Państwa stanowisko w sprawie
1. Sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi składnikami majątkowymi będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. 2. Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji - jeśli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie dostawy Budynków i Budowli VAT - dostawa Nieruchomości w całości będzie opodatkowana VAT.
3. Jeżeli sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz (ii) do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców Z uwagi na to, że Strony będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2021 r. poz. 1540 ze zm.), występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Zbywcy będzie wypływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Nabywcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.
Z punktu widzenia Nabywcy, określenie czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1: Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Uwagi wstępne W celu udzielenia odpowiedzi na pytania Stron, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT.
Zdaniem Stron, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Stron, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.
Stąd - zdaniem Stron organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP).
Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09),) w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08).
Klasyfikacja przedmiotu Transakcji Zdaniem Stron - Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP), za czym przemawiają przytoczone poniżej argumenty oparte na wykładni ustawy o VAT, orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( „TSUE”), a także wydanych Objaśnień MF. (i) Kryteria ustawowe Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy.
Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego (co wskazano m.in. również w Objaśnieniach MF). W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. (ii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących przedsiębiorstwa Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy. Niewątpliwie przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.
W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności: firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy; własności aktywów innych, niż związanych z Nieruchomością; praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy; zasadniczo - należności i zobowiązań Zbywcy; umowy rachunków bankowych Zbywcy; środków pieniężnych Zbywcy zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie; umów związanych z finansowaniem działalności Zbywcy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z zaciągniętych pożyczek i kredytów bankowych); praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę (w tym w szczególności umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy); praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem działalności produkcyjno-handlowej przez Zbywcę.
Zważywszy formułę zbliżoną do leasingu zwrotnego, w zależności od okoliczności i czynników biznesowych, Zbywca będzie zobowiązany we własnym zakresie zapewnić sobie dostawę odpowiednich usług istotnych dla prowadzenia działalności, zarządzania Nieruchomością, jak również obsługę i dostawę mediów do Nieruchomości.
Stanowisko, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa czy działalności polegającej na wynajmie jest poparte interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską - Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku (która była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).
Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Od czasu nowelizacji Kodeksu cywilnego z 2003 r. zobowiązania nie stanowią już części składowych przedsiębiorstwa w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego (zobowiązania zostały natomiast wymienione jako składnik zbywanego ZCP zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).
Jednakże zobowiązania obok prawa własności składników majątku czy należności stanowią jeden z najważniejszych elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa i są z nim nierozerwalnie związane. W związku z nabyciem przedsiębiorstwa nabywca jest wciąż solidarnie odpowiedzialny ze sprzedającym za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach mimo zachowania należytej staranności - art. 55 - Wyrok NSA z 22 stycznia 1997 r. (sygn. SA/Sz 2724/95), wyrok NSA z 24 listopada 1999 r. (sygn. I SA/Kr 1189/99) oraz wyrok WSA w Gdańsku z 4 grudnia 2013 r. (sygn.
I SA/Gd 1205/13), utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 25 czerwca 2015 r. (sygn. I FSK 572/14). Kodeksu cywilnego. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). A zatem, po dacie planowanej Transakcji istniejące należności i zobowiązania Zbywcy pozostaną - co do zasady - po stronie Zbywcy. Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów - Wyrok NSA z 6 października 1995 r. (sygn.
SA/Gd 1959/94) i wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywcy.
Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie wybrane aktywa w postaci Nieruchomości wraz ze składnikami ściśle związanymi z Nieruchomością. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych czy też chociażby umów w zakresie finansowania działalności Zbywcy itp. nie zostaną przejęte przez Nabywcę.
Zgodnie z praktyką sądów (Szerzej: H. Litwińczuk. M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski „Opodatkowanie spółek”, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016, s. 53-57) przesłanką konieczną do uznania, że przedmiotem konkretnej transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu ustaw podatkowych, jest również możność prowadzenia przez podmiot nabywający zespół składników materialnych i niematerialnych działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była przez zbywcę przenoszonego zespołu składników. Takie podejście zyskało także akceptację doktryny (J.
Pustuł, Pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym (w:) Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawa 2013, s. 424; S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 36; R.A. Nawrot, Restrukturyzacje przedsiębiorstw. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 78-80; K. Klimkiewicz (red.), M. Dankowska, A. Kozłowska, P. Włodarski, Restrukturyzacje spółek kapitałowych. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 35).
