Uzasadnienie
Pismem z dnia 1 lutego 1995 r. Jerzy K., zamieszkały w P., zwrócił się do Urzędu Skarbowego w P. z wnioskiem o umorzenie opłaty skarbowej w wysokości 131,52 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 207 zł.
Wobec tego, że powyższe należności stanowiły dochód Gminy M., Urząd Skarbowy, na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. nr 129 poz. 600/, zwrócił się do Zarządu tej Gminy o zajęcie w sprawie stanowiska, o którym mowa w wymienionym przepisie.
Burmistrz Gminy M., po rozpatrzeniu wniosku, decyzją z dnia 26 czerwca 1995 r. postanowił "odmówić umorzenia opłaty skarbowej w kwocie 131,52 zł i należnych od tej kwoty odsetek wnioskując jednocześnie o rozłożenie należności na raty do końca 1995 r."
Od tej decyzji Jerzy K. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...), w którym wniósł o umorzenie wymienionych na wstępie należności. Odwołujący się podał, że w związku ze złym stanem zdrowia, uniemożliwiającym mu podjęcie pracy zarobkowej, znajduje się wraz z rodziną w bardzo trudnej sytuacji materialnej, która praktycznie wyklucza możliwość uiszczenia przez niego zaległych opłat i odsetek.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (...), rozpoznając powyższe odwołanie, powzięło wątpliwość co do tego, w jakiej formie organy gminy powinny wyrażać zgodę przewidzianą w art. 10 ust. 2 powołanej ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin. Wątpliwość ta skłoniła skład orzekający Kolegium do wystąpienia z wnioskiem do pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) o zwrócenie się w tej kwestii z pytaniem prawnym do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Pełny skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) uwzględnił ten wniosek i dnia 7 sierpnia 1995 r., na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. nr 122 poz. 593/, podjął uchwałę o wystąpieniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego z pytaniem prawnym przedstawionym na wstępie.
Z uzasadnienia uchwały wynika, że organy gminy na terenie województwa (...) wyrażały tę zgodę /lub odmawiały zgody/ najczęściej w formie postanowienia, uznając, iż w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. chodzi o zajęcie stanowiska w rozumieniu art. 106 Kpa. Taka praktyka jednak może budzić zastrzeżenia w związku ze stanowiskiem zajętym przez Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 22 października 1992 r. III AZP 21/92 /OSNCP 1993 nr 4 poz. 59/. Sąd ten, wypowiadając się co do formy wyrażania przez organy gminy stanowiska na tle podobnej regulacji zawartej w uchylonym już art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 1990 r. o dochodach gmin i zasadach ich subwencjonowania w 1991 r. i w 1992 r. oraz o zmianie ustawy o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 89 poz. 518 ze zm./, sformułował pogląd, iż zarząd gminy wydaje w tym zakresie decyzję w postępowaniu administracyjnym. Pełny skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego w uzasadnieniu uchwały z dnia 7 sierpnia 1995 r. dodatkowo podniósł, że różnica poglądów co do formy wyrażania tej zgody wystąpiła także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten bowiem opowiadał się zarówno za formą postanowienia /np. wyrok z dnia 21 stycznia 1994 r. SA/Po 2889/93/, jak i za formą decyzji /np. wyrok z dnia 21 marca 1995 r. SA/Gd 480/94/. Zdaniem pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...), na tle obowiązującego stanu prawnego uprawniony wydaje się pogląd, iż właściwą formą wyrażenia wspomnianej zgody jest postanowienie. Wobec jednak występującej w tym zakresie rozbieżności stanowisk w orzecznictwie sądowym, w celu jej usunięcia, uzasadnione jest skorzystanie z procedury przewidzianej w art. 22 powołanej ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych. W uchwale podkreślono, że wyjaśnienie tego, w jakiej formie powinna być wyrażona zgoda, o której mowa w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin, ma istotne znaczenie przy rozpoznawaniu odwołania Jerzego K., gdyż odwołujący się kwestionuje w nim rozstrzygnięcie wydane w kwestii budzącej opisane wyżej wątpliwości.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Jak już wykazano, uchwała pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...), zawierająca przytoczone wyżej pytanie prawne, została podjęta na wniosek składu orzekającego, który rozpoznawał odwołanie Jerzego K. od decyzji Burmistrza Gminy M. z dnia 26 czerwca 1995 r. Z akt sprawy wynika, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (...) liczyło wówczas 25 członków i w podjęciu tej uchwały uczestniczyło 17 członków, a więc więcej niż wymagane 3/5 składu tego Kolegium. Uchwała została podjęta w głosowaniu jawnym, bezwzględną większością głosów. Oznacza to, że przedstawione pytanie prawne odpowiada wymaganiom formalnym określonym w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. nr 122 poz. 593/. Z powodów wskazanych w uchwale należy także uznać, że od odpowiedzi na pytanie Kolegium zależy rozstrzygnięcie sprawy; pytanie zatem spełnia również warunek określony w art. 22 ust. 1 tej ustawy.
