Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 30 września 2026 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.299.2026.3.JSU

Opis zdarzenia przyszłego

1. Status Wnioskodawców oraz ogólny opis Transakcji A. Działalność Zbywcy (...) (dalej: „Zbywca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Zbywca będzie również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT na dzień planowanej Transakcji (opisanej poniżej). Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przeważającym przedmiotem działalności Zbywcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Pozostała działalność obejmuje w szczególności roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórkę i przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji budowlanych, w tym instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych oraz pozostałych instalacji, wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, działalność w zakresie architektury, a także działalność reklamową. Zbywca jest spółką projektową powołaną do realizacji inwestycji nieruchomościowej w (...).

Po nabyciu Gruntów, Zbywca zrealizował na Gruntach proces budowlany polegający na budowie budynku magazynowego-usługowego z zapleczami socjalno-biurowymi oraz infrastrukturą towarzyszącą. Grunty, Budynki, Budowle oraz Nieruchomość zostały zdefiniowane poniżej w ramach sekcji 2. Opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji. B. Działalność Nabywcy (...) z siedzibą w (...) (dalej: „Nabywca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w (...) i jest zarejestrowanym przedsiębiorcą prowadzącym działalność komercyjną. Nabywca działa w formie cywilnej spółki inwestującej w nieruchomości komercyjne, funkcjonującej w modelu zbliżonym do funduszy nieruchomości o stabilnym profilu wypłat.

Zarządzanie jego aktywami sprawuje (...) z siedzibą w (...) - zarejestrowany przedsiębiorca prowadzący działalność w (...), odpowiedzialny za podejmowanie decyzji inwestycyjnych oraz bieżące zarządzanie portfelem nieruchomości (obejmujące m.in. zakup, najem, sprzedaż i obsługę operacyjną) zgodnie z przepisami (...) oraz regulacjami (...). Nabywca jest jednym z funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez (...) i stanowi pierwszy (...) fundusz typu (...) inwestujący (...), w tym m.in. w (...). Nabywca posiada udokumentowane doświadczenie inwestycyjne w Polsce, gdzie zrealizował liczne transakcje nabycia nieruchomości i realizuje działalność polegającą na wynajmie na cele komercyjne.

Nabywca będzie również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce na dzień planowanej Transakcji (opisanej poniżej). C. Powiązania między Wnioskodawcami Zbywca oraz Nabywca będą w dalszej części wniosku określani łącznie jako „Wnioskodawcy”. Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.2026.554, „Ustawa CIT”). Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.

Dz. U. 2025.775, „ustawa o VAT”). D. Ogólny opis Transakcji Zbywca oraz Nabywca planują zawrzeć transakcję sprzedaży prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zlokalizowanej w miejscowości (...) (województwo (...), gmina (...), powiat (...)) przy ul. (...), wraz z posadowionymi na niej budynkami, budowlami, urządzeniami budowlanymi oraz innymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (obejmującymi również przejęcie praw i obowiązków wynikających z określonych tam umów) (dalej: „Transakcja”). Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest, aby Transakcja podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) według stawki 23%.

W związku z powyższym, w takim zakresie, w jakim dokonywana w ramach Transakcji dostawa budynku, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości podlegać będzie na datę zawarcia planowanej umowy sprzedaży zwolnieniu od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia Zbywcy i Nabywcy, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Działki wchodzące w skład Gruntów są częściowo zabudowane Budynkami, Budowlami oraz innymi urządzeniami budowlanymi. Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (lub fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Zbywcę zgodnie z przepisami ustawy o VAT. Przedmiotem niniejszego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (dalej: „Wniosek”) jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług (w tym prawa Nabywcy do dokonania odliczenia VAT) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej Transakcji.

2. Opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji A. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji W ramach Transakcji Nabywca ma zamiar nabyć od Zbywcy: · nieruchomość położoną przy ulicy (...), w miejscowości (...) (województwo (...), gmina (...), powiat (...) obejmującą: — prawo użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, stanowiące własność Skarbu Państwa, dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 1”); — prawo użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym N, stanowiącej własność Skarbu Państwa, dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 2”); — prawo użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych O, P, stanowiące własność Skarbu Państwa, dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 3”); — udział w prawie użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych R, S, T, U, stanowiące własność Skarbu Państwa, dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 4”); — udział w prawie użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym AA, stanowiącej własność Skarbu Państwa, dla której Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...)(„Grunt 5”); — udział w prawie własności działek o numerach ewidencyjnych CC, DD, EE, stanowiące własność Zbywcy, dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 6”); — udział w prawie użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych BB, W, X, Y, Z, FF, GG, HH, II, Ź, JJ, Q, KK, Ż, stanowiące własność Skarbu Państwa, dla których Sąd Rejonowy w (...), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) („Grunt 7”).

Grunt 1, Grunt 2, Grunt 3, Grunt 4, Grunt 5, Grunt 6 oraz Grunt 7 w dalszej części będą łącznie nazywane „Gruntami”. — prawo własności posadowionych na Gruntach: § budynku magazynowego-usługowego z zapleczami socjalno-biurowymi - Hala wraz z instalacjami wewnętrznymi („Hala”), § budynku portierni („Portiernia”), oraz § budynku pompowni przeciwpożarowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą („Pompownia”); (dalej: „Budynki”) oraz posadowionymi na gruncie Budowlami (zdefiniowanymi poniżej); • budowle lub ich części wspierające funkcjonalnie Nieruchomość i będące własnością Zbywcy: (i) znajdujące się na Gruncie, jak również (ii) mogące znajdować się poza Gruntami (przykładowo w przypadku przyłączy, które mogą być położone częściowo w granicy Gruntów lub poza Gruntami), jednak służące do obsługi Nieruchomości (dalej jako „Budowle”). • inne składniki majątkowe opisane w dalszej części wniosku.

Grunty, Budynki oraz Budowle łącznie dalej będą określane jako „Nieruchomość”. Budynki zostały dopuszczone do użytkowania na podstawie decyzji nr (...) Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w (...) z dnia (...) r., sygn. (...). W odniesieniu do Nieruchomości zostały zawarte dwie odrębne umowy najmu oraz jedna umowa dzierżawy z tym samym najemcą: umowa najmu na czas oznaczony (...), umowa najmu na czas oznaczony (...) oraz umowa dzierżawy na czas oznaczony (...). Część powierzchni Hali została przekazana Najemcy w ramach wcześniejszego dostępu (early access) przewidzianego w umowie najmu.

Wcześniejszy dostęp dotyczył wyłącznie powierzchni objętej umową najmu na czas oznaczony (...) i został udzielony dwukrotnie: w dniu (...) r. oraz w dniu (...) r. Formalne przekazanie całości powierzchni Hali nastąpiło w dniu (...) r. na podstawie obu umów najmu oraz umowy dzierżawy. Na moment złożenia niniejszego wniosku cała powierzchnia Hali pozostaje wynajęta lub wydzierżawiona. Szczegółowe zestawienie budynków, budowli i urządzeń technicznych wchodzących w skład Transakcji i ich położenie.

Tabela poniżej przedstawia budynki i budowle w rozumieniu Ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, Dz.U.2026.524 t.j. („Prawo budowlane”) wchodzące w skład Nieruchomości oraz będące przedmiotem Transakcji: (…) Wszystkie ww. Budynki i Budowle pozostają własnością Zbywcy. Poza ww. Budowlami na Nieruchomości mogą znajdować się również inne naniesienia, np. obiekty małej architektury (np. budki lęgowe dla ptaków, domek dla owadów) czy też urządzenia budowlane będące własnością Zbywcy i funkcjonalnie wspierające Nieruchomość (ale niebędące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego), które będą również przedmiotem Transakcji.

Wszystkie takie naniesienia są na trwale związane z Gruntami i nie stanowią odrębnych od niego ruchomości. Na działce K znajduje się stacja trafo będąca własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, a na działce U stacja redukcyjno-pomiarowa gazu, również będąca własnością przedsiębiorstwa przesyłowego (obie te budowle powstały przed (…) r.). Ponadto, na Nieruchomości zamontowany jest system monitoringu, którego właścicielem jest najemca. Prawo własności tych naniesień nie będzie przedmiotem Transakcji.

B. Inne instalacje Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunty mogą przechodzić instalacje (np. elementy sieci wodociągowej, sieci elektrycznej wraz ze stacją transformatorową, sieci gazowej wraz ze stacją pomiarową, sieci telekomunikacyjnej) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1071 ze zm.; dalej „Kodeks cywilny”) takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

C. Planowana data Transakcji Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej prawo własności Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami i Budowlami oraz określonymi składnikami związanymi z Nieruchomością) na rzecz Nabywcy planowane jest na (...) r. (tj. mniej niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków lub Budowli posadowionych na Nieruchomości, czy od momentu rozpoczęcia korzystania z Budynków lub Budowli przez najemcę w oparciu o umowy najmu oraz umowę dzierżawy, z wyłączeniem drogi o nawierzchni z asfaltobetonu znajdującej się na działkach AA, CC, DD, EE, BB, która została oddana do użytkowania ponad 2 lata przed Transakcją).

D. Status działek - zabudowa, decyzja, WZ, MPZP: (…) E. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę Wszystkie działki wchodzące w skład Nieruchomości stanowiły przed nabyciem przez Zbywcę własność Skarbu Państwa i były objęte zasobem nieruchomości Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta Miasta. Zbywca nabył prawa do przedmiotowych działek w dwóch etapach od dotychczasowego użytkownika wieczystego, na podstawie umów przeniesienia prawa użytkowania wieczystego sporządzonych w formie aktów notarialnych.

W dniu (...) roku, na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego sporządzonej w formie aktu notarialnego Repertorium A nr (...) przez notariusz w (...), Zbywca nabył prawa użytkowania wieczystego (oraz odpowiednie udziały w tych prawach) do działek gruntu nr: A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, XX, BB, W, X, Y, Z, FF, GG, HH, II, Ź, JJ, Q, KK, Ż i AA oraz udziały w prawie własności działek gruntu: CC, DD i EE, położonych w (...), obręb ewidencyjny nr (...). Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Działka nr XX uległa następnie podziałowi geodezyjnemu zatwierdzonemu decyzją Prezydenta Miasta z dnia (...) r., która stała się ostateczna dnia (...) roku (znak: (...)) na działki nr YY oraz N, przy czym działka N pozostaje w majątku Zbywcy, zaś działka YY została przeniesiona na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w ramach drugiego etapu opisanego poniżej.

W dniu (...) roku, na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego sporządzonej w formie aktu notarialnego Repertorium A nr (...) przez notariusz w (...), Zbywca nabył prawa użytkowania wieczystego (oraz odpowiednie udziały w tych prawach) do działek gruntu nr: O, P, U, T, S oraz R, położonych w (...), obręb ewidencyjny nr (...). Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Nabyte przez Zbywcę działki wchodzące w skład Nieruchomości były w chwili ich zakupu w przeważającej części niezabudowane, przy czym na działkach nr AA, CC, DD, EE oraz BB znajdowały się budowle stanowiące odrębne od gruntu przedmioty własności, w tym droga o nawierzchni z asfaltobetonu. Droga o nawierzchni asfaltobetonu została oddana do użytkowania przed (…) rokiem, przy czym była objęta przebudową przez poprzedniego właściciela, która została ukończona w (...) roku. Ponadto, fragment drogi znajdującej się na działce BB został przebudowany przez Zbywcę podczas realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynków oraz Budowli.