Wnioskodawcy wskazują przy tym, że przeznaczenie i funkcja przedmiotu Transakcji w przedsiębiorstwie Zbywcy (celem działalności Zbywcy jest sprzedaż Nieruchomości celem pozyskania finansowania a następnie jej najem od Kupującego umożliwiający nieprzerwaną kontynuację działalności produkcyjno-handlowej) będą odbiegały od jego przeznaczenia i funkcji w przedsiębiorstwie Nabywcy (najem i czerpanie zysków z tego tytułu). Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.
(iii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących ZCP Kryteria ZCP Działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi także ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę.
Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP jeśli spełnione są łącznie następujące warunki: · istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby wyodrębniony funkcjonalnie i zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności - tzn. aby w spółce istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), który byłby przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze; · wyodrębnienie organizacyjne i finansowe - tzn. wspomniany zespół jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy.
Tymczasem, jak zostało już wskazane, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, a przede wszystkim ogół aktywów i know-how dotyczący prowadzonej przez Zbywcę działalności produkcyjnej nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.
Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, funkcja oraz przeznaczenie przedmiotu Transakcji w obecnym przedsiębiorstwie Zbywcy są zupełnie inne, niż w przypadku Nabywcy - gdyż Zbywca traktuje Nieruchomość jako element o charakterze obiektu wspomagającego prowadzenie swojej działalności produkcyjno-handlowej, zaś Nabywca zamierza w oparciu o Nieruchomość prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnej.
Dodatkowo, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nie posiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy / zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Innymi słowy, Przedmiot Transakcji (bez elementów przedsiębiorstwa Zbywcy niewchodzących w skład Transakcji), nie umożliwiłby samodzielnego i trwałego funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności ze względu na brak istotnych umów).
Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespół praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości produkcyjnej. Nabywca nie jest w stanie zagwarantować niezakłóconej kontynuacji działalności Zbywcy po dniu Transakcji, ponieważ nie dysponuje on wiedzą ani zasobami właściwymi dla działalności produkcyjnej, która jest istotnie różna od najmu komercyjnego. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe.
Nie jest przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.
Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe).
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, Przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Przeciwnie, Nieruchomość razem z innymi aktywami i pasywami oraz elementami pozabilansowymi stanowi raczej jeden z elementów wspomagających działalność gospodarczą prowadzoną przez Zbywcę, niż jej organizacyjnie wyodrębnioną część.
W celu prowadzenia swojej szeroko pojętej działalności Zbywca wykorzystuje posiadaną wiedzę, aktywa, zasoby oraz środki finansowe. Składniki przedsiębiorstwa Zbywcy przenoszone i składniki pozostające w majątku Zbywcy nie są w żaden sposób rozdzielone. Przeciwnie, składniki te są wspólnie wykorzystywane na użytek prowadzonej działalności. Innymi słowy, Przedmiot Transakcji nie jest obecnie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy w żaden z powyższych sposobów. Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym dla celów rachunkowości zarządczej).
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca z wykorzystaniem Nieruchomości prowadzi własną działalność gospodarczą o charakterze produkcyjno-handlowym, nie prowadzi więc osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Nieruchomość jest składnikiem majątku Zbywcy, umożliwiającym prowadzenie zasadniczej działalności gospodarczej, polegającej głównie na produkcji i handlu bateriami. Klasyfikacja przedmiotu Transakcji powinna nastąpić w oparciu o całość okoliczności jej towarzyszących. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, równocześnie z dokonaniem Transakcji, zostanie zawarta umowa najmu Nieruchomości na rzecz Zbywcy.
Transakcja ma więc charakter zbliżony do tzw. leasingu zwrotnego. W konsekwencji, w ramach Transakcji dojdzie jedynie do przejścia prawa własności, natomiast działalność produkcyjna z wykorzystaniem przedmiotu Transakcji będzie w dalszym ciągu, bez żadnej przerwy, prowadzona przez Sprzedającego (a nie Kupującego). Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony u Zbywcy w aspekcie organizacyjnym ani finansowym.
Kryteria ZCP w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz orzecznictwa TSUE Dla poparcia swojego stanowiska, Wnioskodawcy pragną dodatkowo zwrócić uwagę na poglądy wyrażone w ostatnim czasie przez sądy administracyjne (w tym NSA), które wskazują na właściwe kryteria pozwalające ocenić, czy dany zespół składników stanowi ZCP na gruncie podatku VAT. W szczególności, orzecznictwo sądowe podkreśla, iż wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć już w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy.
Wydzielona część majątku już u zbywcy musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Przykładowo, w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.
Tylko zatem okoliczność, iż dany konglomerat składników zdolny jest do samodzielnej działalności bez konieczności uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i połączeniu go z przedsiębiorstwem nabywcy) uprawniać może do uznania go za ZCP. Jak zaakcentował bowiem NSA, „nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.