W uchwale trafnie podano, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarysowała się różnica stanowisk co do formy, w jakiej organy gminy powinny wyrażać zgodę na udzielenie przez urząd skarbowy ulg, odroczeń, umorzeń oraz zaniechań poboru w zakresie podatków stanowiących dochody gminy, jednakże rozbieżności te wystąpiły głównie na tle art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 1990 r. o dochodach gmin i zasadach ich subwencjonowania w 1991 r. i w 1992 r. oraz o zmianie ustawy o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 89 poz. 518 ze zm./. Za formą postanowienia Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się m.in. w wyroku z dnia 6 listopada 1991 r. III SA 981/91 /ONSA 1992 Nr 1 poz. 7/ oraz w cytowanym wyżej wyroku z dnia 21 stycznia 1994 r. SA/Po 2889/93 /dotychczas nie publ./, za formą decyzji zaś - w wyroku z dnia 6 września 1994 r. SA/Ł 188/94 /dotychczas nie publ./ i w cytowanym poprzednio wyroku z dnia 21 marca 1995 r. SA/Gd 480/94 /dotychczas nie publ./. Formę decyzji uznał za właściwą Sąd Najwyższy również w powołanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchwale z dnia 22 października 1992 r. III AZP 21/92 /OSNCP 1993, nr 4 poz. 59/, dotyczącej, podobnie jak wymienione wyżej wyroki NSA, art. 9 ust. 2 cytowanej już ustawy z dnia 14 grudnia 1990 r.
Stanowisko Sądu Najwyższego, sformułowane w uchwale z dnia 22 października 1992 r., spotkało się z krytyką T. Dębowskiej-Romanowskiej /glosa opublikowana w OSP z 1993 r. nr 9, str.409-411/ oraz B. Brzezińskiego i M. Kalinowskiego /glosa opublikowana w "Samorządzie Terytorialnym" z 1994 r. z. 1-2, str. 131-135/. Choć wymienieni autorzy przeprowadzili tę krytykę z różnych punktów widzenia, to w rozważanym zakresie doszli do tego samego wniosku, gdyż uznali, iż wspomnianą zgodę zarządu gminy należałoby traktować jako postanowienie przewidziane w art. 106 Kpa.
Do podobnych wniosków prowadzi w tym zakresie analiza przepisów powołanych w pytaniu prawnym.
W myśl art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin "w zakresie podatków i opłat stanowiących dochody gminy, a pobieranych przez urząd skarbowy, urząd ten udziela ulg, odroczeń i umorzeń oraz stosuje zaniechanie poboru wyłącznie na wniosek lub za zgodą zarządu gminy". Z treści przytoczonego przepisu wynika przede wszystkim to, że sprawy o udzielenie wymienionych w tym przepisie ulg, odroczeń i umorzeń oraz o zaniechanie poboru należą do właściwości urzędu skarbowego. Powołany przepis, jak również inne postanowienia ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r., nie zawierają odrębnych regulacji dotyczących trybu postępowania w tych sprawach. Zgodnie więc z zasadą wyrażoną w art. 1 par. 1 pkt 1 Kpa w sprawach wymienionych w art. 10 ust. 2 cytowanej ustawy mają zastosowanie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Ustalenie to prowadzi do następującej konkluzji: w sprawach, o których mowa w powołanym ostatnio przepisie, urząd skarbowy przeprowadza postępowanie, które kończy wydaniem decyzji administracyjnej. Analizowany przepis więc przewiduje właściwość tylko jednego organu do wydawania w tym przedmiocie decyzji: urzędu skarbowego. Stosownie jednak do art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. do wydania wspomnianej decyzji może dojść wyłącznie na wniosek lub za zgodą zarządu gminy. Wobec tego, że pytanie prawne Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) dotyczy jedynie zgody zarządu gminy /wójta, burmistrza, prezydenta miasta/, w dalszych rozważaniach Sąd ograniczy się tylko do tej formy udziału tego organu w załatwieniu sprawy.
Stwierdzenie ustawy /art. 10 ust. 2/, że zarząd gminy wyraża zgodę na udzielenie przez urząd skarbowy ulg, odroczeń i umorzeń oraz na zastosowanie zaniechania poboru, wskazuje w sposób niewątpliwy na to, iż załatwienie spraw wymienionych w tym przepisie objęte jest współdziałaniem urzędu skarbowego oraz zarządu gminy.
Na gruncie kodeksu postępowania administracyjnego, a więc ustawy, która w rozważanym wypadku ma pełne zastosowanie, zagadnienie współdziałania organów administracji państwowej /art. 5 par. 2 pkt 3 Kpa/ przy rozstrzyganiu spraw indywidualnych w drodze decyzji administracyjnej regulowane jest przepisem art. 106 Kpa. Według par. 1 tego artykułu, jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ /wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie/, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ, co zgodnie z par. 5 następuje w drodze postanowienia, wydanego w samodzielnym postępowaniu prowadzonym przez organ współdziałający. Przepis art. 106 par. 1 Kpa odsyła do norm prawa materialnego. Z konkretnego przepisu prawa materialnego więc musi wynikać obowiązek uzyskania przez organ załatwiający sprawę stanowiska innego organu, które w takim wypadku stanowi niezbędną przesłankę rozstrzygnięcia sprawy w drodze decyzji /por. art. 145 par. 1 pkt 6 Kpa/. Takim przepisem jest właśnie art. 10 ust. 2 omawianej ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin, który - jak już wspomniano - uzależnia wydanie przez urząd skarbowy wymienionej w tej normie decyzji od zajęcia stanowiska przez zarząd gminy /wójta, burmistrza, prezydenta miasta/ m.in. przez wyrażenie zgody.
Skoro przyjęty w art. 10 ust. 2 tej ustawy sposób załatwiania spraw, o których mowa w tym przepisie, stanowi przewidziane w art. 106 Kpa współdziałanie organów administracji państwowej, to należy uznać, że brak jest dostatecznych podstaw do przyjęcia, iż zarząd gminy /wójt, burmistrz, prezydent miasta/, a więc organ współdziałający przy wydaniu decyzji, wyraża zgodę w formie decyzji. Jak już bowiem wspomniano, stosownie do art. 106 par. 5 Kpa właściwą formą wyrażenia tej zgody jest postanowienie. Powołany przepis nie przewiduje w tym względzie żadnych wyjątków. Oznacza to m.in., że dopuszczenie formy decyzji byłoby również sprzeczne z wnioskami wypływającymi z gramatycznej wykładni art. 106 Kpa.
Podkreślenia wymaga, że postępowanie poprzedzające wydanie postanowienia przewidzianego w art. 106 par. 5 Kpa przebiega według wszelkich reguł procedury administracyjnej. W szczególności obowiązuje w nim zasada dwuinstancyjności, a ponadto występuje możliwość zaskarżenia wydanego postanowienia do sądu administracyjnego /art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Forma postanowienia zatem stwarza gwarancje należytej ochrony prawnej podmiotów zainteresowanych wynikiem tego postępowania.
Z wyżej podanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny udzielił odpowiedzi jak w sentencji uchwały.