charakter opłaty paliwowej zbliża ją do podatku akcyzowego, niemniej przepisy regulujące instytucję opłaty paliwowej zawierają szereg autonomicznych przepisów. Ustawa o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym określa podmiot, przedmiot opodatkowania, podstawę opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego, termin zapłaty, właściwość organu ale także stawkę opłaty oraz termin przedawnienia.

Organ stwierdził – wskazując na obowiązek uwzględniania z urzędu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego - że w niniejszym przypadku ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe [...], należało zatem zbadać, czy w sprawie wystąpiły zdarzenia, o których mowa w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, czy też to zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

Dyrektor zauważył, że w postępowaniu podatkowym włączono do akt sprawy pismo [...]. Do pisma załączono postanowienie o zmianie postanowienia o przedstawieniu zarzutów z dnia [...].11.2012 r. w którym przedstawiono Podatnikowi zarzuty o przestępstwo skarbowe określone w art. 54 § 1 w zw. z art. 6 § 2 w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 Kodeksu karnego skarbowego w związku z nabyciem w okresie od [...] z [...], od którego nie uiszczono podatku akcyzowego. Treść postanowienia ogłoszono Podatnikowi w dniu [...].11.2012 r.

Organ odwoławczy wskazał, że kierując się wykładnią Trybunału Konstytucyjnego w zakresie oceny zgodności z Konstytucją RP przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę, że dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie jest wystarczające samo wszczęcie postępowania karno-skarbowego. Dla uznania, że wszczęcie tego postępowania wywołało skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, niezbędnym jest poinformowanie podatnika, najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, o wszczęciu tego postępowania.

Jednocześnie, jak podano analiza akt dowodzi, że Podatnik wprawdzie został poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed końcem 2012 r., lecz postępowanie to dotyczy podatku akcyzowego.

Zgodnie zatem z wykładnią zaprezentowaną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego warunkiem zaistnienia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania było powiadomienie podatnika przed upływem terminu przedawnienia o tym, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Skoro z akt sprawy nie wynika, że wobec podatnika wszczęto postępowanie karne skarbowego, w zakresie opłaty paliwowej brak jest podstaw do przyjęcia, że wobec zobowiązań w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe [...] wystąpił skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

W świetle powyższego, zdaniem organu, przyjąć należy, że zobowiązania w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe [...] na skutek upływu terminu przedawnienia z art. 37o ust. 3 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym wygasły, co winno skutkować uchyleniem w tym zakresie decyzji organu podatkowego I instancji i umorzeniem postępowań w sprawie.

Odnosząc się natomiast do kwestii merytorycznych i zasadności obciążenia strony opłatą paliwową za grudzień 2007r. Dyrektor wskazał, że zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, z późn. zm., zwanej dalej ustawą), zawartym w Rozdziale 5b tej ustawy zatytułowanym "Opłata paliwowa", wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz.U. Nr 169, poz. 1199, z późn. zm.). stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową". Wskazano przy tym, że użycie w art. 37h ustawy pojęcie "wykorzystywanego" nie przesądza o tym, że ustawodawca uzależnił pobór opłaty paliwowej od faktycznego zużycia paliw silnikowych oraz gazu do napędu pojazdów.

Przepis ten nie pozostawia wątpliwości, że obowiązek podatkowy w opłacie paliwowej powstaje w momencie wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu. Organ wskazał, że stanowisko takie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 124/08.

Stwierdzono, że na mocy art. 37j ust. 2 ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od gazu, o którym mowa w art. 37h, ciąży na:

1. 1. producencie paliw silnikowych lub gazu albo
2. 2. importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3. 3. podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4. 4. innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Moment powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej ustawodawca określił w art. 37k ustawy, na mocy którego obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Jednocześnie - stosownie do art. 37 l ust. 1 ustawy - podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o którym mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Dodatkowo organ wskazał, iż kwestię stawki opłaty paliwowej ustawodawca określił w art. 37m ust. 1 ustawy, w myśl którego stawka opłaty paliwowej wynosi 105 zł za tonę paliwa silnikowego lub gazu, o którym mowa w art. 37h ustawy, a na mocy art. 37o ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 37j, są obowiązane składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie:

1. 1) do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty
2. - w przypadkach, o których mowa w art. 37j ust. 1 pkt, pkt 3, pkt 4;
3. 2) określonym dla należności celnych - w przypadku, o którym mowa w art. 37j ust. 1 pkt 2 - na wyodrębniony rachunek bankowy izby celnej, którą kieruje dyrektor właściwy dla naczelnika tego urzędu celnego.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego zakończył to postępowanie decyzją z[...] września 2012 r., którą określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowy [...] r.

Organ stwierdził, że w świetle art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, mającej odpowiednio zastosowanie do postępowania kontrolnego, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z dyspozycji art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Stosownie do art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Z dyspozycji tego przepisu wynika wprost, że organ podatkowy obowiązany jest wydać decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że Podatnik nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana przez podatnika w deklaracji.

Podkreślono przy tym, że w postępowaniu kontrolnym organ kontroli skarbowej stwierdził, iż Podatnik nabył olej napędowy od którego nie została zapłacona akcyza. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym czynności, o których mowa w ust. 1-3, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Organ wyjaśnił, że przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz - art. 37h ust. 1 ustawy.

Podstawa opodatkowania opłatą paliwową jest ściśle powiązana z ustaloną podstawą opodatkowania w podatku akcyzowym za tożsame okresy rozliczeniowe.

Dyrektor wskazał, że z akt sprawy wynika, iż Podatnik wprowadził na rynek krajowy paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu pojazdów podlegające opłacie paliwowej z niewiadomego źródła na podstawie fikcyjnych faktur VAT zakupu, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Okoliczność ta powoduje brak informacji odnośnie faktycznych parametrów paliwa. To zaś, uzasadnia przyjęcie przy ustalaniu podstawy opodatkowania opłatą paliwową parametru gęstości na poziomie [...] określonego rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 19 października 2005 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. Nr 216. poz. 1825 z późn. zm.).

Dyrektor wskazał przy tym, że decyzją z [...] września 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego określił Podatnikowi zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym, m.in. za [...]. Decyzja została doręczona Pełnomocnikowi Podatnika adwokatowi S. R. w dniu [...] września 2012 r. i zgodnie z art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa od chwili jej doręczenia funkcjonuje w obrocie prawnym. Zauważono ponadto, że w wyniku wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] września 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w W. prowadzi odrębne postępowanie odwoławcze, w wyniku którego zapadnie odrębne rozstrzygnięcie w sprawie.

Pismem z dnia [...] lutego 2014 r. W. S. działający przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego i zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił:

1. • naruszenie art. 70 Ordynacji podatkowej poprzez brak stwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego przedmiotową decyzją;
2. • naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie art.37h ust 1, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (DZ.U. z 2012 r poz. 931 z późn. zm.) i uznanie, iż w przypadku skarżącego doszło do wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje

Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w świetle powyższych kryteriów uznać należało, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja znajduje oparcie w powołanych przez organ podatkowy przepisach prawa.

Spór w sprawie niniejszej sprowadza się do kwestii ustalenia, w pierwszej kolejności czy w sprawie doszło, jak twierdzi skarżący do przedawnienia zobowiązania w opłacie paliwowej za [...]r., skoro decyzja organu odwoławczego doręczona została podatnikowi w dniu [...]stycznia 2014r., a więc po upływie okresu przedawnienia. Przedawnienie zobowiązania w opłacie paliwowej za ten okres nastąpiło bowiem z końcem 2013r. Ponadto, jego zdaniem skoro skarżącemu nie został przedstawiony zarzut dotyczący opłaty paliwowej i nie było prowadzone postępowanie karne dotyczące należności z tego tytułu, nie istniały i nie istnieją podstawy do uznania, iż nastąpiło zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Po wtóre, zdaniem skarżącego błędnie uznano, iż w jego przypadku doszło do wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych, skoro decyzja Dyrektora UKS w B. z [...] września 2012r. określająca mu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za grudzień 2007r., na którą powołuje się organ I instancji nie jest prawomocna, bowiem została przez stronę zaskarżona.

