Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 22 września 2026 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.682.2026.2.MJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest: · prawidłowe – w zakresie uwzględnienia w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodów, przypadających na przychody zwolnione w wyniku zastosowania ulgi dla pracujących seniorów, jak również tej części kosztów uzyskania przychodów przypadających na przychody podlegające opodatkowaniu, która spowodowałaby przekroczenie górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych; · nieprawidłowe – pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 13 sierpnia 2026 r. (wpływ 19 sierpnia 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan nauczycielem akademickim zatrudnionym na etacie przez uczelnię wyższą. Do całości wynagrodzenia mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów. Przez cały rok spełniał Pan warunki do zastosowania ulgi dla pracujących seniorów, nie składał Pan oświadczenia w tym zakresie, w związku z tym płatnik na bieżąco nie stosował ulgi. W PIT-11 w części E.3, poz. 48 wykazano całość przychodów jako przychody opodatkowane, w poz. 49 odpowiadające im 50% koszty uzyskania przychodów oraz w poz. 96 składki na ubezpieczenia społeczne.

Gdyby w rozliczeniu rocznym chciał Pan skorzystać z ulgi w maksymalnej wysokości 85.528 zł, mógłby Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie 34.472 zł, tym samym utraciłby Pan możliwość uwzględnienia znacznej części kosztów uzyskania przychodów dotyczącej przychodów opodatkowanych. Jednocześnie składki na ubezpieczenia społeczne w części dotyczącej przychodów zwolnionych z tytułu ulgi (wyliczone proporcjonalnie) nie pomniejszają dochodu do opodatkowania. Przykład: PIT-11 część. E.3. poz. 48 przychody wynoszą 250.538,51 zł; poz. 49 koszty uzyskania przychodów 50% wynoszą 108.094,91 zł.

Składki na ubezpieczenie społeczne w poz. 96 wynoszą 34.348,78 zł, w części G poz. 110 przychody zwolnione wynoszą 0 zł. W rozliczeniu rocznym PIT-37 chce Pan wykazać dane w następujący sposób: przychody do opodatkowania 229.600,51 zł, koszty uzyskania przychodów 99.061,16 zł, przychody zwolnione z tyt. ulgi dla pracujących seniorów 20.938,00 zł, składki ZUS podlegające odliczeniu od dochodu (dotyczące przychodów opodatkowanych) wynoszą 31.478,18 zł.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Wyjaśnił Pan, że wniosek dotyczy stanu faktycznego - PIT 37 za rok 2025, ale sposób zastosowania ulgi, o którym mowa w pytaniach 1-3 nie został jeszcze zastosowany (dlatego pierwotnie określono, że jest to zdarzenie przyszłe). Dopiero po uzyskaniu interpretacji potwierdzającej prawidłowość stanowiska przedstawionego we wniosku rozważy Pan jego zastosowanie poprzez korektę zeznania. Ukończył Pan 65 rok życia 24 czerwca 2023 roku. W okresie podatkowym, którego dotyczy wniosek uzyskiwał Pan dochody wyłącznie z umowy o pracę.

Z tytułu uzyskania przychodów objętych pytaniami podlegał Pan ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 199 ze zm.) W okresie podatkowym, którego dotyczy wniosek nie pobierał Pan: · emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z 20 grudnia 1990 o ubezpieczeniu społecznym rolników, · emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz.

U z 2022 r. poz. 2528 oraz z 2023 r. poz. 347, 658, 1429, 1834 i 1872), · emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (Dz. U. z 2023 r. poz. 1280, 1429 i 1834), · emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.

U. z 2023 r. poz. 1251, 1429 i 1672), · świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a [przypis Wnioskodawcy: ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2026 poz. 592 t. j. z dnia 2026.04.30)], · uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r.- Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz.

U. z 2023 r. poz. 217 z późn. zm.), · świadczenia pieniężnego, o którym mowa w ustawie z 8 lutego 2023 r. o świadczeniu pieniężnym przysługującym członkom rodziny funkcjonariuszy lub żołnierzy zawodowych, których śmierć nastąpiła w związku ze służbą albo podjęciem poza służbą czynności ratowania życia lub zdrowia ludzkiego albo mienia. Jako pracownik w ramach umowy o pracę spełniał Pan warunki do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt. 3 w związku z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W okresie podatkowym, którego dotyczy wniosek składki na ubezpieczenie społeczne podlegają odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pytaniu 3 wskazany przez Pana przepis zawierał błąd (pkt 2a zamiast pkt 2 lit. b).

Pytania

1. Czy w rozliczeniu rocznym PIT-37 może Pan skorzystać z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy pdof), w dowolnie przez Pana określonej kwocie mniejszej niż 85.528 zł z zachowaniem warunku, że przychody zwolnione z tytułu ulgi dla pracujących seniorów plus koszty uzyskania przychodów nie mogą w roku podatkowym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy pdof (na dzień złożenia wniosku 120 000 zł)?

2. Czy w przypadku korzystania z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy pdof, w dowolnie przez Pana określonej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł, koszty uzyskania przychodów z art. 22 ust. 9 pkt 3 należy obliczyć proporcjonalnie dla przychodów podlegających opodatkowaniu z zachowaniem warunku, że stanowią nie więcej niż 50% przychodów podlegających opodatkowaniu pomniejszonych o składki ZUS przypadające na przychody opodatkowane (również wyliczone proporcjonalnie)?

3. Czy w przypadku korzystania z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy pdof, w dowolnie przez Pana określonej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł, składki na ubezpieczenia społeczne, podlegające odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy pdof, należy obliczyć proporcjonalnie dla przychodów podlegających opodatkowaniu?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ulga dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy pdof) ma charakter dobrowolny, jest Pana prawem i nie musi Pan korzystać z maksymalnej kwoty ulgi, może też skorzystać Pan z ulgi w mniejszym zakresie lub w ogóle z niej nie skorzystać.

W sytuacji, gdy korzysta Pan z ulgi dla pracujących seniorów (w dowolnej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł), może uwzględnić Pan w rozliczeniu jedynie kwotę kosztów uzyskania przychodów odnoszącą się do przychodów podlegających opodatkowaniu, ale z zachowaniem warunku, o którym mowa w art. 22 ust. 9aa, tj. suma łączna kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów zwolnionych od podatku z tytułu ulgi dla pracujących seniorów nie mogą w roku podatkowym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy pdof (na dzień złożenia wniosku 120.000,00 zł.).

Tym samym nie może Pan uwzględnić w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodów, przypadających na przychody zwolnione w wyniku zastosowania ulgi dla pracujących seniorów, jak również tej części kosztów uzyskania przychodów przypadających na przychody podlegające opodatkowaniu, która spowodowałaby przekroczenie górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy pdof (na dzień złożenia wniosku 120 000,00 zł). Ad.

2 W przypadku skorzystania przez Pana z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy pdof, w dowolnie przez Pana określonej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł, kwotę kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3, należy obliczyć proporcjonalnie dla przychodów podlegających opodatkowaniu, a obliczona w ten sposób kwota kosztów uzyskania przychodów nie może być większa niż 50% kwoty przychodów podlegających opodatkowaniu, uprzednio pomniejszonych o składki na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, przypadające na przychody podlegające opodatkowaniu.

Nie odnalazł Pan stosownych przepisów ustawy mówiących o zastosowaniu konkretnej metody obliczania kwoty kosztów uzyskania przychodów dotyczących przychodów podlegających opodatkowaniu w sytuacji, gdy znana jest jedynie łączna kwota kosztów uzyskania przychodów (dotycząca przychodów podlegających opodatkowaniu i zwolnionych), dlatego naturalną wydaje się metoda proporcjonalnego podziału. Ad.

3 W przypadku skorzystania przez Pana z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy pdof, w dowolnie określonej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł, kwotę składek na ubezpieczenia społeczne podlegające odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, należy obliczyć proporcjonalnie dla przychodów podlegających opodatkowaniu. Nie może Pan odliczyć składek na ubezpieczenia społeczne dotyczących przychodów zwolnionych, gdyż w świetle art. 26 ust 1 pkt 2 odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy (...).

Nie odnalazł Pan przepisów ustawy mówiących o zastosowaniu konkretnej metody obliczania kwoty składek na ubezpieczenia społeczne, dotyczących przychodów podlegających opodatkowaniu w sytuacji, gdy znana jest jedynie łączna kwota składek na ubezpieczenia społeczne (dotycząca przychodów podlegających opodatkowaniu i zwolnionych), dlatego naturalną wydaje się metoda proporcjonalnego podziału.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 9 ust. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.). Zgodnie z jego treścią: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ww. ustawy: Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, otrzymane przez podatnika po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł pod warunkiem, że podatnik podlega z tytułu uzyskania tych przychodów ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz podatnik, mimo nabycia uprawnienia, nie otrzymuje: a) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników, b) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz.U. z 2024 r. poz. 242 i 1243), c) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (Dz.U. z 2024 r. poz. 1121, 1243, 1562 i 1871), d) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1631 i 1674), e) świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a, f) uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 334 i 1907), g) świadczenia pieniężnego, o którym mowa w ustawie z dnia 8 lutego 2023 r. o świadczeniu pieniężnym przysługującym członkom rodziny funkcjonariuszy lub żołnierzy zawodowych, których śmierć nastąpiła w związku ze służbą albo podjęciem poza służbą czynności ratowania życia lub zdrowia ludzkiego albo mienia.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 39 ww. ustawy: Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 21 ust. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Uprawnionymi do korzystania z tego przywileju podatkowego są kobiety po ukończeniu 60. roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65. roku życia pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów m.in. ze stosunku pracy. Zwolnienie to jest limitowane – dotyczy bowiem przychodów w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Aby korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik nie może również otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Wobec powyższego zgadzam się z Panem, że skorzystanie z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter dobrowolny, jest Pana prawem, a nie obowiązkiem.

Jednak nie sposób zaaprobować Pana stanowiska, że nie musi Pan korzystać z maksymalnej kwoty ulgi oraz że może też skorzystać Pan z ulgi w mniejszym zakresie. Co istotne, ulga dla seniorów ma zastosowanie m.in. do przychodów ze stosunku pracy, do wysokości 85 528 zł. Jest to limit roczny. Okoliczność, że uzyskiwane przez podatnika przychody korzystają ze zwolnienia do wysokości określonego limitu, oznacza, że to data ich uzyskania przesądza o tym, do których konkretnie przychodów ma zastosowanie zwolnienie. Zatem w ramach danego źródła przychodów, nie można wybrać dowolnie okresu, z którego przychody te będą podlegały zwolnieniu.

Zwolnieniu będą podlegały przychody uzyskane począwszy od początku roku lub po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, do osiągnięcia kwoty 85 528 zł. Dopiero nadwyżka ponad tą kwotę będzie podlegała opodatkowaniu. Należy również powtórzyć, iż podatnik w tym okresie nie może otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodać należy, że kwota limitu nie jest ustalana proporcjonalnie i wynosi ona zawsze 85 528 zł – niezależnie od okresu, w którym ulga przysługuje.

Wobec tego, na podstawie wspomnianego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 154 – przy zastosowaniu chronologii – zwolnione od podatku będą uzyskane przez podatnika począwszy od początku roku lub po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, przychody: - ze stosunku pracy, od których pobierane są składki na ubezpieczenie społeczne, i - ze stosunku pracy, od których – z powodu przekroczenia w trakcie roku kalendarzowego kwoty rocznej podstawy wymiaru składek – składki te nie są pobierane.

Odnosząc się do Pana wątpliwości, wyjaśniam, że w przypadku opisanym we wniosku, tj. jeżeli podatnik ukończył wiek emerytalny i cały rok uzyskiwał przychody ze stosunku pracy jednocześnie nie uzyskując dochodów z emerytury lub renty rodzinnej, to korzysta on ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kwoty 85 528 zł. W sytuacji gdy podatnik osiągnął przychody w kwocie niższej lub równej kwocie limitu zwolnienia, całość przychodów podlega zwolnieniu.

Natomiast pozostałe przychody powyżej kwoty limitu, tj. powyżej 85 528 zł nie korzystają ze zwolnienia i podatnik rozlicza je wg zasad ogólnych określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w rozliczeniu rocznym PIT-37 nie może Pan skorzystać z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dowolnie przez Pana określonej kwocie mniejszej niż 85.528 zł, bowiem kwota limitu nie jest ustalana proporcjonalnie i wynosi ona zawsze 85 528 zł – niezależnie od okresu, w którym ulga przysługuje. Pana stanowisko w zakresie tej części jest więc nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że spełnia Pan warunki do zastosowania ulgi dla pracującego seniora. Ponadto, jako pracownik w ramach umowy o pracę spełnia Pan warunki do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem należy odnieść się do zapisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących ww. koszty.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, wynika, że: Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 9a omawianej ustawy: W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 9aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: W przypadku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. a, pkt 152 lit. a, pkt 153 lit. a oraz pkt 154 w zakresie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, suma łącznych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, oraz przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. a, pkt 152 lit. a, pkt 153 lit. a oraz pkt 154 w zakresie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Wyżej zacytowany przepis art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ograniczenie wysokości 50% kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym.

W myśl tego przepisu koszty te nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, czyli 120 000 zł. Jednocześnie art. 22 ust. 9aa ww. ustawy wprowadza limit 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do przychodów ze stosunku pracy w przypadku korzystania z ulg, w tym z ulgi dla pracujących seniorów. W myśl tego przepisu łączna suma 50% kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, tj. kwoty 120 000 zł.

Ponadto, przepis art. 22 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: W przypadku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152-154, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, stosuje się w wysokości nieprzekraczającej tej części przychodów z danego źródła, która podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku gdy podatnik uzyskał przychody ze stosunku pracy, z których część podlega opodatkowaniu, a część objęta jest tzw. ulgą dla pracujących seniorów, o której stanowi art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w rozliczeniu rocznym podatnik nie wykazuje kosztów zryczałtowanych procentowych (np. 50%) obliczonych od przychodów objętych ulgą dla pracujących seniorów. Przychody z umowy o pracę, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 154 ww. ustawy (czyli maksymalnie do 85 528 zł).

Natomiast przychody autorskie, uzyskane w ramach stosunku pracy, mogą korzystać z 50% kosztów uzyskania przychodów, na zasadach określonych w art. 22 ust. 9, 9a i 9b powołanej ustawy, jednak maksymalnie do kwoty 120 000 zł, licząc łącznie z przychodami zwolnionymi. W tym przypadku łączna kwota preferencji nie może przekroczyć górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, czyli 120 000 zł. Oznacza to więc, że maksymalny limit 50% kosztów uzyskania przychodów w tym przypadku wynosić będzie 34 472 zł (120 000 zł – 85 528 zł).

Wobec tego, w związku z tym, że nie może Pan skorzystać z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ww. ustawy w dowolnej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł, bowiem kwota limitu nie jest ustalana proporcjonalnie i wynosi ona zawsze 85 528 zł, nie może Pan także uwzględnić w rozliczeniu kwoty kosztów uzyskania przychodów odnoszącą się jedynie do przychodów ustalonych w dowolnej kwocie nieprzekraczającej 85 528 zł. W Pana sytuacji kwota 50% kosztów uzyskania przychodów wynosi 34 472 zł. Zatem Pana stanowisko w tej części również uznałem za nieprawidłowe.

Natomiast, Pana stanowisko w zakresie wskazania, że nie może Pan uwzględnić w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodów, przypadających na przychody zwolnione w wyniku zastosowania ulgi dla pracujących seniorów, jak również tej części kosztów uzyskania przychodów przypadających na przychody podlegające opodatkowaniu, która spowodowałaby przekroczenie górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych (na dzień złożenia wniosku 120 000,00 zł) należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne, które podlegają odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem: Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika.

Odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści ww. przepisu wynika zatem, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia od dochodu (od podstawy opodatkowania) pobranych ze środków płatnika składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne - o ile były to składki naliczone od dochodów zwolnionych z podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestię ubezpieczeń społecznych, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 154 ww. ustawy, reguluje ustawa z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 199 ze zm.).

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ww. ustawy: Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób, o których mowa w art. 6 i 7, w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej trzydziestokrotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone - z zastrzeżeniem ust. 2 i 9. Na mocy art. 19 ust. 3 ww. ustawy: Do osiągnięcia kwoty, o której mowa w ust. 1, składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oblicza się i przekazuje do Zakładu od podstawy wymiaru ustalonej zgodnie z art. 18. Od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1, nie pobiera się składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

W myśl art. 19 ust. 7 omawianej ustawy: Okres nieopłacania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z powodu przekroczenia w trakcie roku kalendarzowego kwoty rocznej podstawy wymiaru składek, o której mowa w ust. 1, traktuje się jak okres ubezpieczenia w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, zwanych dalej „przepisami o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych”. Okoliczność, że uzyskiwane przez podatnika przychody korzystają ze zwolnienia do wysokości określonego limitu oznacza, że to data ich uzyskania przesądza o tym, do których konkretnie przychodów ma zastosowanie zwolnienie.

Zatem w ramach danego źródła przychodów, nie można wybrać dowolnie okresu, z którego przychody te będą podlegały zwolnieniu. Zwolnione od podatku powinny być te przychody, które zostały uzyskane przez podatnika od początku roku, a więc te, od których pobierane były składki na ubezpieczenie społeczne: emerytalne i rentowe.

W konsekwencji powyższego, wbrew Pana twierdzeniom, w przypadku skorzystania przez Pana z ulgi dla pracujących seniorów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma Pan prawa do odliczenia w zeznaniu rocznym zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe przypadających na dowolnie określoną kwotę przychodów. Zatem w Pana przypadku prawo do odliczenia ogranicza się wyłącznie do składek potrąconych od nadwyżki ponad limit ww. zwolnienia, tj. od nadwyżki ponad kwotę 85 528 zł. W tej części Pana stanowisko także jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.

47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.