Podkreślić zatem należy, iż nabywany przez Kupującego zespół składników nie będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności produkcyjno-handlowej przez Nabywcę w składzie takim, w jakim zostanie nabyty od Zbywcy. Zdolności takiej nabrałby on dopiero po uzupełnieniu go przez Nabywcę o inne składniki obejmujące, w szczególności, know-how produkcyjny, co nie stanowi jednak przedmiotu działalności wykonywanej przez Nabywcę. Tytułem uzupełnienia, w podobnym tonie NSA wypowiedział się również w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn.
I FSK 999/15), w którym zauważył on, iż „samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych.” Jednocześnie, WSA we Wrocławiu w wyroku z 9 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Wr 972/16) odniósł się też do rozumienia przepisów wspólnotowych dotyczących sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art.
19 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1)) oraz wydanych w tym zakresie orzeczeń TSUE, stwierdzając, że w ich świetle „Stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.
Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności.” Dalej WSA, odwołując się do orzeczenia NSA z 24 listopada 2016 r (sygn. akt I FSK 1316/15) stwierdził, że „podobne stanowisko wyrażają sądy administracyjne wskazując, że wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych składają się zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, o której mowa w orzecznictwie TSUE.
Istotnym elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest bowiem traktowanie nabywcy jako następcy prawnego przekazującego majątek, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.” Podsumowanie W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP.
Wynika to z faktu, iż jak opisano powyżej, Nabywca nie przejmie m.in. kluczowych elementów zapewniających realizację szeregu istotnych funkcji pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie produkcji baterii, a tym samym sprzedaży Nieruchomości nie będzie można uznać za sprzedaż całej „struktury” służącej realizacji tego celu gospodarczego. Ponadto, w przedsiębiorstwie Zbywcy, żadna taka „struktura” nie jest wyodrębniona ani w sposób funkcjonalny, ani organizacyjny, ani w sposób finansowy, chociażby z uwagi na fakt odmiennego charakteru działalności Stron. Znajduje to odzwierciedlenie w modelu biznesowym i księgach Zbywcy.
W konsekwencji, posiadana przez Zbywcę Nieruchomość nie powinna być traktowana jako przedsiębiorstwo lub ZCP Zbywcy, a jedynie wykorzystywane przez niego środki trwałe. Natomiast inne będzie przeznaczenie przedmiotu Transakcji u Nabywcy, który będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość do czerpania zysków z działalności polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych. Powyższe stanowi istotny argument potwierdzający, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP. Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF Uwagi ogólne Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień MF.
W dokumencie tym przedstawiono bowiem okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP (przy czym - jak Wnioskodawcy wykażą w dalszej części wniosku - w przedmiotowej sprawie warunki te nie będą spełnione). Wnioskodawcy pragną również podkreślić, że - jak wskazano w treści Objaśnień - mają one służyć „zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe”.
Tym samym, Objaśnienia powinny - zdaniem Stron - znaleźć zastosowanie przy wydawaniu interpretacji, potwierdzając stanowisko Stron prezentowane w niniejszym wniosku.
Zgodnie z Objaśnieniami, „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Równocześnie, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, Objaśnienia nakazują uwzględnić - w szczególności - następujące okoliczności: 1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz 2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia wskazują przy tym, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości.
W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria: 1) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; 2) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Jak zostało też wskazane, oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.
Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. W świetle powyższych uwag ogólnych, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy przedstawią bliżej, jakimi kryteriami należy - w świetle Objaśnień - kierować się przy ocenie spełnienia powyższych warunków oraz odniosą je do okoliczności planowanej Transakcji.
Okoliczności istotne dla ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności Jak wskazano w Objaśnieniach, dla dokonania oceny spełnienia powyższego kryterium zweryfikować należy, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności: · angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub · podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.
W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów; b) umowy o zarządzanie nieruchomością; c) umowy zarządzania aktywami; d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
Jak wynika przy tym z treści Objaśnień, zastrzec należy, że przy ocenie, czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej, nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej. Jak podkreśla się bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych, wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.
Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej Transakcji należy podkreślić, że ze względu na zupełnie różny charakter działalności Zbywcy i Nabywcy (Zbywca prowadzi działalność polegającą na produkcji i obrocie bateriami natomiast działalność Nabywcy polega na inwestycjach w nieruchomości i ich wynajmie na cele komercyjne), w przedmiotowym przypadku nie występuje ani intencja ani możliwość kontynuacji przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę.
Ponadto, po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Nabywca zamierza niezwłocznie wynająć Nieruchomość Sprzedającemu w celu kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem tej Nieruchomości, stąd też działalność prowadzona dotychczas przez Zbywcę będzie również przez niego kontynuowana. Abstrahując od kwestii różnego rodzaju działalności Stron, należy podkreślić, że w świetle Objaśnień nie ma możliwości by zakres Transakcji chociażby umożliwił Nabywcy prowadzenie działalności w zakresie najmu komercyjnego.
Treść Objaśnień wskazuje jednoznacznie, iż za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. W szczególności, sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy.
W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy polegającej na najmie komercyjnym. Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.).
Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt. a) - d) Objaśnień Ministerstwa, w szczególności: · Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek/kredytów mających na celu finansowanie działalności Zbywcy.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań Zbywcy. · Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością - taka umowa nie została zawarta w stosunku do Nieruchomości. · Zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym. Tytułem uzupełnienia, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nie jest stroną umowy zarządzania aktywami (w rozumieniu takim, jak zdefiniowane w pkt 4.1 Objaśnień).
Tym samym, jeśli z perspektywy Nabywcy pożądane będzie zapewnienie dostawy tego rodzaju usług, będzie on również musiał samodzielnie podjąć działania w celu zawarcia nowej umowy zarządzania aktywami. Mając na uwadze powyższe, a nade wszystko różny przedmiot działalności Zbywcy i Nabywcy, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę.
Okoliczności istotne dla ustalenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę Równocześnie, Objaśnienia wskazują, iż „przy ocenie, czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę”.
W tym kontekście Objaśnienia zawierają odniesienie do kilku przykładowych sytuacji, w tym odniesienie wprost do takiej, w której przedmiotem transakcji jest nieruchomość (niezależnie czy jest ona wynajmowana przez zbywcę, czy też zbywca prowadzi w niej jakąkolwiek inną działalność gospodarczą, np. produkcyjną), która następnie ma zostać przez nabywcę oddana zbywcy do używania na podstawie umowy leasingu (tzw. sale and lease back) lub innej umowy o podobnym charakterze.
Zgodnie z Objaśnieniami, w takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że zasadniczym ekonomicznym celem transakcji leasingu zwrotnego jest udzielenie przez nabywcę finansowania na rzecz zbywcy, a nie kontynuacja działalności zbywcy, zatem brak jest zamiaru kontynuowania działalności zbywcy przez nabywcę (Przykład 3 z Objaśnień). Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, iż okoliczności planowanej Transakcji w pełni wpisują się w podany powyżej przykład.
W efekcie, z uwagi na rozbieżny charakter działalności Zbywcy i Nabywcy, uznać należy - w świetle Objaśnień - że w okolicznościach objętych niniejszym Wnioskiem nie będzie spełnione kryterium zamiaru kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę.
Okoliczności niewpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości komercyjnej stanowi dostawę towaru podlegającą VAT Tytułem uzupełnienia, Objaśnienia wskazują, iż - w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych - wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP).
Dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest zatem istotne, czy doszło do przeniesienia na nabywcę elementów integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne, takich jak w szczególności: nieruchomości stanowiące wyposażenie budynku; prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemcę (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji); prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi / remontowymi prowadzonymi w budynku; prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.; prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe; prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości; prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości; dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu; projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich; dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.
Jak bowiem wskazano w Objaśnieniach, wskazane powyżej elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W świetle powyższego należy zatem uznać, iż - choć szereg z powyższych składników zostanie przeniesionych na Nabywcę w ramach Transakcji (m.in. prawa autorskie do projektu budynku, itp.) - fakt objęcia ich zakresem Transakcji nie powinien w żaden sposób rzutować na klasyfikację przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa / ZCP.
Podsumowanie stanowiska Wnioskodawców Tytułem podsumowania, odnosząc powyższe Objaśnienia do sytuacji Wnioskodawców, należy stwierdzić, że: · W odniesieniu do przedmiotu Transakcji nie zostanie spełniony pierwszy z warunków uznania go za przedsiębiorstwo / ZCP, gdyż - jak wskazano powyżej - przedmiot Transakcji sam w sobie (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy / podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej. · W odniesieniu do przedmiotu Transakcji nie zostanie spełniony również drugi z warunków uznania go za przedsiębiorstwo / ZCP, gdyż - jak również wskazano powyżej - (i.) Nieruchomość jest wykorzystywana przez Zbywcę zasadniczo w ramach działalności produkcyjnej zaś (ii.) Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu.
Innymi słowy, będziemy mieć do czynienia z różnymi przedmiotami działalności Zbywcy i Nabywcy. · Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością (gdyż taka umowa nie została zawarta; po Transakcji Zbywca, jako najemca, będzie odpowiedzialny za zarząd Nieruchomością), a elementy przedmiotu Transakcji inne niż Nieruchomość (jak np. prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych czy też dokumentacja związana z Nieruchomością) nie powinny mieć wpływu na klasyfikację przedmiotu Transakcji.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawców, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP, znajduje pełne potwierdzenie w treści Objaśnień. Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 2: Transakcja będzie zwolniona z VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania jako dostawa dokonywana po upływie okresu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.
Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę gruntu (Działek) wraz z posadowionymi na nich Budynkami oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż użytkowania wieczystego i własności Działek wchodzących w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na tych Działkach.
Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji mogłaby podlegać zwolnieniom, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.
W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
Ponadto, przy nabyciu gruntu oraz przy procesie budowy i adaptacji Budynku oraz budowy Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione. Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw Dz.U. z 2019 r. poz. 1520), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: · wybudowaniu, lub · ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie. W ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, doszło w okresie poprzedzającym 2 lata od dnia planowanej Transakcji.
Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Budynki będące przedmiotem planowanej Transakcji zostały przyjęte do używania w 1995 r., z wyjątkiem budynku (...), który został przyjęty do użytkowania w 2013 r. Jednocześnie wszystkie Budowle będące przedmiotem Transakcji na moment Transakcji będą użytkowane przez okres przekraczający 2 lata. Ponadto, Zbywca nie dokonywał na Nieruchomości nakładów na ulepszenia ani modernizacje posadowionych na Działkach Budynków i Budowli, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.
W konsekwencji, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Transakcja będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ w odniesieniu do wchodzących w skład Nieruchomości Budynków i Budowli od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres 2 lat. W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ z uwagi na spodziewaną datę Transakcji - od momentu pierwszego zasiedlenia upłynie okres co najmniej 2 lat.
Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że: (i) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (ii) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku. Stałoby to bowiem w sprzeczności z postanowieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT.
Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji - jeśli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie dostawy Budynku i Budowli VAT - będzie ona w całości opodatkowana VAT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 3: Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego.
Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.
Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).
Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT.
W tym kontekście wskazać należy, iż: · Nabywca będzie na moment planowanej Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełniać będzie ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. · Po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu komercyjnego Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlegać będzie zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
W konsekwencji, spełniony będzie warunek obniżenia podatku należnego VAT o podatek VAT naliczony, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jak też wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i 10a ustawy o VAT, a w konsekwencji przy założeniu, że Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 złożą stosowne oświadczenie oraz wybiorą opodatkowanie Nieruchomości podatkiem VAT (co jest zamiarem Wnioskodawców wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego), planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości) będzie podlegała w całości opodatkowaniu według znajdującej zastosowanie stawki VAT.
W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca. W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.
W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym łącznie spełnione zostaną dwa warunki: · powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług oraz · Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji - lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (licząc od okresu rozliczeniowego, w którym spełnione zostały dwa warunki), przyjmując, że Nabywca rozlicza VAT w okresach miesięcznych.
Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Na marginesie Wnioskodawcy zauważają, że - począwszy od 1 stycznia 2016 r. - prawo do odliczenia regulowane art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podlega dodatkowemu ograniczeniu w przypadku nabywania towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w takim przypadku, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie będzie możliwe, konieczne będzie stosowanie proporcji pozwalającej określić, jaka część zakupów powinna być alokowana do celów wykonywanej działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ww. przepis nie będzie miał jednak, zdaniem Wnioskodawców, zastosowania, ponieważ Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej na rynku nieruchomości.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, a po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony: i. do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz ii. do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym w zakresie: - braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy dla zbycia Nieruchomości wraz z innymi składnikami majątkowymi – jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), - zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla dostawy Nieruchomości (działek gruntu nr 1/1, 2/1, 3/1 i 4/1) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy – jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), - prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego oraz prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT przez Nabywcę w związku z transakcją nabycia Nieruchomości (działek gruntu nr 1/1, 2/1, 3/1 i 4/1)– jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, nr 2 i nr 3 dotyczących podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Należy wskazać, że interpretacja nie rozstrzyga w zakresie opodatkowania/zwolnienia od podatku od towarów i usług innych naniesień niestanowiących budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, gdyż nie było to przedmiotem Państwa zapytania.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: a) z zastosowaniem art. 119a; b) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo prawo wnieść skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art.
53 § 1 PPSA): — w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo — w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej