Uzasadnienie
Minister Finansów decyzją z dnia [...] września 2008 r. nr [...] po rozpatrzeniu wniosku z dnia 19 marca 2008 r., uzupełnionego pismem z dnia 17 kwietnia 2008 r. oraz z dnia 12 sierpnia 2008 r. o ponowne rozpatrzenie sprawy rozstrzygniętej decyzją Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r., znak: [...] odmówił wydania J. G. certyfikatu księgowego uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, ze względu na niespełnienie wymogów dotyczących wykształcenia.
Do wydania niniejszej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym:
J.. G. (dalej także jako strona skarżąca) zwrócił się o wydanie certyfikatu księgowego, uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Organ rozpoznając niniejszy wniosek uznał, że z będącego w dyspozycji organu materiału dowodowego odnoszącego się do wykształcenia strony skarżącej wynika, że ukończyła ona studia wyższe magisterskie na kierunku zarządzanie i marketing w zakresie zarządzania finansami. Tym samym, nie spełnia ona wymogu określonego w § 3 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002 r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. U. Nr 120, poz. 1022 ze zm.) - zwanego dalej "rozporządzeniem". Organ wskazał również, że nie potwierdzono, iż plan studiów i program kształcenia określony dla powyższego kierunku odpowiadał wymogom (spełniał minimum programowe) określone przez organy uczelni (np. Radę Wydziału) dla specjalności rachunkowość.
Natomiast załączony do wniosku wykaz zaliczonych przedmiotów na II roku studiów potwierdza jedynie okoliczność zaliczenia poszczególnych przedmiotów w ramach odbywania studiów magisterskich w tym z dziedziny rachunkowości, które stanowią jedne z wielu przedmiotów włączonych do podstawowego programu nauczania na innym kierunku kształcenia niż rachunkowość. Również na podstawie tematyki pracy magisterskiej napisanej przez stronę skarżącą [...], nie można stwierdzić, że strona skarżąca specjalizowała się w dziedzinie rachunkowości. Organ zwrócił również uwagę, że na podstawie przedstawionych dokumentów i informacji, stosownie do § 3 ust. 1 pkt 2) lit. c) ww. rozporządzenia strona skarżąca może zostać zakwalifikowana wyłącznie na egzamin.
Na decyzję z dnia [...] lutego 2008 r. strona skarżąca złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy, do którego załączyła dokument określający spełnienie przez nią wymogów dotyczących wykształcenia, wydany przez [...].
W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Minister Finansów utrzymał w mocy swoją poprzednią decyzję w sprawie. W uzasadnieniu wskazał na obowiązujące w sprawie niniejszej przepisy rozporządzenia Ministra Finansów. W ocenie organu, plan studiów i program kształcenia zrealizowany przez stronę skarżącą wykazuje daleko idącą zbieżność z planem studiów i zakresem kształcenia na specjalności Rachunkowość i finanse, co pozwala na potwierdzenie zgodności z zakresu kształcenia na uprzednio prowadzonej specjalności Zarządzanie finansami z aktualnie realizowaną specjalnością Rachunkowość i finanse.
Jednocześnie organ podkreślił, że jak jednak wynika ze zgromadzonych dokumentów plan studiów i program kształcenia w specjalności Rachunkowość i finanse został na [...] określony począwszy od roku akademickiego [...]. Natomiast skarżący realizował studia magisterskie w zakresie Zarządzania finansami w latach [...]. A zatem plan studiów i program kształcenia dla specjalności rachunkowość, z którą § 3 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia wiąże skutek prawny w postaci możliwości dokonania porównania jego zakresu z zakresem studiów realizowanych przez skarżącego, nie obowiązywał w tym samym czasie.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie organu nie jest możliwe uznanie, iż studia zrealizowane przez skarżącego spełniają wszystkie przesłanki określone w wynikającej z niego normie prawnej. Przy czym nie będzie wywierał skutku prawnego w zakresie przyznania certyfikatu księgowego fakt, iż plan studiów i program kształcenia na specjalności Zarządzanie finansami może zostać uznany za tożsamy z wprowadzoną w okresie późniejszym specjalnością Rachunkowości i finanse. Zdaniem organu, nie można bowiem uznać, iż zakres programowy studiów na specjalności Zarządzanie finansami w latach [...] odpowiadał wymogom określonym przez organy uczelni dla specjalności rachunkowość - gdyż takowe w owym okresie nie zostały określone. Dlatego też, zdaniem organu, nie został spełniony wymóg dotyczący wykształcenia, zawarty w § 3 ust. 1 pkt 2 lit. a ww. rozporządzenia, a przedstawione przez skarżącego dokumenty uprawniają do uzyskania certyfikatu księgowego, wyłącznie po uprzednim zaliczeniu z wynikiem pozytywnym egzaminu, sprawdzającego kwalifikacje osób ubiegających się o wydanie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych.
Następnie strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżący przedstawił w skardze swój punkt widzenia odnośnie celu, którym kierowano się przy wydaniu rozporządzenia Ministra Finansów.
Jednocześnie w skardze wskazał na wykładnię językową, dokonaną przez Ministra Finansów w zaskarżonych decyzjach. W ocenie skarżącego nie jest ona właściwa. Celem rozporządzenia nie było blokowanie dostępu do zawodu księgowego. W związku powyższym nie należy interpretować normy prawnej wynikającej z § 3 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia w sposób zawężający. Podkreślił on, że w momencie kończenia przez niego studiów ([...]), nie obowiązywało rozporządzenie, będące przedmiotem rozważań. Skarżący nie miał możliwości studiowania na specjalności rachunkowość ponieważ specjalność zarządzenie finansami, w czasie gdy studiował, była traktowana tak jak obecnie traktuje się specjalność rachunkowość i finanse. Oba kierunki miały i mają na celu przygotowanie do wykonywania tego samego zawodu. Uprawnione więc jest twierdzenie, iż oba kierunki są tożsame. Okoliczność tę potwierdzają przedstawione przez niego w toku postępowania administracyjnego dokumenty.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosił o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej, dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słusznościowych.
Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm., zwanej dalej p.p.s.a.).
Rozpatrując skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że skarga jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja z dnia [...] lutego 2008 r. naruszają prawo w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.
Przyjmując literalną wykładnię przepisu § 3 ust. 1 pkt 2 a, której zastosowanie, i tak w niniejszej sprawie nie było właściwe, organ przeoczył okoliczność, iż jak to słusznie podniósł skarżący na uczelni była taka sytuacja, że przez rok czasu istniały dwa równoległe kierunki, albowiem ostatni nabór na kierunku Zarządzanie i finanse był [...], natomiast pierwszy nabór na kierunku Rachunkowość i finanse jesienią [...] a więc była możliwość porównania programów obu kierunków.
Abstrahując jednakże od powyższego zagadnienia należy poprzeć stanowisko skarżącego, iż w niektórych sytuacjach zamiast wykładni literalnej należy stosować wykładnię celowościową. W niniejszej sprawie ideą przyświecającą ustawodawcy było wprowadzanie takich uregulowań, aby zabezpieczyć profesjonalne świadczenie usług związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych. Skarżący spełnia wymogi przewidziane rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002 r. (Dz. U. z 2002 r., Nr 120, poz. 1022), albowiem posiada praktykę w księgowości a poza tym ukończył kierunek Zarządzanie finansami, który w okresie jego studiów istniał na uczelni i miał za zadanie przygotować do wykonywania tego samego zawodu co Rachunkowość i finanse, którego podówczas nie było. Jak bowiem wynika z pism władz uczelni, studia, które ukończył skarżący są zbieżne z planem studiów i zakresem kształcenia na specjalności Rachunkowość i finanse.
W tym stanie rzeczy wymóg wykształcenia, przewidziany w § 3 ust. 1 pkt 2 a rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002 r. odnośnie wykształcenia skarżącego został spełniony. Tak więc organ stosując odmienną wykładnię powyższego przepisu dopuścił się naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy i z tych względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 podpkt a, 152, 200 p.p.s.a. orzekł jak w wyroku.