Przebudowa polegała na rozbiórce części nawierzchni z asfaltobetonu i zastąpieniu jej nawierzchnią z kostki betonowej oraz wykonaniu chodnika z kostki betonowej. W związku z przebudową, Zbywca poniósł na drogę nakłady, których wartość według najlepszej wiedzy Sprzedającego nie przekraczała 30% wartości drogi zlokalizowanej na działkach AA, CC, DD, EE oraz BB. Zbywca miał prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami. Z tytułu nabycia Gruntów Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Następnie, Zbywca przystąpił do realizacji inwestycji polegającej na zabudowie Nieruchomości Budynkami, Budowlami oraz innymi urządzeniami budowlanymi funkcjonalnie powiązanymi z Budynkami i Budowlami. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie inwestycji w dniu (...) r. (znak: (...)). Zbywca realizuje inwestycję nieruchomościową w modelu tzw. single tenant, tj. Budynki zostały wybudowane na Gruntach z przeznaczeniem dla jednego najemcy, który zawarł stosowne umowy najmu oraz umowę dzierżawy. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej były i są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Dnia (...) r. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie hali B (hali magazynowej z zapleczem socjalno-biurowym), portierni, zbiornika retencyjnego, pompowni ze zbiornikiem p.poż wraz z zagospodarowaniem terenu na podstawie decyzji nr (...) (znak: (...)). F. Wykorzystanie Nieruchomości w działalności gospodarczej Zbywcy Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych ani nie sporządza dla niej odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat.

Zbywca prowadzi wprawdzie analitykę księgową pozwalającą na wyodrębnienie przychodów z czynszu, opłat eksploatacyjnych oraz bezpośrednich refaktur, a także na rozróżnienie kosztów podlegających refakturowaniu na najemcę od kosztów ponoszonych wyłącznie przez Zbywcę - jednakże taka ewidencja analityczna stanowi standardowy element rachunkowości podmiotu wynajmującego nieruchomości komercyjne i nie prowadzi do wyodrębnienia finansowego Nieruchomości w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nieruchomość nie jest wyodrębniona funkcjonalnie od innych rodzajów działalności Zbywcy, gdyż poza pozycjami bilansu o charakterze finansowym, Nieruchomość stanowi jedyne aktywo Zbywcy.

Zbywca nigdy nie wykorzystywał i nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT. Zamiarem Zbywcy jest sprzedaż Gruntów wraz z naniesieniami, które na nich zrealizował w ramach komercjalizacji. Sprzedaż Gruntów w ramach Transakcji jest przejawem wykonywania działalności opodatkowanej VAT przez Zbywcę. Innymi słowy, aktualny model biznesowy Zbywcy zakłada czerpanie zysków z działalności związanej z budową, komercjalizacją i sprzedażą budynków, a nie z długoterminowego wynajmu powierzchni w budynkach.

W szczególności, aktualnie zamiarem Zbywcy nie jest prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni w budynkach i czerpanie dochodów z tego tytułu. G. Prace ulepszeniowe dotyczące Nieruchomości W odniesieniu do prac ulepszeniowych, czy remontowych dokonywanych na Nieruchomości, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wydatkami na nie ponoszonymi.

Nie jest wykluczone, że na moment zawarcia Transakcji, a także po dokonaniu Transakcji, w odniesieniu do przynajmniej części Budynków będą prowadzone przez Zbywcę prace wykończeniowe oraz prace mające na celu usuwanie usterek (przy czym planowane jest, że wartość takich prac nie będzie równa ani nie przekroczy 30% wartości początkowej Budynku, a Zbywca dokona odliczenia VAT naliczonego w związku z ww. wydatkami). H. Najem i wydanie powierzchni Najemcom W odniesieniu do Nieruchomości zostały zawarte dwie odrębne umowy najmu oraz umowa dzierżawy z tym samym najemcą.

Wszystkie umowy przewidują tę samą Datę Przekazania Nieruchomości - (...) r. Jedna z umów przewidywała prawo do wcześniejszego dostępu (early access) do przedmiotu najmu. Dwie odrębne daty wcześniejszego dostępu wynikają z harmonogramu budowy i etapowego przygotowania poszczególnych części przedmiotu najmu: pierwsza data wcześniejszego dostępu przypadła na dzień (...) r. i dotyczyła przekazania najemcy możliwości prowadzenia prac w pierwszej części obiektu, natomiast druga data wcześniejszego dostępu przypadła na dzień (...) r. i odnosiła się do kolejnej, odrębnie przygotowywanej części obiektu.

Na moment Transakcji cała Nieruchomość pozostaje przedmiotem najmu oraz dzierżawy na podstawie wskazanych umów, a całość powierzchni została wydana najemcy. I. Wykorzystanie Nieruchomości w działalności gospodarczej Nabywcy Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (magazynowe i biurowe) powierzchni w znajdujących się na Gruntach Budynkach, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

J. Kluczowe z perspektywy funkcjonowania Nieruchomości umowy W okresie do momentu Transakcji Zbywca zapewnia bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług - tj. w szczególności, Zbywca jest stroną następujących umów w tym zakresie: • umowy o zarządzanie Nieruchomością („Umowa o Zarządzanie Nieruchomością”); • umowy o świadczenie usług w zakresie utrzymania technicznego nieruchomości („Umowa o Utrzymanie Techniczne”); • umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. obsługa techniczna systemów sygnalizacji i detekcji pożaru wraz z systemem monitorowania urządzeń pożarowych, utrzymanie terenów zielonych i utwardzonych, pielęgnację zieleni, obsługa serwisowa pokrycia dachowego, odśnieżanie dachu, monitoring przeciwpożarowy itp.

(„Umowy Serwisowe”); • umów na dostawę mediów do Nieruchomości (np. dostawę energii elektrycznej, dostaw gazu, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania kanalizacji sanitarnej oraz usługi telekomunikacyjne („Umowy na Dostawę Mediów”).

3. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji A. Pozostałe elementy objęte Transakcją W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności: • Nieruchomość (tj. prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego Gruntów oraz prawo własności lub współwłasności Budynków i Budowli oraz urządzeń budowalnych na trwałe związanych z Gruntami); • prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkami (jak również - potencjalnie - z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Zbywcy zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Budynków); • prawa i obowiązki z umów najmu oraz umowy dzierżawy dotyczących powierzchni Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja; • prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemcy wynikających z umów najmu oraz umowy dzierżawy (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemcy) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji; • wynikające z przenoszonych umów najmu oraz umowy dzierżawy zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który wpłacił kaucję, do jej zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednią umową najmu oraz umową dzierżawy, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który dostarczył odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednią umową najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji); • autorskie prawa majątkowe do dokumentacji obejmującej m.in. projekty koncepcyjne Budynków przygotowane przez właściwe podmioty i sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe będą posiadane przez Zbywcę i będą zbywalne na dzień Transakcji), oraz prawa własności nośników (takich jak materiały, rejestry czy też pliki), zawierających ww. dokumentację; • prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót np. kaucja na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków z tytułu gwarancji jakości i rękojmi; • dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości, zawierająca w szczególności oryginały wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości i procesu budowlanego Budynków, oryginały umów o roboty budowlane, karty gwarancyjne, projekty, instrukcje obsługi urządzeń mieszczących się w Budynkach, instrukcje BHP dla Budynków, instrukcje systemu przeciwpożarowego, książkę obiektu budowlanego, wszystkie karty dostępu i klucze do Budynków, kody do systemu zarządzania budynkiem (jeśli dotyczy) i oryginał świadectwa efektywności energetycznej; • znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji: - umowy najmu oraz umowa dzierżawy, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji pod umowami najmu oraz dzierżawy oraz gwarancji i rękojmi budowlanych; - dokumentacja finansowa i księgowa niezbędna do dalszej eksploatacji Nieruchomości i rozliczenia kosztów operacyjnych Nieruchomości z najemcą; • projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną) oraz dokumentację techniczną i koncepcje instalacji wraz z koncepcjami punktów przyłączenia (terminali) właściwych sieci wyszczególnionych dla Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną), wymagane na podstawie odpowiednich przepisów; • pozwolenia administracyjne związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości • prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej nabycia Dodatkowego udziału zawartej przez Zbywcę (o ile Strony podejmą taką decyzję w ramach uzgodnień biznesowych, w oparciu o ogólne ustalenia przedstawione poniżej).

Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że w ramach uzgodnień komercyjnych między Stronami, Zbywca może dodatkowo w ramach umowy przedwstępnej dotyczącej Nieruchomości zawieranej z Nabywcą lub poza nią, zadeklarować zawarcie umowy przedwstępnej nabycia od ich aktualnego posiadacza, dodatkowego udziału w prawie użytkowania wieczystego działek o numerach BB, W, X, Y, Z, FF, GG, HH, II, Ź, JJ, Q, KK i Ż składających się na Grunt 6 oraz udziału w prawie własności działek o numerach CC, DD, EE składających się na Grunt 7 wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się na nich budynków, czy budowli („Dodatkowy udział”).

W takim przypadku, w ramach umowy przenoszącej prawa do Nieruchomości lub jednocześnie z jej zawarciem, Zbywca przeniesie na Nabywcę także prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej nabycia Dodatkowego udziału, zawartej z ich aktualnym posiadaczem. W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

B. Elementy nieobjęte Transakcją W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów: 1. praw i obowiązków wynikających z Umowy Zarządzania Nieruchomością, 2. praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych i Umów na Dostawę Mediów. Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy na Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane (o ile do dnia Transakcji Zbywca zawrze jakiekolwiek umowy tego rodzaju).

Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów); 3. praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy; 4. oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Zbywcy (lub jego część); 5. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg); 6. dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy; 7. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank; 8. praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności - w szczególności - z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji); 9. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych; 10. praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców lub kaucji na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (jeśli są), o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji; 11. koncesji, licencji i zezwoleń innych niż wskazane powyżej; 12. patentów i innych praw własności przemysłowej; 13. majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych innych niż wskazane powyżej; 14. tajemnicy przedsiębiorstwa obejmującej know-how Zbywcy związany z komercjalizacją budynku.

Tym samym, należy podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych we Wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek, ani innych umów, czy instrumentów służących finansowaniu działalności Zbywcy.

C. Kwestia kluczowych z perspektywy kwalifikacji jako ZCP elementów Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje: • Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Zbywcy: Nieruchomość stanowi aktywo Zbywcy, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie źródło przychodów operacyjnych Zbywcy. • Umowa o Zarządzanie Nieruchomością: Planowane jest, że Umowa o Zarządzanie Nieruchomością zostanie rozwiązana przed Transakcją, a Nabywca zawrze nową umowę w tym zakresie z wybranym przez siebie podmiotem. • Przejściowe korzystanie przez Nabywcę z umów zawartych przez Zbywcę: W przypadku zawartych przez Zbywcę Umów o Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych, intencją Stron jest rozwiązanie ww. Umów z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów).

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami Transakcji). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Zbywcę (dotyczy to umów, które przewidują kary, dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania i/lub umów, które przewidują szczególne korzystne warunki finansowe).

Jednocześnie, Strony nie wykluczają zawarcia w ramach Transakcji trójstronnych porozumień, dzięki którym Nabywca będzie miał możliwość przejęcia warunków umownych przysługujących Zbywcy przed Transakcją, a które pozwoliłoby Zbywcy uniknąć negatywnych konsekwencji ekonomicznych z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia umowy z dostawcą, w szczególności (po uprzednim uzyskaniu zgody dostawcy) przeniesiona na Nabywcę zostanie umowa udostępnienia nieruchomości w celu budowy sieci telekomunikacyjnej oraz świadczenia usług telekomunikacyjnych. • Brak przejścia zakładu pracy: Zbywca nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniał pracowników.

D. Wynagrodzenie z tytułu tolerowania rabatów czynszowych Umowa najmu zawarta z jedynym najemcą Nieruchomości przewiduje, że przez określony czas po przekazaniu przedmiotu najmu najemcy, najemca będzie płacił czynsz w wysokości niższej od standardowej (lub tzw. „nominalnej” - „headline rent”) kwoty czynszu określonej w umowie najmu. Okres, w którym najemca będzie płacił taką obniżoną kwotę czynszu, będzie trwał również po przeniesieniu własności nieruchomości ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji, co będzie miało wpływ na warunki ekonomiczne Transakcji.

Jednym z występujących na rynku sposobów uwzględnienia takiego obniżenia czynszu uzyskiwanego przez nabywcę nieruchomości komercyjnej od najemcy w warunkach transakcji sprzedaży byłoby odpowiednie obniżenie ceny zakupu nieruchomości. Jednak takie rozwiązanie nie jest akceptowalne dla Nabywcy. Jak wskazano powyżej, Nabywca prowadzi działalność jako (...) (spółka inwestycyjna działająca w sektorze nieruchomości) utworzona i regulowana przez prawo (...) oraz zarządzana przez (...). Działalność Nabywcy jest nadzorowana przez (...).

Zgodnie z przepisami, wartość aktywów netto Nabywcy dla celów regulacyjnych oraz cena jego akcji notowanych na rynku publicznym są bezpośrednio powiązane z „wartością odtworzeniową” jego portfela nieruchomości. Wartość ta opiera się na pełnej umownej cenie nabycia aktywów przez Nabywcę. Strukturyzacja Transakcji zakładająca obniżenie ceny nabycia Nieruchomości spowodowałaby sztuczne obniżenie tej wartości regulacyjnej, co zafałszowałoby rzeczywistą wartość rynkową aktywów posiadanych przez Nabywcę. Miałoby to negatywny wpływ na publiczną wycenę Nabywcy i byłoby szkodliwe dla interesów jego inwestorów.

W związku z tym, z punktu widzenia biznesowego i regulacyjnego, konieczne jest ujęcie wartości Nieruchomości na gruncie Transakcji w pełnej, nieskorygowanej cenie rynkowej. Ponadto, głównym celem działalności Nabywcy jest zapewnienie jego inwestorom stabilnych i przewidywalnych dochodów z dywidend. Okres obniżonego czynszu należnego od najemcy Nieruchomości, który został wynegocjowany z najemcą przez Zbywcę przed Transakcją, powoduje lukę w dochodach, która uniemożliwiłaby Nabywcy osiągnięcie celów dystrybucyjnych w odniesieniu do Nieruchomości bezpośrednio po jej nabyciu.

Dlatego zgodnie z praktyką podmiotów o profilu działalności takim jak Nabywca, nabywane przez nich nieruchomości komercyjne będące przedmiotem najmu powinna od pierwszego dnia ich nabycia powinny generować pełny przychód, bez uwzględniania rabatów czynszowych, okresów bezczynszowych, itp.

W związku z tym Strony uzgodniły, że w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie w wysokości równej wartości netto (bez VAT) takiej (niewykorzystanej przez najemcę przed dniem Transakcji) obniżki czynszu obliczonej na dzień Transakcji („Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu”). Strony uzgodniły, że kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu zostanie potrącona z ceny nabycia nieruchomości należnej Zbywcy od Nabywcy.

Obowiązek zapłaty przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu został wprowadzony w celu zrekompensowania Nabywcy tymczasowego zmniejszenia dochodów z czynszu po nabyciu Nieruchomości. Zapewnia to ciągłość ekonomiczną profilu zwrotu z inwestycji Nabywcy i umożliwia mu wypełnienie zobowiązań biznesowych wobec inwestorów. W zamian za otrzymane Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, Nabywca zgodzi się na warunki Transakcji i będzie tolerował fakt nabycia Nieruchomości z obowiązującą umową najmu przewidującą okres obniżonego czynszu dla najemcy.

W uzupełnieniu wniosku, podali Państwo poniższe informacje: Na działce Q zlokalizowany jest fragment zewnętrznej instalacji wodociągowej wybudowanej przez Zbywcę stanowiący wpięcie do sieci wodociągowej obsługującej Nieruchomość. W związku z tym, działka ta ma charakter działki zabudowanej. Spółka ponadto pragnie sprecyzować, że według jej najlepszej wiedzy oraz wiedzy Zbywcy na działce nr Q na dzień Transakcji będzie wybudowany wjazd o nawierzchni z kostki brukowej prowadzący do sąsiedniej inwestycji, która nie jest przedmiotem Transakcji.

Spółka wyjaśnia, że wjazd jest budowany przez innego niż Zbywca współużytkownika wieczystego działki nr Q, w związku z budową inwestycji realizowanej przez tego innego współużytkownika wieczystego. Spółka zaznacza, że Zbywca nie ponosi żadnych wydatków związanych z budową wjazdu i nie będzie miał prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Dodatkowo, Zbywca nie dokonywał rozliczeń nakładów ze współużytkownikiem wieczystym budującym wjazd oraz nie zamierza dokonywać rozliczeń nakładów do dnia Transakcji. W konsekwencji wjazd nie będzie przedmiotem Transakcji.

System monitoringu stanowiący własność najemcy zlokalizowany jest w budynku na działkach nr E, D, C, B, A, N, G, H, I, J, L. System monitoringu stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, tj. urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Spółka wskazuje, że prawo własności systemu monitoringu przysługuje najemcy i tym samym nie będzie przedmiotem Transakcji, a Zbywcy nie przysługuje prawo do rozporządzania nim jak właściciel.

Poza Budynkami i Budowlami wymienionymi w tabelach zawartych w części H Wniosku, na Gruntach znajdują się następujące naniesienia, które mogą być uznane za obiekty małej architektury, stanowiące własność Zbywcy: (…) Ponadto na Nieruchomości znajdują się meble stanowiące rzeczy ruchome, które nie są trwale związane z gruntem i nie stanowią obiektów budowlanych w rozumieniu Prawa budowlanego. Meble zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji jako ruchomości związane z Nieruchomością. Poza naniesieniami wskazanymi powyżej oraz Budynkami i Budowlami wymienionymi w tabelach zawartych w części H Wniosku na Gruntach nie znajdują się inne naniesienia stanowiące własność Zbywcy.

Spółka wyjaśnia, że na działce nr K znajduje się stacja transformatorowa stanowiąca własność przedsiębiorstwa przesyłowego, a na działce nr U – stacja redukcyjno-pomiarowa gazu, również stanowiąca własność przedsiębiorstwa przesyłowego. Oba obiekty powstały przed (…) r. i w świetle Prawa budowlanego stanowią budowle. Poza wskazanymi wyżej obiektami, przez Grunty przechodzą elementy sieci przedsiębiorstw przesyłowych obsługujących te obiekty, tj. elementy sieci elektroenergetycznej – na działce nr K, oraz elementy sieci gazowej – na działce nr U. Wskazane elementy sieci stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Żaden z obiektów wskazanych w niniejszym punkcie nie stanowi urządzenia budowlanego ani innego naniesienia niepodlegającego klasyfikacji na podstawie Prawa budowlanego. Spółka precyzuje, że na działkach zaklasyfikowanych we Wniosku jako niezabudowane, tj. na działkach nr FF, GG, HH, II, nie znajdują się jakiekolwiek instalacje stanowiące własność podmiotów trzecich, będące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego. Natomiast, przez poniższe działki przechodzą elementy instalacji stanowiące budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, będące własnością podmiotów trzecich: • JJ – sieć telekomunikacyjna • Q – sieć wodociągowa oraz sieć elektryczna średniego napięcia • KK – sieć elektryczna.

Spółka wskazuje ponadto, że obecność na działkach nr JJ i KK instalacji stanowiących własność podmiotów trzecich nie zmienia kwalifikacji tych działek jako niezabudowanych na potrzeby pytania nr 2 lit. c) Wniosku. Instalacje te — stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego — nie wchodzą w skład Nieruchomości i nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji, wobec czego nie wpływają na ocenę, czy działki te są zabudowane w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Spółka wyjaśnia, że przez pozostałe działki opisane we Wniosku jako grunty zabudowane mogą również przechodzić instalacje będące własnością podmiotów trzecich w postaci przedsiębiorstw przesyłowych.

Kwestia ta pozostaje jednak bez wpływu na status tych działek jako zabudowanych, ponieważ o statusie tych działek decydują Budowle i Budynki wzniesione na tych działkach przez Zbywcę. Spółka pragnie sprecyzować, że naziemny zbiornik retencyjny zlokalizowany jest na działkach nr E, D, C, M. Zbiornik stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Spółka wyjaśnia, że Budowle oraz pozostałe naniesienia wymienione we Wniosku, znajdujące się na działkach, których prawo użytkowania wieczystego (lub udział w tym prawie) będzie przedmiotem sprzedaży, nie stanowią części składowych Budynków.

Stanowią one odrębne obiekty budowlane, obiekty małej architektury oraz urządzenia budowlane, trwale związane z Gruntami. Częściami składowymi Hali są wyłącznie instalacje wewnętrzne Hali, wskazane w części H Wniosku jako element Hali. Spółka wyjaśnia, że naniesienia będące własnością Zbywcy, które mogą znajdować się poza Gruntami, stanowią wyłącznie fragmenty przyłączy do zewnętrznych instalacji obsługujących Nieruchomość, tj. przyłączy: gazowego, wodociągowego i przeciwpożarowego, sanitarnego, kanalizacji deszczowej, elektroenergetycznego oraz teletechnicznego, położonych na odcinku pomiędzy granicą Gruntów a punktem przyłączenia do sieci właściwego przedsiębiorstwa przesyłowego.

Naniesienia te według najlepszej wiedzy Spółki i Zbywcy stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego. Naniesienia te nie stanowią zatem budynków ani budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Spółka wskazuje, że ww. urządzenia budowlane są funkcjonalnie związane z Budynkami i Budowlami posadowionymi na Gruntach i zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Bez przedmiotowych przyłączy nie byłoby możliwe zasilanie Budynków i Budowli w media (energię elektryczną, gaz, wodę, w tym wodę na cele przeciwpożarowe), odprowadzanie ścieków sanitarnych i wód opadowych, ani zapewnienie łączności telekomunikacyjnej, a w konsekwencji korzystanie z Hali, Portierni i Pompowni zgodnie z ich przeznaczeniem – jako obiektu magazynowo- usługowego wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą – byłoby wyłączone.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w zakresie, w jakim poszczególne elementy sieci położone poza Gruntami weszły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią one własności Zbywcy i nie będą przedmiotem Transakcji. Spółka wyjaśnia, że w związku z nabyciem budowli w postaci drogi o nawierzchni z asfaltobetonu Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i Zbywca z tego prawa skorzystał. Spółka wyjaśnia, że w związku z wybudowaniem poszczególnych Budynków i Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i Zbywca z tego prawa skorzystał.

Odnosząc się odrębnie do każdego wybudowanego Budynku i Budowli, Spółka wskazuje: (…) Spółka wyjaśnia, że: · na działce F nie znajdują się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; · na działce M znajdują się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu, tj. (i) symbol (...) przeznaczony na cele tereny zabudowy produkcyjnej – zakłada produkcyjne, usługowo-wytwórcze, składy i magazyny, logistyka, (ii) symbol (...) przeznaczone na tereny zieleni izolacyjnej oraz (iii) symbol (...) przeznczone na tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej; • na działce Ź znajduje się linia rozgraniczająca tereny o różnym przeznaczeniu tj. (i) symbol (...) przeznaczony na cele tereny zabudowy produkcyjnej - zakłada produkcyjne, usługowo -wytwórcze, składy i magazyny, logistyka oraz (ii) symbol (...) przeznaczone na tereny wód powierzchniowych śródlądowych.

Dla terenów zieleni izolacyjnej/terenach wód powierzchniowych śródlądowych w MPZP nie obowiązuje zakaz jakiejkolwiek zabudowy. Zgodnie z MPZP na terenach oznaczonych symbolem (...) oraz (...) dopuszczono zabudowę związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej oraz urządzeń budowlanych, komunikacją pieszą i rowerową oraz dojazdy. Ponadto tereny oznaczone symbolem (...) dopuszczają realizację obiektów małej architektury oraz urządzeń wodnych. Na terenach (...) dopuszczona jest budowa budynków związanych z infrastrukturą techniczną.

Pytania w podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku) Pytania sformułowane zostały z uwzględnieniem Państwa wyjaśnień, zawartych w uzupełnieniu wniosku, zgodnie z którymi działkę nr Q należy objąć zakresem pytania nr 2 lit. a. 1. Czy sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją w ramach planowanej Transakcji będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, przy czym: a. w odniesieniu do sprzedaży prawa (lub udziału w prawie) użytkowania wieczystego działek zabudowanych nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż oraz Q, wraz z prawem własności posadowionych na nich Budynków i Budowli - jako dostawa dokonywana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT; b. w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB, a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE wraz z prawem współwłasności posadowionych na nich Budowli - jako dostawa, która wprawdzie spełnia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak wobec złożenia przez Zbywcę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a żadne z pozostałych zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 ani pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania; oraz c. w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr FF, GG, HH, II, JJ i KK - jako dostawa niezabudowanych terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT?

3. Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)? 5. Czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą?

6. Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko sformułowane zostało z uwzględnieniem Państwa wyjaśnień, zawartych w uzupełnieniu wniosku, zgodnie z którymi stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2c, w części dotyczącej działki nr Q, przestaje mieć zastosowanie - działka ta objęta jest zakresem pytania nr 2a i odpowiadającym mu stanowiskiem przedstawionym w uzupełnieniu wniosku. W ocenie zainteresowanych: 1. Sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT.

2. Dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją w ramach planowanej Transakcji będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, przy czym: a. w odniesieniu do sprzedaży prawa (lub udziału w prawie) użytkowania wieczystego działek zabudowanych nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż oraz Q, wraz z prawem własności posadowionych na nich Budynków i Budowli - jako dostawa dokonywana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT; b. w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE wraz z prawem współwłasności posadowionych na nich Budowli - jako dostawa, która wprawdzie spełnia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak wobec złożenia przez Zbywcę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a żadne z pozostałych zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 ani pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania; oraz c. w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr FF, GG, HH, II, JJ i KK - jako dostawa niezabudowanych terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT.

3. Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT). 5. Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą.

6. Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji Z uwagi na to, że Nabywca i Zbywca będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Zbywcy będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Nabywcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Nabywcy, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1: W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09).

Strony pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności: a) zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz b) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria: a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy: a) angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub b) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; b) umowy o zarządzanie nieruchomością; c) umowy zarządzania aktywami; d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

(...) Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy.

W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”. W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Strony elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunty, Budynki i Budowle, prawa i obowiązki z umów najmu oraz umowy dzierżawy, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej oraz gwarancji i zabezpieczeń, itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynków i Budowli wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami. W świetle Objaśnień: „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W konsekwencji, Strony pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, Przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość oraz prawa i obowiązki z umów najmu oraz umowy dzierżawy, które zasadniczo przechodzą z mocy prawa. Do Przedmiotu Transakcji nie wejdzie żaden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Stron, jednoznacznie wskazuje na to, że Przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Zbywcę albo w ogóle nie będą jeszcze zawarte), ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd.

Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Nabywca nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami.

Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Zbywcy zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Nabywcy w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny.

Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Nabywcę o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynków, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkami, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

O ile docelowo Budynki będą stanowić pewną całość architektoniczno-budowlaną łącznie z towarzyszącą im infrastrukturą faktyczną i prawną, to nie jest (ani nie będzie) ona przeznaczona do realizacji zadań gospodarczych w istniejącym przedsiębiorstwie, ale do oddania w najem, a następnie - do sprzedaży. Tym samym nie mógłby on zarazem stanowić niezależnego przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części, samodzielnie realizujących te zadania. W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę, Objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować.

Jeden z przykładów wskazuje, że w przypadku gdy zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, a nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości, to brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności zbywcy (przedmioty działalności zbywcy i nabywcy są różne). Przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części również ze względu na brak kontynuowania działalności Zbywcy przez Nabywcę.

Nabywca bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Zbywca, który to nabył, zabudował i skomercjalizował Nieruchomość przede wszystkim w celu jej sprzedaży, nie zaś komercyjnego jej wynajmu.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu oraz umowy dzierżawy) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS).

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Zbywcę nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2: Sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją będzie stanowiła albo dostawę gruntów wraz z posadowionym na niej Budynkami i infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli albo dostawę niezabudowanych gruntów budowlanych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli. Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku dostawy nieruchomości, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy wskazują, że w odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczące dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu dostawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, co wyklucza spełnienie podstawowej przesłanki umożliwiającej zastosowanie omawianego zwolnienia.

W konsekwencji, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w analizowanej Transakcji. a) Działki A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż i Q są zabudowane Budynkami lub Budowlami w odniesieniu do których do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu uzyskania pozwolenia na użytkowanie tj. i tym samym do dnia Transakcji nie upłyną od niego 2 lata Działki A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż i Q wchodzące w skład Gruntów są zabudowane Budynkami lub Budowlami zrealizowanymi na Nieruchomości przez Zbywcę.

Tym samym, dostawa działek A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż i Q wchodzących w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ są to działki zabudowane, a art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia z VAT wyłącznie dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Z uwagi na istniejące na działkach obiekty budowlane oraz ich przeznaczenie wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (teren zabudowy usługowej), działki te docelowo należy traktować jako zabudowane tereny budowlane.

W konsekwencji, dostawa wskazanych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad właściwych dla dostawy budynków, budowli oraz innych urządzeń budowlanych trwale związanych z tymi gruntami. Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu, lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).

Do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli mogło dojść w zależności od przyjętego stanowiska organu: a) w związku z planowanym udostępnieniem Nieruchomości najemcy (w szczególności w ramach tzw. wcześniejszego dostępu - „early access”; b) w dacie uzyskania pozwolenia na użytkowanie; c) wraz z pierwszym dniem udostępnienia najemcy Nieruchomości. Niemniej jednak zdaniem Wnioskodawców za datę pierwszego zasiedlenia należy uznać (...) r. tj. datę uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków i Budowli zrealizowanych przez Zbywcę na Nieruchomości.

Niezależnie od powyższego, nawet w przypadku gdyby organ podatkowy przyjął, że do pierwszego zasiedlenia doszło w (...) r. w związku z dopuszczeniem najemcy do korzystania z nieruchomości lub w związku z pierwszym oficjalnym dniem udostępnienia najemcy Nieruchomości, to zgodnie z opisem stanu faktycznego planowana Transakcja zostanie zrealizowana w okresie krótszym niż dwa lata od tej daty. Tym samym zostanie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT, co również skutkuje brakiem prawa do zastosowania zwolnienia.

Wnioskodawcy pragną również zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji. Tak jak wskazali Wnioskodawcy, Zbywca od momentu oddania do użytkowania Budynków lub Budowli, nie ponosił wydatków kwalifikowanych jako ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość osiągałaby próg 30% wartości początkowej.

Przed datą oddania do użytkowania Budynków lub Budowli nie ma mowy o ponoszeniu wydatków kwalifikowanych jako ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym jako że wszelkie wydatki ponoszone przed oddaniem do użytkowania Budynków lub Budowli są kapitalizowane do ich wartości początkowej, a w konsekwencji nie można mówić o ich ulepszeniach. Ponadto, nawet jeżeli uznać by, że takie ulepszenia miałyby miejsce, to Zbywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od takich wydatków.

W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku.

Stałoby to bowiem w sprzeczności z postanowieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a) ustawy o VAT. b) Działki AA, CC, DD, EE oraz BB zabudowane drogą o nawierzchni z asfaltobetonu, w odniesieniu do której do pierwszego zasiedlenia doszło przed 2 latami od dnia planowanej transakcji Działki AA, CC, DD, EE oraz BB zabudowane są drogą o nawierzchni z asfaltobetonu, która znajdowała się na nich już w momencie nabycia tych działek przez Zbywcę i została wybudowana ponad 2 lata przed Transakcją, przy czym w przypadku fragmentu drogi znajdującej się na działce BB miała miejsce przebudowa przeprowadzona przez Zbywcę przy okazji przeprowadzonego procesu budowlanego polegającego na budowie Budynków oraz Budowli.

Przebudowa polegała na rozbiórce części nawierzchni z asfaltobetonu i zastąpieniu jej nawierzchnią z kostki betonowej oraz wykonaniu chodnika z kostki betonowej. W związku z tą przebudową, Zbywca poniósł na drogę nakłady, których wartość według najlepszej wiedzy Sprzedającego nie przekraczała 30% wartości drogi zlokalizowanej na działkach AA, CC, DD, EE oraz BB. Zbywca miał prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami. Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy nieruchomości, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT. W kontekście powyższego, Wnioskodawcy wskazują, że w odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczące dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu dostawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, co wyklucza spełnienie podstawowej przesłanki umożliwiającej zastosowanie omawianego zwolnienia. Sama okoliczność, że przy nabyciu Nieruchomości Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nie ma znaczenia dla oceny spełnienia warunków zwolnienia, gdyż brak prawa do odliczenia nie wynikał z wykorzystania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

W konsekwencji, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w analizowanej Transakcji. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działki o numerach AA, CC, DD, EE oraz BB wchodząca w skład Gruntu zabudowane są Budowlami, w szczególności drogą z asfaltobetonu.

Niezależnie od powyższego, warto również wskazać, że działki AA, CC, DD, EE oraz BB będące przedmiotem Transakcji są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z którym działka wchodząca w jego skład położona jest w strefie o przeznaczeniu drogowym, a częściowo o przeznaczeniu zabudowy usługowej, w tym magazynowej (działka AA). Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu, lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia drogi o nawierzchni z asfaltobetonu doszło w momencie jej wybudowania i oddania do użytkowania, jednak wcześniej niż 2 lata od dnia Transakcji.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, fragment drogi znajdującej się na działce BB został przebudowany przez Zbywcę podczas realizacji inwestycji polegającej na Budynków oraz Budowli. Przebudowa polegała na rozbiórce części nawierzchni z asfaltobetonu i zastąpieniu jej nawierzchnią z kostki betonowej oraz wykonaniu chodnika z kostki betonowej. W związku z przebudową, Zbywca poniósł na drogę nakłady, których wartość według najlepszej wiedzy Sprzedającego nie przekraczały 30% wartości drogi zlokalizowanej na działkach AA, CC, DD, EE oraz BB. Zbywca miał prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawców, pomiędzy pierwszym zasiedleniem drogi zlokalizowanej na działkach AA, CC, DD, EE oraz BB upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości w części dotyczącej działek AA, CC, DD, EE oraz BB znajduje zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego strony Transakcji mogą zrezygnować w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis ten dotyczy bowiem dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podczas gdy w odniesieniu do Transakcji spełnione są przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10. c) Działki FF, GG, HH, II, JJ, KK niezabudowane Budynkami lub Budowlami Działki FF, GG, HH, II, JJ, KK wchodzące w skład Gruntów nie są zabudowane Budynkami lub Budowlami. Działki FF, GG, HH, II, JJ, Q, KK to tereny przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę produkcyjną, usługową, magazynową oraz logistyczną.

Zgodnie z MPZP, podstawowe przeznaczenie tych terenów obejmuje zakłady produkcyjne, usługowo-wytwórcze, składy i magazyny oraz logistykę, a jako przeznaczenie dopuszczalne wskazano zabudowę usługową. Parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu, takie jak maksymalna wysokość zabudowy do 35 m, wskaźnik intensywności zabudowy w przedziale (...) maksymalny wskaźnik powierzchni zabudowy 60% oraz minimalna powierzchnia biologicznie czynna 10%, jednoznacznie potwierdzają budowlany charakter tych gruntów.

Dodatkowo, plan dopuszcza lokalizację nowych zakładów, z zastrzeżeniem zachowania odpowiednich odległości od zabudowy mieszkaniowej oraz terenów chronionych, co również potwierdza, że są to tereny przeznaczone pod inwestycje budowlane o charakterze produkcyjnym i usługowym. W konsekwencji, sprzedaż tych działek stanowi dostawę niezabudowanych terenów budowlanych. Dodatkowo, w analizowanym stanie faktycznym, budowlany charakter tych gruntów z perspektywy Transakcji wzmacnia faktyczne wykorzystanie tych działek przez Zbywcę i Nabywcę oraz posiadanie sąsiadujących, np. pod infrastrukturę techniczną wspomagającą działalność Hali.

W konsekwencji, dostawa gruntów niezabudowanych, przeznaczonych w MPZP pod zabudowę produkcyjną, usługową, magazynową oraz logistyczną, podlega obowiązkowemu opodatkowaniu VAT jako dostawa gruntów budowlanych. Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie ma zastosowania, ponieważ dostawa dotyczy terenów budowlanych, a nie terenów niezabudowanych innych niż budowlane.

Sprzedaż udziału w prawie własności lub w użytkowaniu wieczystym Powyższe konkluzje znajdą odpowiednie zastosowanie w zakresie, w jakim Transakcja obejmuje sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego, sprzedaż udziału w prawie własności, czy sprzedaż prawa własności. Powyższe wynika z faktu, że towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”: Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: (i) określone udziały w nieruchomości, (ii) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, (iii) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów.

Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. d) Pozostałe elementy objęte Transakcją Z kolei dostawa „pozostałych elementów objętych Transakcją” będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na analogicznych zasadach jak dostawa Nieruchomości (tj. niezabudowanych Gruntów oraz Gruntów wraz z posadowionymi na nim Budynkami i Budowlami), a w szczególności nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 ani 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.

Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.). Powyższe wynika z faktu, że „pozostałe elementy objęte Transakcją” są ściśle i funkcjonalnie związane z Nieruchomością będącą przedmiotem planowanej Transakcji i stanowią elementy towarzyszące dostawie Nieruchomości. Jako takie, dzielą one los prawny świadczenia głównego, jakim jest dostawa Nieruchomości, zgodnie z zasadą, że świadczenie pomocnicze (akcesoryjne) podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach co świadczenie główne.

W konsekwencji, skoro - jak wskazano powyżej - dostawa Nieruchomości będzie podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu podatkiem VAT jako dokonywana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia i nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego Strony w ramach Transakcji zrezygnują, a w konsekwencji dostawa w tym zakresie również będzie opodatkowana VAT, to także dostawa „pozostałych elementów objętych Transakcją” będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku.

Tym samym, całość świadczenia realizowanego w ramach planowanej Transakcji - obejmującego zarówno dostawę Nieruchomości, jak i „pozostałych elementów objętych Transakcją” - będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie zwolniona z opodatkowania tym podatkiem.

Podsumowując sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami objętymi Transakcją podlegać będzie opodatkowaniu VAT, przy czym: a) w części obejmującej sprzedaż prawa (lub udziału w prawie) użytkowania wieczystego działek o numerach A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż i Q zabudowanych Budynkami oraz Budowlami wraz z prawem własności Budynków i Budowli będzie podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT jako dokonywana przed upływem dwóch lat od jej „pierwszego zasiedlenia” tj. od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Nieruchomości i nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT; b) w części obejmującej sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego działek o numerach AA, BB, a także udziału w prawie własności działek o numerach CC, DD, EE zabudowanych Budowlami wraz z prawem współwłasności Budowli dostawa Nieruchomości spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do tej części Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z pozostałych zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 oraz 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że tak wskazano w opisie stanu faktycznego, w takim zakresie, w jakim dokonywana w ramach Transakcji dostawa budynku, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości podlegać będzie na datę zawarcia planowanej umowy sprzedaży zwolnieniu od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia Zbywcy i Nabywcy, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie dostawa tej części Nieruchomości również będzie podlegała opodatkowaniu VAT; zaś c) w części obejmującej sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanych działek o numerach FF, GG, HH, II, JJ oraz KK będzie podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT jako dostawa niezabudowanych terenów budowlanych i nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3: Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz niespełnieniu przesłanek do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości w całości będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we Wniosku, Nabywca na dzień Transakcji będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Nabywca planuje nabyć Nieruchomość (Grunty oraz własność Budynków, Budowli lub ich części znajdujące się na Gruntach) z zamiarem ich wykorzystania do działalności opodatkowanej VAT. W szczególności, zamiarem Nabywcy jest prowadzenie działalności komercyjnej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości.

Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie po Transakcji wynajmowana przez Nabywcę. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, przy dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Nabywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy.

5. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 5 W celu rozstrzygnięcia, czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu stanowi wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, podlegającą opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy czynność taka jak wyrażenie przez Nabywcę zgody na określone warunki Transakcji (w szczególności wysokość ceny zakupu nieruchomości) i tolerowanie sytuacji, w której po zawarciu Transakcji (i nabyciu Nieruchomości) najemca, na mocy odpowiedniej umowy najmu zawartej z nim przez Zbywcę, zachowa prawo do skorzystania z okresu obniżki czynszu, stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podst. art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Szeroka definicja świadczenia usług w ustawie o VAT Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również: a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Kluczowy dla analizowanej sprawy jest art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który precyzuje, że za świadczenie usług uznaje się również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Przepis ten jednoznacznie obejmuje świadczenia o charakterze pasywnym, polegające na zaniechaniu lub biernej akceptacji określonego stanu faktycznego w zamian za wynagrodzenie.

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionych we wniosku okolicznościach zdarzenia przyszłego Nabywca, w zamian za otrzymaną płatność (Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu), będzie świadczył na rzecz Zbywcy usługę polegającą na tolerowaniu określonej sytuacji - Nabywca zgadza się nabyć Nieruchomość z wiążącą umową najmu przewidującą niekorzystne dla Nabywcy postanowienia przyznające jedynemu najemcy prawo do skorzystania z okresu obniżonego czynszu po nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, na ustalonych warunkach Transakcji.

Spełnienie przesłanek odpłatnego świadczenia usługi Aby dana czynność została uznana za odpłatne świadczenie usług, muszą zostać spełnione łącznie trzy warunki, co w niniejszej sprawie ma miejsce: a) istnienie stosunku prawnego: pomiędzy Nabywcą a Zbywcą będzie istniał stosunek zobowiązaniowy wynikający z umowy sprzedaży Nieruchomości, która wprost reguluje kwestię płatności Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu. b) wzajemność i ekwiwalentność świadczeń: istnieje bezpośredni związek pomiędzy płatnością a świadczeniem Nabywcy; Zbywca dokonuje płatności, a w zamian otrzymuje konkretną, wymierną korzyść - możliwość sfinalizowania transakcji sprzedaży po z góry ustalonej, wyższej cenie; bez zgody Nabywcy na tolerowanie okresu obniżonego czynszu przysługującego najemcy Nieruchomości, Transakcja w takim kształcie nie doszłaby do skutku; c) istnienie bezpośredniego beneficjenta: beneficjentem usługi jest Zbywca, który dzięki świadczeniu Nabywcy osiąga swój cel gospodarczy.

Powyższa koncepcja jest zgodna z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), które dla uznania czynności za odpłatną usługę wymaga istnienia „bezpośredniego związku” pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Taki związek zachodzi, gdy wynagrodzenie stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. W analizowanym przypadku kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu jest ściśle powiązana z wartością przychodów z tytułu najmu, których po Transakcji ze względu na prawo najemcy do okresu obniżonego czynszu nie uzyska Nabywca, co stanowi ekonomiczny ekwiwalent jego świadczenia.

Odróżnienie od odszkodowania o charakterze czysto kompensacyjnym Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu nie można uznać za odszkodowanie niepodlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, cechą charakterystyczną odszkodowania jest brak świadczenia wzajemnego. Odszkodowanie ma na celu naprawienie szkody powstałej w wyniku zdarzenia losowego, czynu niedozwolonego lub nienależytego wykonania umowy, a nie wynagrodzenie za określone, uzgodnione działanie lub zaniechanie. W wyroku z 22 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1283/15), Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o istocie świadczenia decyduje jego treść ekonomiczna, a nie nazwa nadana mu przez strony.

W niniejszej sprawie płatność nie jest rezultatem nieprzewidzianego naruszenia umowy, lecz stanowi zaplanowany i skalkulowany element Transakcji. W ramach uzgodnień pomiędzy Zbywcą a Nabywcą, zdecydowano, że Nabywca będzie tolerował fakt, że wartość rabatów czynszowych udzielonych przez Zbywcę jedynemu najemcy i obowiązujących w okresie przypadającym po Transakcji, nie znajdzie odzwierciedlenia w uzgodnionej cenie sprzedaży Nieruchomości. Jednocześnie, w zamian za tolerowanie tego faktu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie równe wartości netto (bez VAT) niewykorzystanej przez najemcę obniżki czynszu obliczonej na datę zamknięcia Transakcji, powiększonej o należny VAT.

Ponadto, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Nabywcy nie dojdzie do powstania szkody w rozumieniu przepisów prawa cywilnego – Nabywca bowiem z góry godzi się na tolerowanie sytuacji, w której przez określony czas po Transakcji będzie uzyskiwał niższe niż standardowe przychodu z najmu Nieruchomości. Dodatkowo trudno uznać, że jakakolwiek szkoda została wyrządzona przez Zbywcę Nabywcy skoro uzgodnienie umowne z najemcą miało miejsce przed wejściem przez Nabywcę i Zbywcę w negocjacje zmierzające do Transakcji.

W świetle powyższego, Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, które będzie otrzymane przez Nabywcę, będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT. Jak wskazuje jednoznacznie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, usługą jest nie tylko świadczenie polegające na aktywnym działaniu określonego podmiotu, ale także jego pasywne zachowanie, o ile wynika z określonego zobowiązania. Usługą jest zatem czynność takiego podmiotu polegająca na zobowiązaniu się (a więc złożeniu oświadczenia woli) do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/GI 1377/08, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Odwołując się ponownie do orzeczenia TSUE w sprawie C-16/93 - w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy” - należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wypełnione są wszystkie przesłanki, na podstawie których należy oceniać, czy występuje odpłatne świadczenie usług.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia VAT określony w art. 17 ustawy o VAT, dlatego Nabywca powinien wystawić fakturę dokumentującą wynagrodzenie za przedmiotową usługę z wykazaną kwotą VAT. Mając na uwadze powyższe, Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu należy uznać za wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą.

6. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 6 Biorąc pod uwagę, że Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić odpłatność za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości na ustalonych warunkach Transakcji (w szczególności za określoną cenę) i tolerowanie przysługującego najemcy prawa do skorzystania po dacie zamknięcia Transakcji z obniżki czynszu w zamian za wynagrodzenie będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Zbywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we Wniosku, Zbywca na dzień Transakcji będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Zbywca planuje nabyć ww. usługę z zamiarem jej wykorzystania do działalności opodatkowanej VAT tj. dostawy Nieruchomości. Usługa ta jest niezbędna do sfinalizowania sprzedaży Nieruchomości. Bez jej nabycia Transakcja mogłaby nie dojść do skutku lub jej warunki byłyby inne.

Tym samym, wydatek poniesiony przez Zbywcę na nabycie usługi od Nabywcy ma bezpośredni i bezsporny związek z jego czynnością opodatkowaną (dostawą Nieruchomości), co w pełni uzasadnia prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie ww. usługi będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, przy dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Zbywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w związku z nabyciem usługi i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Zbywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Nabywcę na rzecz Zbywcy w związku z nabyciem usługi będącej przedmiotem pytania nr 5, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usługi) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Zbywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Zbywcę rachunek bankowy.

W uzupełnieniu wniosku, uzupełnili i doprecyzowali Państwo własne stanowisko: Spółka doprecyzowuje, że nabycie przez Zbywcę budowli w postaci drogi o nawierzchni z asfaltobetonu, posadowionej na działkach nr AA, BB, CC, DD oraz EE, nastąpiło w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wskazano w odpowiedzi na pkt III.8 Wezwania, w związku z tym nabyciem Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i Zbywca z tego prawa skorzystał.

W zakresie, w jakim w uzasadnieniu Wniosku pojawiło się odmienne sformułowanie dotyczące sposobu opodatkowania nabycia ww. budowli, Spółka wyjaśnia, że miało ono charakter wyłącznie redakcyjny i nie odzwierciedlało stanu faktycznego ani dokumentów transakcyjnych.

Tym samym fragment: „Sama okoliczność, że przy nabyciu Nieruchomości Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nie ma znaczenia dla oceny spełnienia warunków zwolnienia, gdyż brak prawa do odliczenia nie wynikał z wykorzystania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT”. powinien w istocie brzmieć „Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z opodatkowaniem nabycia ww. działek podatkiem od towarów i usług”. Powyższe doprecyzowanie ma charakter porządkujący i służy prawidłowemu odzwierciedleniu stanu faktycznego wynikającego z dokumentów transakcyjnych.

W ocenie Zainteresowanych nie skutkuje ono zmianą pytań przedstawionych we Wniosku ani zmianą konkluzji własnego stanowiska. Spółka precyzuje ponadto stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do działki nr Q. Jak wskazano powyżej, na działce tej znajduje się fragment zewnętrznej instalacji wodociągowej stanowiący wpięcie do sieci wodociągowej obsługującej Nieruchomość. W ocenie Zainteresowanych obecność tego fragmentu instalacji oznacza, że działkę nr Q należy traktować jako działkę zabudowaną, a zatem objąć ją zakresem pytania nr 2 lit. a Wniosku.

W konsekwencji Zainteresowani stoją na stanowisku, że sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr Q, wraz z prawem własności posadowionej na niej Budowli stanowiącej fragment zewnętrznej instalacji wodociągowej, będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa dokonywana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, niekorzystająca ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 ani 10a ustawy o VAT. Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 lit. c) Wniosku, w części dotyczącej działki nr Q, przestaje mieć zastosowanie — działka ta objęta jest zakresem pytania nr 2 lit. a) i odpowiadającym mu stanowiskiem przedstawionym powyżej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że: - sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe; - dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją w ramach planowanej Transakcji będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, przy czym: - w odniesieniu do sprzedaży prawa (lub udziału w prawie) użytkowania wieczystego działek zabudowanych nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż oraz Q wraz z prawem własności posadowionych na nich Budynków i Budowli - jako dostawa dokonywana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT (pytanie oznaczone nr 2a) – jest prawidłowe; - w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB, a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE wraz z prawem współwłasności posadowionych na nich Budowli - jako dostawa, która wprawdzie spełnia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak wobec złożenia przez Zbywcę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a żadne z pozostałych zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 ani pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania (pytanie oznaczone nr 2b) – jest: · prawidłowe - w zakresie dotyczącym sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB (w części proporcjonalnie przyporządkowanej do drogi o nawierzchni z asfaltobetonu), a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE, na których posadowiona jest Budowla w postaci drogi o nawierzchni z asfaltobetonu; · nieprawidłowe - w zakresie dotyczącym sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr BB, w części proporcjonalnie przyporządkowanej do zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników, na której są posadowione; - w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr FF, GG, HH, II, JJ i KK - jako dostawa niezabudowanych terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, niepodlegająca żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT (pytanie oznaczone nr 2c) – jest: • prawidłowe - w części dotyczącej działek nr FF, GG, HH, II; • nieprawidłowe - w części dotyczącej działek nr JJ i KK; - po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji, oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe; - Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą (pytanie oznaczone nr 5) – jest prawidłowe; - po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi, oraz do zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone nr 6) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775, ze zm.; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”): Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy.

Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy: Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn.

„zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 795), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem: Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”.

Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy: Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; 2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; 3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności: · zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz · faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316).

Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”.

Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17. Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planują Państwo zawrzeć transakcję, w ramach której (lub - odpowiednio - w związku z którą) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności: • Nieruchomość (tj. prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego Gruntów oraz prawo własności lub współwłasności Budynków i Budowli oraz urządzeń budowalnych na trwałe związanych z Gruntami); • prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkami (jak również - potencjalnie - z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Zbywcy zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Budynków); • prawa i obowiązki z umów najmu oraz umowy dzierżawy dotyczących powierzchni Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja; • prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemcy wynikających z umów najmu oraz umowy dzierżawy (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemcy) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji; • wynikające z przenoszonych umów najmu oraz umowy dzierżawy zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który wpłacił kaucję, do jej zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednią umową najmu oraz umową dzierżawy, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który dostarczył odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednią umową najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji); • autorskie prawa majątkowe do dokumentacji obejmującej m.in. projekty koncepcyjne Budynków przygotowane przez właściwe podmioty i sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe będą posiadane przez Zbywcę i będą zbywalne na dzień Transakcji), oraz prawa własności nośników (takich jak materiały, rejestry czy też pliki), zawierających ww. dokumentację; • prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót np. kaucja na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków z tytułu gwarancji jakości i rękojmi; • dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości, zawierająca w szczególności oryginały wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości i procesu budowlanego Budynków, oryginały umów o roboty budowlane, karty gwarancyjne, projekty, instrukcje obsługi urządzeń mieszczących się w Budynkach, instrukcje BHP dla Budynków, instrukcje systemu przeciwpożarowego, książkę obiektu budowlanego, wszystkie karty dostępu i klucze do Budynków, kody do systemu zarządzania budynkiem (jeśli dotyczy) i oryginał świadectwa efektywności energetycznej; • znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji (umowy najmu oraz umowa dzierżawy, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji pod umowami najmu oraz dzierżawy oraz gwarancji i rękojmi budowlanych; dokumentacja finansowa i księgowa niezbędna do dalszej eksploatacji Nieruchomości i rozliczenia kosztów operacyjnych Nieruchomości z najemcą); • projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną) oraz dokumentację techniczną i koncepcje instalacji wraz z koncepcjami punktów przyłączenia (terminali) właściwych sieci wyszczególnionych dla Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną), wymagane na podstawie odpowiednich przepisów; • pozwolenia administracyjne związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości • prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej nabycia Dodatkowego udziału zawartej przez Zbywcę (o ile Strony podejmą taką decyzję w ramach uzgodnień biznesowych).

Wskazali Państwo również, że w ramach uzgodnień komercyjnych między Stronami, Zbywca może dodatkowo w ramach umowy przedwstępnej dotyczącej Nieruchomości zawieranej z Nabywcą lub poza nią, zadeklarować zawarcie umowy przedwstępnej nabycia od ich aktualnego posiadacza, dodatkowego udziału w prawie użytkowania wieczystego działek o numerach BB, W, X, Y, Z, FF, GG, HH, II, Ź, JJ, Q, KK i Ż składających się na Grunt 6 oraz udziału w prawie własności działek o numerach CC, DD, EE składających się na Grunt 7 wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się na nich budynków, czy budowli.

W takim przypadku, w ramach umowy przenoszącej prawa do Nieruchomości lub jednocześnie z jej zawarciem, Zbywca przeniesie na Nabywcę także prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej nabycia Dodatkowego udziału, zawartej z ich aktualnym posiadaczem. W ramach Transakcji nie dojdzie natomiast do przeniesienia na Nabywcę w szczególności: 1. praw i obowiązków wynikających z Umowy Zarządzania Nieruchomością, 2. praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych i Umów na Dostawę Mediów.

Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy na Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane (o ile do dnia Transakcji Zbywca zawrze jakiekolwiek umowy tego rodzaju).

Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów); 3. praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy; 4. oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Zbywcy (lub jego część); 5. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg); 6. dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy; 7. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank; 8. praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności - w szczególności - z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji); 9. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych; 10. praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców lub kaucji na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (jeśli są), o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji; 11. koncesji, licencji i zezwoleń innych niż wskazane powyżej; 12. patentów i innych praw własności przemysłowej; 13. majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych innych niż wskazane powyżej.

14. tajemnicy przedsiębiorstwa obejmującej know-how Zbywcy związany z komercjalizacją budynku.

Dodatkowo wskazali Państwo, że: • Nieruchomość stanowi aktywo Zbywcy, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie źródło przychodów operacyjnych Zbywcy; • planowane jest, aby Umowa o Zarządzanie Nieruchomością została rozwiązana przed Transakcją, a Nabywca zawarł nową umowę w tym zakresie z wybranym przez siebie podmiotem; • w przypadku zawartych przez Zbywcę Umów o Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych, Państwa intencją jest rozwiązanie ww. Umów z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów).

Nie wykluczają Państwo jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami Transakcji). Sytuacja taka może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Zbywcę (dotyczy to umów, które przewidują kary, dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania i/lub umów, które przewidują szczególne korzystne warunki finansowe).

Jednocześnie, nie wykluczają Państwo zawarcia w ramach Transakcji trójstronnych porozumień, dzięki którym Nabywca będzie miał możliwość przejęcia warunków umownych przysługujących Zbywcy przed Transakcją, a które pozwoliłoby Zbywcy uniknąć negatywnych konsekwencji ekonomicznych z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia umowy z dostawcą, w szczególności (po uprzednim uzyskaniu zgody dostawcy) przeniesiona na Nabywcę zostanie umowa udostępnienia nieruchomości w celu budowy sieci telekomunikacyjnej oraz świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Analizując podany przez Państwa opis zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił - na moment zawierania Umowy Sprzedaży - przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będą podlegały wyłącznie Nieruchomość wraz z innymi elementami objętymi Transakcją, których nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Sprzedaż opisanej przez Państwa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją, nie będzie stanowiła również - na moment zawierania Umowy Sprzedaży - zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Ponadto – jak wynika z treści wniosku – również kryterium wyodrębnienia finansowego nie zostanie spełnione.

Jak bowiem wskazali Państwo, Zbywca nie prowadzi w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych ani nie sporządza dla niej odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat. Zbywca prowadzi wprawdzie analitykę księgową pozwalającą na wyodrębnienie przychodów z czynszu, opłat eksploatacyjnych oraz bezpośrednich refaktur, a także na rozróżnienie kosztów podlegających refakturowaniu na najemcę od kosztów ponoszonych wyłącznie przez Zbywcę - jednakże taka ewidencja analityczna stanowi standardowy element rachunkowości podmiotu wynajmującego nieruchomości komercyjne i nie prowadzi do wyodrębnienia finansowego Nieruchomości w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza opisu sprawy wskazuje, że również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego nie zostanie spełnione. Nieruchomość nie jest wyodrębniona funkcjonalnie od innych rodzajów działalności Zbywcy, gdyż poza pozycjami bilansu o charakterze finansowym, Nieruchomość stanowi jedyne aktywo Zbywcy. Tym samym, Nieruchomość wraz z innymi elementami objętymi Transakcją nie będzie stanowiła funkcjonalnie odrębnej całości – obejmującej elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Zbywcę albo w ogóle nie będą jeszcze zawarte), ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej.

Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Nabywca nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami.

Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Zbywcy zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Nabywcy w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny.

Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Nabywcę o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynków, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkami, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że nabywana przez Kupującego Nieruchomość wraz z innymi elementami objętymi Transakcją będzie umożliwiała prowadzenie działalności wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. W związku z powyższym, transakcja sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją, nie będzie mogła być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”.

W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał Nabywcy kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. W konsekwencji dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją, będącymi przedmiotem planowanej transakcji, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów i usług. Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 2 należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy: Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania.

Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli. W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.

Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418). Wg art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane: Przez budynek należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane: Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury (...)j, c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu. Natomiast w odniesieniu do obiektów małej architektury należy stwierdzić, że nie stanowią budowli, czy też budynku zdefiniowanych w ustawie Prawo budowlane. Tym samym do obiektów małej architektury nie mają zastosowania przepisy art. 2 pkt 14 ustawy oraz zwolnienia wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem Transakcji będą m.in. — prawo użytkowania wieczystego działek nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M (Grunt 1); — prawo użytkowania wieczystego działki nr N (Grunt 2); — prawo użytkowania wieczystego działek nr O, P (Grunt 3); — udział w prawie użytkowania wieczystego działek nr R, S, T, U (Grunt 4); — udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA (Grunt 5); — udział w prawie własności działek nr CC, DD, EE (Grunt 6); — udział w prawie użytkowania wieczystego działek nr BB, W, X, Y, Z, FF, GG, HH, II, Ź, JJ, Q, KK, Ż (Grunt 7). — prawo własności posadowionych na Gruntach: § budynku magazynowego-usługowego z zapleczami socjalno-biurowymi - Hala wraz z instalacjami wewnętrznymi („Hala”), § budynku portierni („Portiernia”), oraz § budynku pompowni przeciwpożarowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą („Pompownia”); • budowle lub ich części wspierające funkcjonalnie Nieruchomość i będące własnością Zbywcy: znajdujące się na Gruncie, jak również mogące znajdować się poza Gruntami (przykładowo w przypadku przyłączy, które mogą być położone częściowo w granicy Gruntów lub poza Gruntami), jednak służące do obsługi Nieruchomości. • inne składniki majątkowe.

Z przedstawionego i uzupełnionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w odniesieniu do Budynków i Budowli, posadowionych na działkach nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż doszło do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli. Jak bowiem podali Państwo, na moment Transakcji cała Nieruchomość pozostaje przedmiotem najmu oraz dzierżawy na podstawie wskazanych umów, a całość powierzchni została wydana najemcy.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej prawo własności Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami i Budowlami oraz określonymi składnikami związanymi z Nieruchomością) na rzecz Nabywcy planowane jest na (...) r. (tj. mniej niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków lub Budowli posadowionych na Nieruchomości, czy od momentu rozpoczęcia korzystania z Budynków lub Budowli przez najemcę w oparciu o umowy najmu oraz umowę dzierżawy, z wyłączeniem drogi o nawierzchni z asfaltobetonu znajdującej się na działkach AA, CC, DD, EE, BB, która została oddana do użytkowania ponad 2 lata przed Transakcją).

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wyjaśnili i doprecyzowali Państwo, że na działce nr Q zlokalizowany jest fragment zewnętrznej instalacji wodociągowej wybudowanej przez Zbywcę stanowiący wpięcie do sieci wodociągowej obsługującej Nieruchomość. W związku z tym, działka ta ma charakter działki zabudowanej. Natomiast – jak wynika z opisu sprawy – zewnętrzna instalacja wodociągowa znajdująca się m.in. na ww. działce nr Q, stanowi budowlę (w rozumieniu ustawy Prawa budowlanego), wchodzącą w skład Nieruchomości oraz będącą przedmiotem Transakcji.

Z analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika także, że – na dzień planowanej Transakcji – również w odniesieniu do ww. zewnętrznej instalacji wodociągowej nie minie okres co najmniej dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia. Przenosząc powyższe ustalenia na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znajdzie zastosowania w stosunku do Budynków i Budowli, dla których nie minie okres co najmniej dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia na moment planowanej transakcji. Konieczne zatem jest w stosunku do ww. Budynków i Budowli zbadanie przesłanek do zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wskazali Państwo, że w związku z wybudowaniem poszczególnych Budynków i Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i Zbywca z tego prawa skorzystał. Powyższe wyklucza więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w odniesieniu do Budynków i Budowli, dla których – na dzień planowanej transakcji – minie okres krótszy niż dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia. Tym samym w odniesieniu do ww. Budynków i Budowli zasadne staje się zbadanie przesłanek zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z podanym opisem Zbywca zrealizował inwestycję w modelu tzw. single tenant, tj. Budynki zostały wybudowane na Gruntach z przeznaczeniem dla jednego najemcy, który zawarł stosowne umowy najmu oraz umowę dzierżawy - w odniesieniu do Nieruchomości zostały zawarte dwie odrębne umowy najmu oraz jedna umowa dzierżawy z tym samym najemcą. Ponadto, podali Państwo, że Zbywca nigdy nie wykorzystywał i nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Biorąc więc pod uwagę opis sprawy, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do Budynków i Budowli, bowiem nie będą spełnione wynikające w tego przepisu warunki. Podsumowując, dostawa Budynków i Budowli (w odniesieniu do których nie minie okres dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia), nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem dostawa Budynków i Budowli (w odniesieniu do których nie minie okres dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej transakcji) będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, również dostawa prawa (lub udziału w prawie) użytkowania wieczystego działek zabudowanych nr A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M, N, O, P, R, S, T, U, W, X, Y, Z, Ź, Ż oraz Q, na których posadowione są Budynki i Budowle (w odniesieniu do których na dzień planowanej transakcji – od ich pierwszego zasiedlenia – minie okres krótszy niż dwa lata) – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako 2a, uznaję za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB, a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE zauważyć należy, że działki te zabudowane są budowlą w postaci drogi o nawierzchni z asfaltobetonu oraz dodatkowa na działce nr BB znajdują się drogi i chodniki oraz zewnętrzna instalacja gazowa, które również spełniają definicje budowli w myśl Prawa budowlanego. Ponadto – jak wynika z wniosku – budowle te pozostają własnością Zbywcy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej prawo własności Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej m.in. Budowlami na rzecz Nabywcy planowane jest na (...) r., tj. w okresie krótszym niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków lub Budowli posadowionych na Nieruchomości, czy od momentu rozpoczęcia korzystania z Budowli przez najemcę w oparciu o umowy najmu oraz umowę dzierżawy. Wyjątek stanowi droga o nawierzchni asfaltobetonu, która została oddana do użytkowania przed (…) rokiem.

Natomiast – zgodnie z Państwa wskazaniem – droga o nawierzchni asfaltobetonu była objęta przebudową przez poprzedniego właściciela, która została ukończona w (...) roku. Ponadto, fragment drogi znajdującej się na działce BB został przebudowany przez Zbywcę podczas realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynków oraz Budowli. Przebudowa polegała na rozbiórce części nawierzchni z asfaltobetonu i zastąpieniu jej nawierzchnią z kostki betonowej oraz wykonaniu chodnika z kostki betonowej. W związku z przebudową, Zbywca poniósł na drogę nakłady, których wartość według najlepszej wiedzy Sprzedającego nie przekraczała 30% wartości drogi zlokalizowanej na działkach AA, CC, DD, EE oraz BB.

Analizując przedstawione przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa drogi o nawierzchni z asfaltobetonu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż pierwsze zasiedlenie przedmiotowej drogi o nawierzchni z asfaltobetonu nastąpiło co najmniej 2 lata przed planowaną Transakcją. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, wprawdzie poprzedni właściciela przebudował przedmiotową drogę, która została ukończona w (...) roku, natomiast Zbywca przebudował fragment drogi znajdującej się na działce nr BB, ale w związku z tą przebudową, wartość poniesionych nakładów nie przekraczała 30% wartości drogi.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do drogi o nawierzchni z asfaltobetonu, zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wskazano powyżej, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Wskazali Państwo, że w zakresie, w jakim dokonywana w ramach Transakcji dostawa budynku, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości podlegać będzie na datę zawarcia planowanej umowy sprzedaży zwolnieniu od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia Zbywcy i Nabywcy, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym, mając na względzie, że w zakresie dostawy drogi o nawierzchni z asfaltobetonu, Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT, dostawa drogi o nawierzchni z asfaltobetonu będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku. Zatem dostawa drogi o nawierzchni z asfaltobetonu będzie opodatkowana gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast w odniesieniu do budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników znajdujących się na działce nr BB, nie można zgodzić się z Państwem, w zakresie uznania, że ich dostawa spełnia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że pomiędzy transakcją sprzedaży, która zgodnie z Państwa wskazaniem planowana jest na (...) r., a pierwszym zasiedleniem powyższych budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników – jak sami Państwo podali – upłynie okres krótszy niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie m.in. tych Budowli, czy od momentu rozpoczęcia korzystania m.in. ww. Budowli przez najemcę w oparciu o umowy najmu oraz umowę dzierżawy.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znajdzie zastosowania w stosunku do dostawy budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania tego zwolnienia. Konieczne zatem jest w stosunku do ww. budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników zbadanie przesłanek do zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Wskazali Państwo, że w związku z wybudowaniem poszczególnych Budynków i Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i Zbywca z tego prawa skorzystał.

Powyższe wyklucza więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w odniesieniu do zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników. Tym samym w odniesieniu do ww. Budowli zasadne staje się zbadanie przesłanek zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z podanego opisu sprawy wynika, że Zbywca wykorzystuje Nieruchomość do czynności opodatkowanych – Nieruchomość jest przedmiotem umów najmu oraz umowy dzierżawy. Ponadto, Zbywca nigdy nie wykorzystywał i nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Biorąc więc pod uwagę opis sprawy, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników, bowiem nie będą spełnione wynikające w tego przepisu warunki. Podsumowując, dostawa budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników posadowionych na działce nr BB, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem dostawa budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników będzie opodatkowana właściwą stawką podatku.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, stwierdzić należy, że dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr AA, BB (w części proporcjonalnie przyporządkowanej do drogi o nawierzchni z asfaltobetonu), a także udziału w prawie własności działek nr CC, DD i EE, na których posadowiona jest droga o nawierzchni z asfaltobetonu – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, z uwagi na fakt, że Zbywca i Nabywca zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania i dokonają wyboru opodatkowania VAT dostawy przedmiotowej drogi.

Ponadto dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr BB (w części proporcjonalnie przyporządkowanej do zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników) będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT z uwagi na fakt, że do dostawy posadowionych na niej budowli w postaci zewnętrznej instalacji gazowej oraz dróg i chodników, nie będą miały zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a oraz 2 ustawy. Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2b uznałem w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących uznania, że sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr FF, GG, HH, II, JJ i KK - jako dostawa niezabudowanych terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie będzie podlegała żadnemu ze zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy o VAT, należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że – wbrew Państwa twierdzeniu – działki nr JJ i KK stanowią działki zabudowane. Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy: Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Według art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b. W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U z 2026 r. poz. 538 ze zm.): Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy: W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że przez działki nr JJ i KK przechodzą elementy instalacji stanowiące budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, będące własnością podmiotów trzecich, tj. przez działkę nr JJ przechodzi sieć telekomunikacyjna, natomiast przez działkę nr KK – sieć elektryczna. Podali Państwo, że instalacje te – stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego – nie wchodzą w skład Nieruchomości i nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji, wobec czego – w Państwa opinii – nie wpływają na ocenę, czy działki te są zabudowane w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe informacje, stwierdzić należy, że - wbrew Państwa twierdzeniu - obecność na działkach nr JJ i KK instalacji stanowiących własność podmiotów trzecich zmienia kwalifikację tych działek jako działki zabudowane.

Na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane: Przez obiekt liniowy należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy Kodeks Cywilny: Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W związku z powyższym znajdujące się na działkach nr JJ oraz KK budowle w postaci: sieci telekomunikacyjnej i sieci elektrycznej, nie stanowią własności Zbywcy, lecz przedsiębiorstw przesyłowych, a w konsekwencji – jak sami Państwo zauważyli – nie będą wchodziły w skład Nieruchomości i nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V.

TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt – jako grunt zabudowany.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia działek gruntu (nr JJ i KK) wraz z naniesieniami, które nie są własnością Zbywcy - nie sposób bowiem przyjąć, że Zbywca dokona dostawy działek nr JJ i KK wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami. Tak więc, w przypadku dostawy działek nr JJ i KK przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany (wbrew Państwa twierdzeniu), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na działkach tych posadowione są budowle niebędące własnością Zbywcy. Zatem, dostawę działek nr JJ i KK należy uznać za dostawę terenów zabudowanych.

W świetle powyższego nie ma podstaw do przyjęcia, że Zbywca dokonując planowanej sprzedaży działek nr JJ i KK dokona sprzedaży gruntu niezabudowanego. Tym samym w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania, w odniesieniu do działek nr JJ i KK, zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przy sprzedaży działek nr JJ i KK, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – jak podali Państwo w opisie sprawy – z tytułu nabycia Gruntów Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a ponadto Zbywca nigdy nie wykorzystywał i nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

W konsekwencji, transakcja sprzedaży działek nr JJ i KK będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla przedmiotu dostawy – terenu budowlanego oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9. Odmiennie ma się natomiast sprawa w przypadku działek nr FF, GG, HH i II, które – jak wynika z analizy przedstawionego i uzupełnionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego – stanowią tereny niezabudowane.

Z wniosku wynika, że ww. działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z którym, dla działek nr FF, GG, HH i II przewiduje się przeznaczenie pod tereny zabudowy produkcyjnej - zakłady produkcyjne, usługowo wytwórcze, składy i magazyny, logistyka. Zatem, skoro opisane we wniosku działki nr FF, GG, HH i II stanowią teren niezabudowany, objęty planem zagospodarowania przestrzennego i – zgodnie z tym planem – są przeznaczone pod zabudowę, to ich sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Działki nr FF, GG, HH i II, nie będą również korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że z tytułu nabycia Gruntów Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji dostawa działek nr FF, GG, HH i II, również będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując, dostawa działek nr FF, GG, HH, II, JJ i KK będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla przedmiotu dostawy – terenów budowlanych oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9. Tym samym Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 2c należało ocenić jako: - prawidłowe – w części dotyczącej działek nr FF, GG, HH, II oraz - nieprawidłowe - w części dotyczącej działek nr JJ i KK.

Z wniosku wynika ponadto, że poza opisanymi Budowlami na Nieruchomości mogą znajdować się również inne naniesienia, np. obiekty małej architektury (np. budki lęgowe dla ptaków, domek dla owadów) czy też urządzenia budowlane będące własnością Zbywcy i funkcjonalnie wspierające Nieruchomość (ale niebędące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego), które będą również przedmiotem Transakcji. Podali Państwo, że wszystkie takie naniesienia są na trwale związane z Gruntami i nie stanowią odrębnych od niego ruchomości.

Ponadto, podali Państwo, że poza Gruntami mogą znajdować się naniesienia będące własnością Zbywcy, i stanowiące wyłącznie fragmenty przyłączy do zewnętrznych instalacji obsługujących Nieruchomość, tj. przyłączy: gazowego, wodociągowego i przeciwpożarowego, sanitarnego, kanalizacji deszczowej, elektroenergetycznego oraz teletechnicznego, położonych na odcinku pomiędzy granicą Gruntów, a punktem przyłączenia do sieci właściwego przedsiębiorstwa przesyłowego. W Państwa opinii naniesienia te stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego - nie stanowią zatem budynków ani budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Wskazali Państwo także, że ww. urządzenia budowlane są funkcjonalnie związane z Budynkami i Budowlami posadowionymi na Gruntach i zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem. Bez przedmiotowych przyłączy nie byłoby możliwe zasilanie Budynków i Budowli w media (energię elektryczną, gaz, wodę, w tym wodę na cele przeciwpożarowe), odprowadzanie ścieków sanitarnych i wód opadowych, ani zapewnienie łączności telekomunikacyjnej, a w konsekwencji korzystanie z Hali, Portierni i Pompowni zgodnie z ich przeznaczeniem – jako obiektu magazynowo-usługowego wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą – byłoby wyłączone.

Jednocześnie wskazali Państwo, że w zakresie, w jakim poszczególne elementy sieci położone poza Gruntami weszły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią one własności Zbywcy i nie będą przedmiotem Transakcji. Mając na uwadze powołaną wcześniej definicję urządzenia budowlanego, należy stwierdzić, że urządzenia, które mogą znajdować się zarówno na Nieruchomości, jak i poza Gruntami, należy opodatkować łącznie z budynkami i budowlami, z którymi są powiązane.

Brak jest bowiem podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla tych urządzeń budowlanych w oderwaniu od budynku i budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu. Zatem planowana sprzedaż urządzeń budowlanych, które mogą znajdować się zarówno na Nieruchomości, jak i poza Gruntami, będzie dzieliła los podatkowy budynków i budowli znajdujących się na działkach, z którymi są związane.

Z kolei w odniesieniu do obiektów małej architektury (budek lęgowych dla ptaków, domku dla owadów, kosza na odpadki do segregacji, stołu do tenisa stołowego) nie będą miały zastosowania zwolnienia wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Jednocześnie dostawa ww. obiektów małej architektury nie będzie również mogła korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Zbywca nigdy nie wykorzystywał i nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

W konsekwencji dostawa obiektów małej architektury posadowionych na Gruncie będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT. Wskazali Państwo również, że na Nieruchomości znajdują się meble stanowiące rzeczy ruchome, które nie są trwale związane z gruntem i nie stanowią obiektów budowlanych w rozumieniu Prawa budowlanego. Meble zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji jako ruchomości związane z Nieruchomością.

Jak wynika z opisu sprawy – ruchomości nie były również wykorzystywane przez Zbywcę wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług – Nieruchomość służy bowiem Zbywcy do czynności opodatkowanych (jest przedmiotem zawartych dwóch umów najmu oraz umowy dzierżawy). Zatem w odniesieniu do dostawy (sprzedaży) mebli (ruchomości związanych z Nieruchomością) nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ponadto ustawa o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują innego zwolnienia od podatku dla dostawy ww. ruchomości, które zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji. W związku z powyższym, dostawa wskazanych we wniosku ruchomości (rzeczy ruchomych, które nie są trwale związane z gruntem), będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo również, że przedmiotem planowanej transakcji będą m.in. • prawa i obowiązki z umów najmu oraz umowy dzierżawy dotyczących powierzchni Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja; • prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemcy wynikających z umów najmu oraz umowy dzierżawy (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemcy) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji; • wynikające z przenoszonych umów najmu oraz umowy dzierżawy zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który wpłacił kaucję, do jej zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednią umową najmu oraz umową dzierżawy, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który dostarczył odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednią umową najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji); • autorskie prawa majątkowe do dokumentacji obejmującej m.in. projekty koncepcyjne Budynków przygotowane przez właściwe podmioty i sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe będą posiadane przez Zbywcę i będą zbywalne na dzień Transakcji), oraz prawa własności nośników (takich jak materiały, rejestry czy też pliki), zawierających ww. dokumentację; • prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót np. kaucja na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków z tytułu gwarancji jakości i rękojmi; · umowy najmu oraz umowa dzierżawy, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji pod umowami najmu oraz dzierżawy oraz gwarancji i rękojmi budowlanych; • prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej nabycia Dodatkowego udziału zawartej przez Zbywcę.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przeniesienie ww. praw, jako praw do wartości niematerialnych i prawnych, stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie świadczenie usług, w postaci przekazania m.in. praw autorskich majątkowych, praw i obowiązki wynikających z instrumentów zabezpieczenia, praw związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi również nie jest wymienione w przepisach dotyczących zwolnień z podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego do planowanej dostawy ww. praw i obowiązków nie znajdą zastosowania zwolnienia wynikające z przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, zatem przeniesienie opisanych we wniosku ww. praw i obowiązków będzie opodatkowane właściwą stawką podatku od towarów i usług. Zatem, dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją w ramach planowanej Transakcji będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT. Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa Nabywca do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy: W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z okoliczności sprawy wynika, że Nabywca będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce na dzień planowanej Transakcji.

Jak wynika z okoliczności sprawy, po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (magazynowe i biurowe) powierzchni w znajdujących się na Gruntach Budynkach, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe. Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Ponadto, dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku. Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku. W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę podatku należnego na następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą, wskazać należy, że pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki: - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których: - istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, - wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy, - istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, - odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, - istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Z opisu sprawy wynika, że Umowa najmu, która została zawarta z jedynym najemcą Nieruchomości przewiduje, że przez określony czas po przekazaniu przedmiotu najmu najemcy, najemca będzie płacił czynsz w wysokości niższej od standardowej (lub tzw. „nominalnej” - „headline rent”) kwoty czynszu określonej w umowie najmu. Okres, w którym najemca będzie płacił taką obniżoną kwotę czynszu, będzie trwał również po przeniesieniu własności nieruchomości ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji, co będzie miało wpływ na warunki ekonomiczne Transakcji.

Jednym z występujących na rynku sposobów uwzględnienia takiego obniżenia czynszu uzyskiwanego przez nabywcę nieruchomości komercyjnej od najemcy w warunkach transakcji sprzedaży byłoby odpowiednie obniżenie ceny zakupu nieruchomości. Jednak takie rozwiązanie nie jest akceptowalne dla Nabywcy, który prowadzi działalność jako spółka inwestycyjna działająca w sektorze nieruchomości, utworzona i regulowana przez prawo (...) oraz zarządzana przez (...). Działalność Nabywcy jest nadzorowana przez (...).

Zgodnie z przepisami, wartość aktywów netto Nabywcy dla celów regulacyjnych oraz cena jego akcji notowanych na rynku publicznym są bezpośrednio powiązane z „wartością odtworzeniową” jego portfela nieruchomości. Wartość ta opiera się na pełnej umownej cenie nabycia aktywów przez Nabywcę. Strukturyzacja Transakcji zakładająca obniżenie ceny nabycia Nieruchomości spowodowałaby sztuczne obniżenie tej wartości regulacyjnej, co zafałszowałoby rzeczywistą wartość rynkową aktywów posiadanych przez Nabywcę. Miałoby to negatywny wpływ na publiczną wycenę Nabywcy i byłoby szkodliwe dla interesów jego inwestorów.

W związku z tym, z punktu widzenia biznesowego i regulacyjnego, konieczne jest ujęcie wartości Nieruchomości na gruncie Transakcji w pełnej, nieskorygowanej cenie rynkowej. Ponadto, głównym celem działalności Nabywcy jest zapewnienie jego inwestorom stabilnych i przewidywalnych dochodów z dywidend. Okres obniżonego czynszu należnego od najemcy Nieruchomości, który został wynegocjowany z najemcą przez Zbywcę przed Transakcją, powoduje lukę w dochodach, która uniemożliwiłaby Nabywcy osiągnięcie celów dystrybucyjnych w odniesieniu do Nieruchomości bezpośrednio po jej nabyciu.

Dlatego zgodnie z praktyką podmiotów o profilu działalności takim jak Nabywca, nabywane przez nich nieruchomości komercyjne będące przedmiotem najmu powinna od pierwszego dnia ich nabycia powinny generować pełny przychód, bez uwzględniania rabatów czynszowych, okresów bezczynszowych, itp.

W związku z tym Strony uzgodniły, że w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie w wysokości równej wartości netto (bez VAT) takiej (niewykorzystanej przez najemcę przed dniem Transakcji) obniżki czynszu obliczonej na dzień Transakcji („Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu”). Strony uzgodniły, że kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu zostanie potrącona z ceny nabycia nieruchomości należnej Zbywcy od Nabywcy.

Obowiązek zapłaty przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu został wprowadzony w celu zrekompensowania Nabywcy tymczasowego zmniejszenia dochodów z czynszu po nabyciu Nieruchomości. Zapewnia to ciągłość ekonomiczną profilu zwrotu z inwestycji Nabywcy i umożliwia mu wypełnienie zobowiązań biznesowych wobec inwestorów. W zamian za otrzymane Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, Nabywca zgodzi się na warunki Transakcji i będzie tolerował fakt nabycia Nieruchomości z obowiązującą umową najmu przewidującą okres obniżonego czynszu dla najemcy.

Należy wskazać, że Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu (w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu), należy traktować jako wynagrodzenie za skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieje związek między wypłatą wynagrodzenia a otrzymaniem świadczenia wzajemnego (w postaci wyrażenia przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu).

Przedmiotowa transakcja ma charakter ekwiwalentny – świadczenie jednej strony stosunku zobowiązaniowego następuje w zamian za odpowiadające mu określone świadczenie drugiej strony. Tym samym w opisanej sprawie wystąpi element wzajemności, konieczny aby uznać, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

W konsekwencji Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, tj. wynagrodzenie za konkretne zachowanie Nabywcy polegające na wyrażeniu zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, będzie stanowić dla Nabywcy wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. W ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ww. usługa nie została wymieniona przez ustawodawcę wśród usług zwolnionych od podatku. W konsekwencji świadczenie ww. usługi jest opodatkowane właściwą stawką podatku VAT.

W kwestii udokumentowania powyższej czynności fakturą należy wskazać, że na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy: Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Wskazali Państwo, że Zbywca jest i będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT na dzień planowanej Transakcji, natomiast Nabywca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce na dzień planowanej Transakcji. Ponadto – jak rozstrzygnięto wyżej - Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowiło wynagrodzenie za usługę opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu (w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu), Nabywca będzie zobowiązany do udokumentowania fakturą ww. usługi.

W konsekwencji, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Zbywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę podatku należnego na następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 i pytania nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w zdarzeniu przyszłym, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej.

Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla Nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania (...) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art.

53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.