Odnosząc się do pierwszej zasadniczej kwestii przedawnienia zobowiązania w opłacie paliowej wskazać na wstępie należy, iż prowadzący postępowanie podatkowe ma obowiązek uwzględniania z urzędu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Do opłaty paliwowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem art. 37o ust. 3, co wynika z art. 37q ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Na mocy art. 37 o ust. 3 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym obowiązek zapłaty opłaty paliwowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zapłata powinna nastąpić. Termin przedawnienia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej jest zatem określony tożsamo z terminem przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2007 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) przyjęto zasadę, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania publicznoprawnego w opłacie paliwowej ulega przerwaniu lub zawieszeniu w wypadkach enumeratywnie wymienionych w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Natomiast stosownie do treści art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

W rozpatrywanej sprawie decyzję organu podatkowego I instancji wydano w dniu [...] listopada 2012 r., odwołanie do organu podatkowego I instancji wpłynęło w dniu [...] grudnia 2012 r., natomiast akta sprawy wpłynęły do organu odwoławczego w dniu [...] stycznia 2013 r. Poza sporem pozostaje, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązań w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe [...]. upływał zatem jak przyjęto z dniem [...] grudnia 2012 r., a za okres rozliczeniowy [...].

W postępowaniu odwoławczym w sprawie nie zastosowano środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony do poszczególnych okresów rozliczeniowych [...]. Prawidłowo również przyjęto, w oparciu o ustalony stan faktyczny, iż skoro z akt sprawy nie wynika, że wobec podatnika wszczęto postępowanie karne skarbowe(wszczęto tylko w zakresie podatku akcyzowego), analiza przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, wskazuje że wobec zobowiązań w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe od [...] nie wystąpił skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Stąd prawidłowym stało się rozstrzygnięcie organu odwoławczego o uchyleniu decyzji organu podatkowego I instancji i umorzeniu postępowania w sprawie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej za okresy [...].

Natomiast co do przedawnienia zobowiązania w opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy [...]r., w ocenie Sądu zarzut ten nie ma uzasadnionych podstaw. W przedmiotowej sprawie termin zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy [...]r. przypadał na dzień [...] stycznia 2008 r. i jak już wyżej wskazano powyższe oznacza i pozostaje poza sporem, że przedawnienie w sprawie nastąpiłoby z dniem 31 grudnia 2013 r.

Decyzję organu odwoławczego wydano w dniu [...] grudnia 2013 r. Z uwagi jednak na doręczenie decyzji już po 31 grudnia 2013 r., tj. w dniu [...] stycznia 2014 r. należało zatem zbadać czy w sprawie wystąpiły zdarzenia, o których mowa w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, czy też to zobowiązanie uległo przedawnieniu, jak twierdzi skarżący.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż z akt sprawy wynika, iż w postępowaniu odwoławczym w sprawie zastosowano środek egzekucyjny, o którym podatnik został zawiadomiony w dniu [...]marca 2013 r. W sprawie wystawiony został bowiem przez Dyrektora Izby Celnej tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] lutego 2013r. Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. na podstawie w.w. tytułu wykonawczego doręczono Podatnikowi oraz [...] w dniu [...] marca 2013 r.

Zgodnie z brzmieniem art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Mając powyższe na uwadze, skoro z dniem [...] marca 2013r. nastąpiła przerwa biegu przedawnienia zobowiązania w opłacie paliwowej za [...]r., który to termin biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek, niezasadny jest podniesiony w skardze zarzut przedawnienia tego zobowiązania z dniem 31 grudnia 2013r.

Analizując natomiast zaskarżoną decyzję w zakresie zasadności ustalenia zobowiązania opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy [...] r., w ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty również nie okazały się słuszne.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym w sprawie wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169, poz. 1199, z późn. zm.), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową". Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz - art. 37h ust. 1 ustawy.

Użycie w art. 37h ustawy pojęcie "wykorzystywanego" nie przesądza o tym, że ustawodawca uzależnił pobór opłaty paliwowej od faktycznego zużycia paliw silnikowych oraz gazu do napędu pojazdów. Obowiązek podatkowy w opłacie paliwowej powstaje w momencie wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu. Stanowisko takie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt 1 FSK 124/08. Art. 37j ust. 1 ustawy wskazuje podmioty na których ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej silnikowych lub gazu natomiast moment powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej ustawodawca określił w art. 37k ustawy, na mocy którego obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Stosownie do art. 371 ust. 1 ustawy podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o którym mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Na mocy zaś art. 37m ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy o autostradach stawka opłaty paliwowej, o której mowa w ust. 1, od roku 2005 ulega zmianie w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku, w którym stawka ulega zmianie, w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego.

Obwieszczeniem Ministra Transportu w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2007 z dnia 28 grudnia 2006 r. (M. P. Nr 90, poz. 958) wydanym na podstawie art. 37m ust. 4 ustawy o autostradach ogłoszono stawkę opłaty paliwowej, na rok 2007, wynoszącą 108,60 zł.

W sprawie niniejszej, co nie ulega kwestii Podatnik nie złożył do właściwego naczelnika urzędu celnego informacji o opłacie paliwowej oraz nie obliczył i wpłacił opłaty paliwowej we właściwych kwotach.

Natomiast decyzją nr [...] z dnia [...] września 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy [...] r.

W uzasadnieniu decyzji organ kontroli skarbowej stwierdził, iż postępowanie kontrolne wykazało, że Podatnik w okresie rozliczeniowym [...] r. dokonał nabycia [...] na podstawie fikcyjnych faktur VAT zakupu, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. W świetle art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, mającej odpowiednio zastosowanie do postępowania kontrolnego, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z dyspozycji art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Stosownie do art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Z dyspozycji tego przepisu wynika wprost, że organ podatkowy obowiązany jest wydać decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że Podatnik nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana przez podatnika w deklaracji.

Jak wynika z akt spraw i pozostaje poza sporem decyzja Dyrektora UKS została doręczona podatnikowi w dniu [...] września 2012 r., Zgodnie zatem z art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa określającym moment, w którym decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego, od chwili jej doręczenia funkcjonuje w obrocie prawnym. Od tego momentu decyzja stanowi o określonych obowiązkach o charakterze materialnym i procesowym. Od daty doręczenia decyzji jakakolwiek jej zmiana może nastąpić tylko na zasadach i w trybie określonym przepisami postępowania podatkowego. Powyższa decyzja w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym jest wiążąca w niniejszym postępowaniu, a co za tym idzie nie mogą mieć znaczenia podniesione w argumenty, iż decyzja organu kontroli skarbowej w zakresie wymiaru podatku akcyzowego w dacie rozpoznawania i rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest decyzją nieostateczną. Zgodnie bowiem z art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia.

W chwili doręczenia decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i trybie prawem przepisanym. A zatem skoro decyzja organu kontroli skarbowej funkcjonuje w obiegu prawnym i nie została z niego wyeliminowana, nie można pominąć jej ustaleń w zakresie podatku akcyzowego skoro wywierają one wpływ na opodatkowanie w zakresie opłaty paliwowej. Z tego względu niezasadne stały się zarzuty skargi naruszenia prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie art.37h ust 1, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2012 r. poz. 931 z późn. zm.) i uznanie, iż w przypadku skarżącego doszło do wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych.

Z tych wszystkich względów Sąd – uznając, że sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa mających charakter istotny, wpływających na wynik sprawy skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił.