Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 30 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.111.2017.13.S/SO/AG

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe Szanowni Państwo: 1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 20 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 4137/17; i 2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rozliczenia wynikające z umowy zawartej pomiędzy leasingodawcami i importerem jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej 27 czerwca 2017 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rozliczenia wynikające z umowy zawartej pomiędzy leasingodawcami i importerem.

Treść wniosku jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A Sp. z o.o.; 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: - B sp. z o.o.; - C GmbH Sp. z o.o. Oddział w Polsce Opis zdarzenia przyszłego C GmbH Sp. z o.o. oddział w Polsce jest wyłącznym importerem samochodów osobowych marki (…) i (…) na terytorium Polski (dalej „Importer”). Z kolei sprzedażą detaliczną tych pojazdów zajmują się dealerzy, którzy są odrębnymi od Importera podmiotami prawa (dalej „Dealerzy”).

Tym samym, w przypadku kiedy klient chce nabyć na własność samochód osobowy marki (…) lub (…), wówczas składa zamówienie u Dealera, który wpierw nabywa zamówiony pojazd od Importera, a następnie odsprzedaje go klientowi. Poza nabywaniem przez klientów pojazdów marki (…) i (…) na własność, możliwe jest również korzystanie z tych pojazdów na podstawie umów leasingu bądź najmu. Taką formą udostępniania (finansowania) samochodów (…) i (…) klientom zajmują się w Polsce dwa podmioty z Grupy Kapitałowej (…) – A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o. (dalej łącznie: „Spółki Finansujące”).

W przypadku wyboru takiego sposobu korzystania z pojazdu przez klienta, składa on odpowiednie zamówienie na pojazd o wybranej specyfikacji w A albo B, które następnie nabywają określony pojazd od Dealera, a następnie oddają ten pojazd do używania klientowi. W celu zwiększenia dostępności leasingu operacyjnego/najmu pojazdów marki (…) i (…) oraz wypracowania/zwiększenia lojalności klientów do marki (…) i (…), a także do sieci dealerskiej, a w konsekwencji – zwiększenia sprzedaży pojazdów po stronie Importera, Importer oraz Spółki Finansujące zawarły umowy dotyczące rozliczenia szacowanej wartości sprzedaży pojazdów marki (…) i (…) po zakończeniu umowy leasingu/najmu (dalej „Umowa”).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Importer oraz Spółki Finansujące ustalają szacowaną procentową wartość końcową pojazdu, która powinna zostać osiągnięta w wyniku sprzedaży pojazdu przez Spółkę Finansującą po zakończeniu trwania umowy leasingu/najmu. W przypadku kiedy w wyniku sprzedaży pojazdu przez Spółkę Finansującą szacowana wartość końcowa zostanie osiągnięta, wówczas pomiędzy stronami Umowy nie dochodzi do żadnych rozliczeń. Ponadto, do rozliczenia pomiędzy stronami nie dochodzi również wtedy, gdy cena sprzedaży pojazdu mieści się w 1% poniżej szacowanej wartości końcowej.

Natomiast, jeżeli w wyniku sprzedaży pojazdu przez Spółkę Finansującą wystąpi różnica pomiędzy szacowaną wartością końcową pojazdu a uzyskaną ceną sprzedaży przekraczająca 1% szacowanej wartości końcowej, wówczas mogą mieć miejsce następujące rozliczenia pomiędzy Spółkami Finansującymi a Importerem: - w przypadku kiedy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie wyższa od szacowanej wartości końcowej, wówczas różnica na sprzedaży (zysk) podlegać będzie podziałowi 50%/50% pomiędzy Spółkę Finansującą i Importera; - natomiast w przypadku kiedy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie niższa od szacowanej wartości końcowej, wówczas różnica na sprzedaży (strata) podlegać będzie podziałowi 50%/50% pomiędzy Spółkę Finansującą i Importera.

W efekcie realizacji Umowy, pomiędzy Importerem a Spółkami Finansującymi może dochodzić do następujących przepływów pieniężnych: - Spółka Finansująca przelewała będzie Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży przekroczy szacowaną wartość pojazdu na koniec umowy leasingu); oraz - Importer przelewał będzie Spółce Finansującej 50% straty obliczonej jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży będzie poniżej szacowanej wartości pojazdu na koniec umowy leasingu).

W wyniku zawartej Umowy, Spółki Finansujące mogą zaoferować potencjalnym klientom atrakcyjne warunki leasingu/najmu pojazdów (…) i (…) (niższe raty). Jednocześnie, z uwagi na konkurencyjnie skalkulowane raty leasingu/najmu, cena wykupu pojazdu po zakończeniu umowy leasingu będzie stosunkowo wysoka dla dotychczasowego korzystającego, przez co najprawdopodobniej nie nabędzie on używanego pojazdu, lecz zostanie on sprzedany podmiotowi trzeciemu po wartości rynkowej. Z drugiej strony, niskie raty leasingu/najmu mają skłonić dotychczasowych korzystających do zawarcia nowej umowy leasingu na kolejny pojazd (…) lub (…).

W konsekwencji, zawarta Umowa ma wpływ zarówno na zwiększenie atrakcyjności oferty Spółek Finansujących, jak i zwiększa sprzedaż pojazdów po stronie Importera. Przedmiotowa Umowa, poza określeniem sposobu rozliczenia wartości sprzedaży pojazdów marki (…) i (…) po zakończeniu umowy leasingu/najmu, nie nakłada na strony żadnych innych obowiązków.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawcy w dniu 8 lutego 2017 r. złożyli wniosek wspólny do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w celu potwierdzenia, że rozliczenia pomiędzy Importerem a Spółkami Finansującymi polegające na wypłacie lub otrzymaniu różnicy pomiędzy szacowaną wartością przedmiotu leasingu a rzeczywistą ceną sprzedaży, nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę i w konsekwencji, nie podlegają opodatkowaniu VAT i powinny być dokumentowane notami księgowymi.

W odpowiedzi na powyższy wniosek wspólny, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 4 kwietnia 2017 r. wydał indywidualną interpretację o sygn. 1462-IPPP3.4512.108.2017.1.RD, w której uznał stanowisko Wnioskodawców za nieprawidłowe. W ocenie Organu: „Każda ze stron zarówno Importer jak i Spółki Finansujące realizując postanowienia Umowy dokonują między sobą świadczeń wzajemnych za które każda ze stron otrzymuje wynagrodzenie. I tak w przypadku gdy cena sprzedaży przekroczy szacowaną wartość pojazdu na koniec umowy leasingu Spółka Finansująca będzie przelewała Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży.

W tej sytuacji, beneficjentem usługi jest Spółka Finansująca, która zgodnie z postanowieniami Umowy ma świadomość, że w sytuacji gdy cena sprzedaży będzie poniżej szacowanej wartości pojazdu na koniec umowy leasingu Importer będzie przelewał Spółce Finansującej 50% straty obliczonej jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży. Zatem dokonując przelewu środków pieniężnych, Spółka Finansująca ograniczy swój koszt, który rozłoży się na dwie strony w sytuacji gdy rzeczywista cena sprzedaży będzie niższa niż jej wartość szacunkowa. Podobnie wygląda sytuacja, gdy to Importer przelewa środki pieniężne Spółce Finansującej.

Wówczas Importer ma świadomość tego, że w sytuacji gdy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie wyższa od szacowanej wartości końcowej Spółka Finansująca przeleje Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica między szacunkową wartością a rzeczywistą ceną sprzedaży, co przełożyć się może na poprawę rentowności wspólnego przedsięwzięcia.

W rozpatrywanych przypadkach, które wprost przewidywała umowa zawarta między Spółkami Finansującymi a Importerem istnienie świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę pozwala uznać czynności podejmowane przez strony w ramach zawartego przedsięwzięcia (porozumienia) za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych”.

W podsumowaniu organ stwierdził, że: „rozliczenia pomiędzy Importerem a Spółkami Finansującymi polegające na wypłacie lub otrzymaniu różnicy pomiędzy szacowaną wartością przedmiotu leasingu a rzeczywistą ceną sprzedaży, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy wynikające z łączących strony więzów obligacyjnych oraz przewidziane wprost w postanowieniach Umowy. W konsekwencji czynność tę należy udokumentować w myśl art. 106b ust. 1 ustawy - fakturą VAT”.

W konsekwencji, jak wynika z otrzymanej przez Wnioskodawców interpretacji indywidualnej, zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w przypadku kiedy: - Spółka Finansująca przelewała będzie Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży przekroczy szacowaną wartość pojazdu na koniec umowy leasingu) – Spółka Finansująca będzie przelewała w istocie Importerowi wynagrodzenie za wyświadczoną usługę polegającą na ograniczeniu ryzyka Spółki Finansującej osiągnięcia rzeczywistej ceny sprzedaży poniżej szacowanej wartości pojazdu (w takiej sytuacji Importer będzie usługodawcą i powinien wystawić fakturę Spółce Finansującej); oraz - Importer przelewał będzie Spółce Finansującej 50% straty obliczonej jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży będzie poniżej szacowanej wartości pojazdu na koniec umowy leasingu) – Importer przelewał będzie w istocie Spółce Finansującej wynagrodzenie za wyświadczoną usługę polegającą na świadomości tego, że w sytuacji gdy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie wyższa od szacowanej wartości końcowej Spółka Finansująca przeleje Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica między szacunkową wartością a rzeczywistą ceną sprzedaży, co przełożyć się może na poprawę rentowności wspólnego przedsięwzięcia (w takiej sytuacji Spółka Finansująca będzie usługodawcą i powinna wystawić fakturę Importerowi).

Tym samym, Wnioskodawcy zamierzają zastosować się do otrzymanej interpretacji indywidualnej i uznać czynności podejmowane w ramach Umowy za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT do opisanych powyżej rozliczeń Wnioskodawcy zamierzają stosować stawkę podstawową VAT 23%. Jednocześnie, mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcy w niniejszym wniosku chcieliby potwierdzić, że w odniesieniu do opisanych w stanie faktycznym usług ich nabywcy (tj.

Spółce Finansującej bądź Importerowi – w zależności od tego, kto jest usługobiorcą) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących ich wykonanie oraz że ich nabywca (tj. Spółka Finansująca bądź Importer – w zależności od tego kto jest usługobiorcą) będzie mógł zaliczyć ten koszt do kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego Procentowa wartość końcowa pojazdów szacowana jest na podstawie danych/wycen statystycznych kalkulowanych przez niezależne podmioty zajmujące się profesjonalną wyceną rynkową wartości samochodów nowych oraz używanych, a także części do nich.

Spółki Finansujące i Importer bazują na wycenach przygotowywanych przez (…). Przedmiotowe wyceny kalkulowane są w oparciu m.in. o markę, model, rocznik, typ silnika i jego pojemność, rodzaj wyposażenia pojazdu. Tym samym, nie są to wyceny indywidualne konkretnego pojazdu, lecz pewnej grupy pojazdów spełniających określone parametry. Dodatkowo, należy zaznaczyć, że wyceny te prezentują pewien przedział cenowy, a nie konkretnie określoną wartość.

Następnie, uzyskana od (…) wycena statystyczna pojazdów, na dalszym etapie modyfikowana jest przez Spółki Finansujące i Importera poprzez czynniki jakościowe i ilościowe takie jak: - wartość końcową wyposażenia opcjonalnego, - średnie koszty remarketingu (tj. sprzedaży pojazdów na rynku), - średni szacowany dodatkowy przychód wynikający ze sprzedaży pojazdów w kanałach o wyższej marży (np. sprzedaż detaliczna), - szacowane przychody z rekalkulacji kontraktów leasingowych na skutek związania korzystających z marką (…) i (…), - szacowane dodatkowe przychody wynikające z wcześniejszego rozwiązania umowy na wniosek klienta, - remarketing.

Tym samym, procentowa wartość końcowa pojazdu ustalana jest w oparciu o wyceny statystyczne (…) oraz ich odpowiednie modyfikacje eksperckie dokonywane przez Spółki Finansujące i Importera w celu bardziej precyzyjnego określenia wartości rynkowej pojazdów po zakończeniu umów leasingu. Należy jednak zaznaczyć, że sama szacowana procentowa wartość końcowa pojazdów nie ma wpływu na przepływy pieniężne pomiędzy Zainteresowanymi. Na przepływy pieniężne pomiędzy Zainteresowanymi wpływ ma dopiero różnica pomiędzy uzyskaną ceną sprzedaży pojazdu a szacowaną procentową wartością końcową.

W przypadku kiedy w wyniku sprzedaży pojazdu przez Spółkę Finansującą, szacowana wartość końcowa zostanie osiągnięta wówczas pomiędzy stronami Umowy nie dochodzi do żadnych rozliczeń. Ponadto, do rozliczenia pomiędzy stronami nie dochodzi również wtedy, gdy cena sprzedaży pojazdu mieści się w 1% poniżej szacowanej wartości końcowej.

Natomiast, jeżeli w wyniku sprzedaży pojazdu przez Spółkę Finansującą wystąpi różnica pomiędzy szacowaną wartością końcową pojazdu a uzyskaną ceną sprzedaży przekraczająca 1% szacowanej wartości końcowej, wówczas mogą mieć miejsce następujące rozliczenia pomiędzy Spółkami Finansującymi a Importerem: - w przypadku kiedy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie wyższa od szacowanej wartości końcowej, wówczas różnica na sprzedaży (zysk) podlegać będzie podziałowi 50%/50% pomiędzy Spółkę Finansującą i Importera; - natomiast w przypadku kiedy cena osiągnięta ze sprzedaży pojazdu będzie niższa od szacowanej wartości końcowej, wówczas różnica na sprzedaży (strata) podlegać będzie podziałowi 50%/50% pomiędzy Spółkę Finansującą i Importera.

W efekcie realizacji Umowy, pomiędzy Importerem a Spółkami Finansującymi może dochodzić do następujących przepływów pieniężnych: - Spółka Finansująca przelewała będzie Importerowi 50% zysku obliczonego jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży przekroczy szacowaną wartość pojazdu na koniec umowy leasingu); oraz - Importer przelewał będzie Spółce Finansującej 50% straty obliczonej jako różnica pomiędzy szacowaną wartością pojazdu a rzeczywistą ceną sprzedaży (wówczas gdy cena sprzedaży będzie poniżej szacowanej wartości pojazdu na koniec umowy leasingu).

Co do zasady, na szacowaną wartość końcową pojazdów składają się te same czynniki i modyfikacje jak wskazane powyżej (tj. w pierwszej kolejności wycena statystyczna (…) modyfikowana przez Spółki Finansujące i Importera zarówno poprzez czynniki jakościowe i ilościowe). Innymi słowy, metodologia ustalania szacowanej wartości końcowej pojazdów jest taka sama dla wszystkich pojazdów. Wyjątkowo zdarzają się jednak sytuacje, gdzie z uwagi na dodatkowe/niestandardowe okoliczności faktyczne część czynników i modyfikacji może dotyczyć wybranej grupy pojazdów.

Przykładem takich niestandardowych okoliczności faktycznych może być: i. różnicowanie szacowanej wartości końcowej pojazdów ze względu rodzaj silnika – wartość sprzedaży dla silników diesla może być dobra w roku 2017, ale już obniżona w latach kolejnych 2018, 2019 z uwagi na spadek popularności tego typu napędu (innymi słowy czynnikiem wpływającym na obniżenie szacowanej wartości końcowej pojazdów może być rodzaj silnika z uwagi na mniejsze zainteresowanie rynkowe pojazdami z takim napędem); ii. różnicowanie szacowanej wartości końcowej ze względu na charakterystyczne grupy pojazdów w portfelu – wysoka sprzedaż/leasing określonego modelu na przestrzeni krótkiego czasu może spowodować tzw. koncentrację w przypadku ich późniejszego releasingu (tj. sprzedaży osobom trzecim po zakończeniu umowy leasingu) W takim przypadku, duży wolumen tych samych samochodów (ten sam rocznik, model, podobne parametry techniczne) do sprzedania w tym samym czasie może być czynnikiem wpływającym na obniżenie szacowanej wartości końcowej pojazdów tego samego modelu.