Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
2 września 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Jest Pan osobą fizyczną, która nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie Polski ani USA oraz nie jest czynnym płatnikiem VAT w Polsce. Posiada Pan obywatelstwo polskie. Pan wraz z rodziną (żoną oraz córką) wyjechał do Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej: USA) 1 lipca 2023 roku. Przebywał Pan tam do 23 grudnia 2023 roku, po czym przyjechał Pan tymczasowo do Polski, tj. na okres od 24 grudnia 2023 roku do 11 stycznia 2024 roku. Następnie wrócił Pan z rodziną do USA i przebywał tam od 12 stycznia 2024 roku do 31 grudnia 2024 roku. Pierwsze 12 dni 2024 roku spędził Pan na urlopie wypoczynkowym w Polsce. W tym okresie składał Pan zeznania podatkowe wyłącznie w USA.
W 2025 roku przebywał Pan w USA od 1 stycznia do 31 grudnia 2025 roku z 14 dniowym urlopem wypoczynkowym w Polsce na przełomie czerwca i lipca, w tym okresie również rozliczał się Pan podatkowo wyłącznie w USA. Pana małżonka wraz z Pana córką wróciły do Polski w drugiej połowie marca 2026 roku. Planuje Pan przebywać w USA do 1 stycznia 2027 roku. Po powrocie do Polski zamierza Pan kontynuować pracę w formie zdalnej z pracodawcą amerykańskim. Przebywa Pan w USA na podstawie wizy L-1B. Wiza L-1B jest amerykańską wizą nieimigracyjną przeznaczoną dla pracowników przenoszonych czasowo w ramach tej samej grupy przedsiębiorstw do podmiotu działającego w Stanach Zjednoczonych.
Dotyczy pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę dotyczącą działalności, produktów, usług, procesów lub procedur danego przedsiębiorstwa. Wiza ta umożliwia zatem legalny pobyt i wykonywanie pracy w Stanach Zjednoczonych w związku z czasowym przeniesieniem wewnątrz przedsiębiorstwa. Jest Pan obecnie w trakcie procesu przedłużania wspomnianej wizy L1-B.
Na dowód prowadzenia życia codziennego w USA, nawet po wyprowadzeniu się małżonki wraz z córką posiada Pan w USA: − dokumenty na potwierdzenie wynajmowania przez siebie mieszkanie od 2023 roku, − amerykańskie ubezpieczenie zdrowotne, − amerykańskie prawo jazdy, − rachunki za prąd i Internet zebrane od 2023 roku, − karnet na siłownię, − wyciągi z konta potwierdzające zakupy spożywcze, wydatki na usługi i inne codzienne wydatki, − dokumenty potwierdzające zawarcie i wykonywanie umowy kredytu na zakup samochodu w Stanach Zjednoczonych. Amerykański pracodawca wystąpił również w Pana imieniu starania o nadanie Panu w USA zielonej karty (Green Card).
Jest to dokument, który na gruncie przepisów amerykańskich, uprawnia do przebywania, mieszkania oraz podjęcia pracy na terytorium USA, wydawana dla rezydentów USA, którzy nie posiadają obywatelstwa amerykańskiego. Należy również wskazać, że został Panu wydany form 6166 za lata 2024-2026, będący certyfikatem rezydencji podatkowej, wydawany przez IRS. IRS (Internal Revenue Service) to federalny organ podatkowy Stanów Zjednoczonych, działający w ramach Departamentu Skarbu USA. Odpowiada m.in. za pobór podatków federalnych, obsługę deklaracji podatkowych oraz kontrolę prawidłowości rozliczeń podatników.
Pan wraz z małżonką są właścicielami dwóch mieszkań w Polsce (ma Pan wspólność majątkową małżeńską). Nie prowadzi Pan w Polsce działalności gospodarczej i nie posiada innych istotnych powiązań majątkowych. Od 2023 roku z tytułu umowy o pracę zawartej z pracodawcą w USA otrzymuje wpływy na amerykańskie konto bankowe. Umowa o pracę zawarta w USA z amerykańskim pracodawcą jest jedynym źródłem Pana dochodu. Od momentu przeprowadzki posiada Pan w USA centrum interesów gospodarczych i osobistych. Pan z małżonką od marca 2026 roku prowadzą osobne gospodarstwa domowe. Pana małżonka nie otrzymuje od Pana środków na pokrycie bieżących potrzeb gospodarstwa domowego w Polsce.
Wcześniej nie korzystał Pan z ulgi na powrót określonej w art. 21 ust. 1 pkt 152 u.p.d.o.f. Po powrocie do Polski planuje Pan kontynuować pracę na umowie o pracę w charakterze pracy zdalnej, możliwe jest również, że praca kontynuowana będzie w formie działalności gospodarczej, opodatkowanej według skali podatkowej lub podatkiem liniowym lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Posiada Pan środki zgromadzone w pracowniczym planie emerytalnym 401(k) funkcjonującym w Stanach Zjednoczonych.
Rachunek prowadzony jest w formule Pre-Tax 401(k), co oznacza, że wpłaty pracownika dokonywane są co do zasady przed opodatkowaniem podatkiem dochodowym w USA, a opodatkowanie zgromadzonych środków zostaje odroczone do momentu ich wypłaty. Plan 401(k) jest prywatnym, dobrowolnym pracowniczym planem emerytalnym oferowanym przez pracodawcę. Nie stanowi on elementu amerykańskiego publicznego systemu ubezpieczeń społecznych Social Security (SSA). W ramach planu pracownik przeznacza określoną część swojego wynagrodzenia na indywidualny rachunek 401(k), a pracodawca może również dokonywać dodatkowych wpłat na ten rachunek zgodnie z zasadami danego planu.
Zgromadzone środki są następnie inwestowane za pośrednictwem wybranej przez pracodawcę instytucji finansowej, zgodnie z możliwościami inwestycyjnymi przewidzianymi w ramach planu. Podstawowym celem planu 401(k) jest długoterminowe gromadzenie i inwestowanie środków z przeznaczeniem na przyszłą emeryturę. Dochody oraz wzrost wartości inwestycji zgromadzonych na rachunku Pre-Tax 401(k) nie są co do zasady opodatkowywane w USA na bieżąco w okresie pozostawania środków w planie. Obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo dopiero w momencie dokonania wypłaty środków z rachunku. Konstrukcja planu opiera się zatem na zasadzie odroczenia opodatkowania.
Po zmianie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na Polskę zamierza Pan pozostawić środki w planie 401(k), gdzie będą one nadal inwestowane i mogą zwiększać swoją wartość. Możliwe jest również, że w przyszłości będzie dokonywał Pan wypłat z planu, w tym wypłat jednorazowych. Co do zasady środki zgromadzone w planie 401(k) są przeznaczone do wykorzystania w okresie emerytalnym, przy czym przepisy amerykańskie przewidują określone zasady oraz konsekwencje podatkowe dotyczące wcześniejszego wycofania środków. Może Pan dokonywać m.in. wpłat przed opodatkowaniem (Pre-Tax Contributions), wpłat Roth 401(k) oraz wpłat po opodatkowaniu (After-Tax Contributions).
Pracodawca może ponadto dokonywać wpłat odpowiadających części składek uczestnika (Matching Contributions). Środki zgromadzone w programie są przechowywane w funduszu powierniczym i inwestowane zgodnie z dyspozycjami uczestnika, a wartość jego indywidualnego konta zmienia się w zależności od dokonanych wpłat, wypłat oraz osiągniętych zysków lub poniesionych strat inwestycyjnych. Po ustaniu stosunku pracy uczestnik jest uprawniony do otrzymania zgromadzonych i nabytych przez niego środków. Wypłata może nastąpić m.in. jednorazowo, częściowo, w formie wypłat okresowych albo poprzez transfer środków do innego kwalifikowanego programu emerytalnego lub na konto IRA.
IRA (Individual Retirement Account) jest funkcjonującą w Stanach Zjednoczonych formą indywidualnego, dobrowolnego oszczędzania i inwestowania środków z przeznaczeniem na cele emerytalne. Rachunek prowadzony jest dla konkretnej osoby przez uprawnioną instytucję finansową, np. bank, firmę maklerską lub inną instytucję pełniącą funkcję powiernika. Środki zgromadzone na rachunku pozostają przypisane do jego właściciela i mogą być inwestowane m.in. w akcje, obligacje, fundusze inwestycyjne oraz inne dopuszczalne instrumenty finansowe. IRA nie jest świadczeniem wypłacanym z amerykańskiego publicznego systemu Social Security ani pracowniczym funduszem emerytalnym.
Jest to indywidualny rachunek emerytalny, którego celem jest gromadzenie i inwestowanie środków na przyszłą emeryturę. Rachunek IRA podlega szczególnym zasadom podatkowym w USA. W przypadku Traditional IRA wpłaty mogą, po spełnieniu określonych warunków, podlegać odliczeniu od dochodu, natomiast dochody i zyski z inwestycji nie są co do zasady opodatkowane w okresie ich pozostawania na rachunku. Opodatkowanie następuje zasadniczo dopiero przy wypłacie środków. W przypadku Roth IRA wpłaty dokonywane są ze środków po opodatkowaniu, natomiast kwalifikowane wypłaty, po spełnieniu warunków przewidzianych przepisami USA, są wolne od podatku.
Pytania
1. Czy w opisanym stanie faktycznym w latach 2024 – 2026 posiadał Pan rezydencję podatkową w USA i nie podlegał Pan w tym okresie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce? 2. Czy spełnia Pan warunki do zastosowania tzw. ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z planowanym powrotem do Polski 1 stycznia 2027 roku?
3. Czy wypłata środków zgromadzonych na koncie emerytalnym prowadzonym w ramach planu 401(k) w Stanach Zjednoczonych Ameryki, dokonana na Pana rachunek bankowy w Polsce w okresie, w którym będzie posiadał Pan polską rezydencję podatkową, podlega opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 4. Czy bezpośrednie przeniesienie środków zgromadzonych w ramach planu 401(k) na rachunek IRA, dokonane bez postawienia tych środków do Pana dyspozycji (direct rollover), podlega opodatkowaniu w Polsce?
Pana stanowisko w sprawie
Ad. 1 Stoi Pan na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym w latach 2024 – 2026 posiadał Pan rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych (dalej: USA) i nie podlegał w tym okresie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (dalej: u.p.d.o.f.), nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów podlegają osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. zawiera definicję miejsca zamieszkania.
Polska staje się miejscem zamieszkania dla celów podatkowych osoby fizycznej, która posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych, lub przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni. Spełnienie przynajmniej jednego z tych warunków gwarantuje uznanie osoby fizycznej za podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Minister Finansów zaznacza w objaśnieniach podatkowych z dnia 29 kwietnia 2021 r. (dalej: objaśnienia podatkowe), że oba kryteria należy rozpatrywać samodzielnie i niezależnie. Centrum interesów osobistych należy rozumieć jako powiązania osobiste, w tym wszelkie powiązania rodzinne.
Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej czy też uprawianie hobby. Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (wzorzec, na podstawie którego państwa negocjują dwustronne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie jednolitego rozwiązywania najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego podwójnego opodatkowania.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 16 października 2025 roku o numerze 0115-KDIT2.4011.468.2025.3.ENB wykorzystując komentarz do Modelowej Konwencji OECD, wskazał, że najbardziej istotne jest wykazanie trwałości zamieszkania oraz dbałości o „ognisko domowe”. Należy wskazać również definicję ogniska domowego z komentarza do ustawy PIT „posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je, aby z niego korzystać w sposób stały, a nie chwilowy.
Istotna jest zatem trwałość zamieszkania, dbałość o „ognisko domowe”, przez co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co niezbędne, aby mieć mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.” M. Brzostowska, P. Kubiesa [w:] M. Brzostowska, P. Kubiesa, PIT. Komentarz, wyd. III, Warszawa 2025, art. 3. Dotychczasowy Pana sposób życia, który pozostał niezmieniony po powrocie rodziny do Polski, wskazuje na trwałość zamieszkania oraz dbałość o „ognisko domowe”.
Prowadzi Pan codzienne życie w USA, utrzymuje kontakty i relacje w miejscu obecnego przebywania, a także samodzielnie wynajmuje mieszkanie. Ponadto od 2023 roku posiada Pan bezterminową umowę o pracę w USA, co więcej - po powrocie rodziny do Polski prowadzi Pan osobne od rodziny gospodarstwo domowe. Starania pracodawcy o zieloną kartę wskazują na silną identyfikację z obecnym miejscem pobytu. Należy zauważyć, że oprócz więzi rodzinnych utrzymuje w sposób stanowczy centrum interesów osobistych w USA. Przy ocenie, gdzie znajduje się centrum interesów gospodarczych, bierze się pod uwagę miejsce, w którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne.
Objaśnienia podatkowe wskazują na takie elementy jak: miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem. Jak wskazano w stanie faktycznym, Pan wraz z małżonką jest właścicielem dwóch mieszkań położonych w Polsce, które wchodzą w skład ich majątku wspólnego. Nie uzyskuje Pan przychodów, które mają swoje źródło w Polsce. Aktywność zawodowa i zarobkowa koncentruje się w USA – tam wykonuje pracę, uzyskuje dochody oraz znajduje się Pana centrum ekonomiczne.
Informacje przedstawione przez Pana wskazują na brak ścisłego powiązania ekonomicznego na gruncie prawa polskiego. W Pana ocenie, z uwagi na ograniczony charakter jego powiązań osobistych z Polską, brak istotnych powiązań gospodarczych z Polską oraz koncentrację Pana interesów życiowych i gospodarczych w Stanach Zjednoczonych, należy uznać, że Pana ośrodek interesów życiowych znajduje się w USA. W konsekwencji posiadał Pan w latach 2024 - 2026 rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych i nie podlegał w tym czasie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Ad.
2 Pana zdaniem powrót 1 stycznia 2027 roku na stałe do Polski spełnia wymagane przesłanki ulgi na powrót, co pozwoli na korzystanie z ulgi od dnia 1 stycznia 2027 roku. Ulga na powrót stanowi zwolnienie z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 u.p.d.o.f. Polega ona na zwolnieniu z opodatkowania przychodów, do kwoty 85 528 zł rocznie, osiąganych przez podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Zwolnienie może być stosowane przez cztery kolejno następujące po sobie lata podatkowe, licząc – według wyboru podatnika – od początku roku, w którym przeniósł miejsce zamieszkania do Polski, albo od początku roku następnego.
Art. 21 ust. 43 u.p.d.o.f. wymaga, aby podatnik: − w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski podlegał tu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; − nie miał miejsca zamieszkania w Polsce w trzech latach kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok przeprowadzki; − nie miał miejsca zamieszkania w Polsce od początku roku przeprowadzki do dnia poprzedzającego przeprowadzkę; − miał polskie obywatelstwo; − posiadał certyfikat rezydencji lub inne dowody dokumentujące wymagany okres; − nie korzystał wcześniej z ulgi przy wcześniejszym przeniesieniu miejsca zamieszkania.
Za lata podatkowe 2024, 2025 i 2026 składał Pan zeznania podatkowe wyłącznie do amerykańskiego organu podatkowego IRS, wykorzystując formularz 1040. Nie składał Pan w tym okresie zeznań podatkowych do polskiego urzędu skarbowego, a jedynie przekazał informację o swoim amerykańskim miejscu zamieszkania dla celów podatkowych. W 2026 roku przebywa Pan już ponad 190 dni w USA, co skutkuje uznaniem go za rezydenta podatkowego USA. Zamierza Pan pozostać rezydentem podatkowym USA do końca roku 2026, nie zmieniając sposobu życia i miejsca pracy. Zatem spełnione są wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a u.p.d.o.f.
Spełniony został również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b u.p.d.o.f, albowiem będzie Pan miał miejsce zamieszkania nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2 ww. regulacji, w Stanach Zjednoczonych. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 października 2024 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.659.2024.2.TR.
Organ wskazał w niej, że skorzystanie z ulgi na powrót jest uzależnione od łącznego spełnienia przesłanek określonych w art. 21 ust. 43 u.p.d.o.f., w tym w szczególności od nieposiadania miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym podatnik przeniósł miejsce zamieszkania do Polski, oraz od możliwości udokumentowania zagranicznego miejsca zamieszkania dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji lub innym dowodem.
We wskazanej interpretacji, odmowa prawa do ulgi wynikała właśnie z braku dokumentów potwierdzających zagraniczną rezydencję podatkową, co potwierdza, że w przypadku spełnienia przez podatnika wskazanego wymogu trzyletniego oraz dysponowania odpowiednimi dowodami zagranicznej rezydencji, przesłanki te należy uznać za spełnione. W przedstawionym stanie faktycznym spełnia Pan oba powyższe warunki, co przemawia za uznaniem, że przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi na powrót. Jak wskazano wyżej w pkt. 1 oraz w opisie stanu faktycznego, w latach 2024 – 2026 posiadał Pan centrum interesów osobistych oraz gospodarczych w USA.
Posiada Pan Form 6166, wydany przez IRS, który stanowi certyfikat rezydencji podatkowej w rozumieniu art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f., co spełnia wymóg wymieniony w art. 21 ust. 43 pkt 4 u.p.d.o.f. Należy stwierdzić, że na gruncie opisanego zdarzenia będzie Panu przysługiwało prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 u.p.d.o.f., począwszy od przychodów osiąganych od 1 stycznia 2027 roku. Ad. 3 Pana zdaniem wypłata środków z konta emerytalnego 401(k), w momencie posiadania polskiej rezydencji podatkowej, będzie opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej opisanej w u.p.d.o.f.
W momencie wypłaty środków z konta emerytalnego 401(k) będzie miał nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, w związku z czym znajdują zastosowanie odpowiednie uregulowania umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (dalej: umowa). W wyniku braku odrębnego artykułu w umowie, który by określał specjalne zasady dotyczące opodatkowania świadczeń wypłacanych z funduszy emerytalnych, dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 5 umowy.
Zgodnie z art. 5 umowy, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1 umowy, świadczenia wypłacane z funduszy emerytalnych, których źródło znajduje się w USA, podlegają opodatkowaniu zarówno w USA, jak i w Polsce. Jednocześnie art. 20 ust. 1 powołanej umowy wskazuje sposób unikania podwójnego opodatkowania dochodów. Zgodnie z ww. przepisem Polska zezwala na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków federalnych, zapłaconych w USA. Art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., wymienia określone świadczenia uznane za przychód z innych źródeł.
Należy wskazać, iż przepis posługuje się sformułowaniem „w szczególności”, wskazuje to na fakt, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 maja 2021 roku, o sygnaturze 0114-KDIP3-2.4011.133.2021.1.JM zaznacza, że przychód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu środków wypłacanych z zagranicznych instrumentów oszczędzania na cele emerytalne, zbliżonych do IKE, należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., opodatkowanych na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.
Także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 3 kwietnia 2026 roku, o sygnaturze 0115-KDIT1.4011.125.2026.2.MR jasno wskazuje, że całość środków otrzymanych z planu Roth 401(k) należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe, Pana zdaniem wypłata środków zgromadzonych na koncie emerytalnym 401(k), dokonana w okresie posiadania przez niego polskiej rezydencji podatkowej, będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej określonej w u.p.d.o.f. Ad.
4 Pana zdaniem bezpośrednie przeniesienie środków bez postawienia ich do Pana dyspozycji, nie podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. definiuje przychody jako pieniądze i wartości pieniężne otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika. Podczas bezpośredniego przeniesienia środków (direct rollover) z konta 401(k) do IRA nie powstaje moment, w którym to podatnik otrzymuje choćby na chwilę przenoszone środki. Dochodzi wyłącznie do zmiany rachunku funduszu emerytalnego, na którym gromadzone są środki.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 marca 2017 roku o sygnaturze II FSK 164/15 wskazał, że przychód jest określonym przyrostem majątkowym, a otrzymanie środków musi mieć charakter definitywny. Stąd też można wywnioskować, że w wyniku przeniesienia środków, Pana majątek nie zostaje wzbogacony o przyrost majątkowy o charakterze definitywnym. Tym samym, Pana zdaniem, dokonanie transferu po uzyskaniu rezydencji podatkowej w Polsce nie zostanie opodatkowane na gruncie u.p.d.o.f. Postawienie pieniędzy do dyspozycji podatnika w doktrynie rozumiane jest jako rzeczywiste udostępnienie podatnikowi konkretnych środków pieniężnych w taki sposób, aby mógł objąć je swoim władztwem.
Jak wskazują A. Bartosiewicz i R. Kubacki w komentarzu do art. 11 u.p.d.o.f., za postawione do dyspozycji należy uznać takie pieniądze, które podatnik „ma możliwość włączyć do swojego władztwa”. Autorzy podkreślają przy tym, że możliwość skorzystania ze środków nie może być uzależniona od dodatkowej zgody podmiotu dysponującego tymi środkami. Podsumowując, Pana zdaniem, dokonanie bezpośredniego transferu środków zgromadzonych w planie 401(k) do rachunku IRA w ramach tzw. direct rollover nie skutkuje powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie u.p.d.o.f.
W ramach tej operacji środki nie są bowiem wypłacane Panu ani stawiane do Pana swobodnej dyspozycji, lecz są przekazywane bezpośrednio pomiędzy instytucjami prowadzącymi odpowiednio plan 401(k) oraz rachunek IRA. Nie dochodzi tym samym do definitywnego przysporzenia majątkowego po Pana stronie, a jedynie do zmiany formy, w jakiej zgromadzone środki emerytalne są przechowywane. W konsekwencji direct rollover nie stanowi zdarzenia powodującego powstanie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. i pozostaje neutralny podatkowo na moment dokonania transferu.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Obowiązek podatkowy Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.): Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy: Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: 1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub 2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Stosownie do art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że: Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Według art. 4a ustawy: Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).
Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.
Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT.
Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności. Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.
W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym. W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne.
W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych. Należy również podkreślić, że zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku, do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.
Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z uwagi na wskazane we wniosku powiązania osobiste (żona) może być Pan uznany, na gruncie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą od drugiej połowy marca 2026 r. do 1 stycznia 2026 r. miejsce zamieszkania zarówno w Stanach Zjednoczonych jak i w Polsce.
Zatem w przedmiotowej sprawie, zastosowanie mają przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178 ze zm.; dalej: „Umowa”).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 Umowy: Określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza: a) polską spółkę i b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.
Natomiast jak wynika z art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. Umowy: Określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza: a) spółkę Stanów Zjednoczonych i b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.
W świetle art. 4 Umowy: Jeżeli w znaczeniu artykułu 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to: a) będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje.
Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych), b) jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa, c) jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.
Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego. Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza Modelowej Konwencji OECD. Według tego Komentarza posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas.
Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, należy zaznaczyć, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany).
Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.
Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu Umawiających się Państwach, to postanowienia ust. 4 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym jego osobiste i gospodarcze powiązania są ściślejsze. Przez takie powiązania rozumie się ośrodek interesów życiowych. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. Zgodnie z ww. Komentarzem do Konwencji Modelowej – kryterium, na podstawie którego organ dokonuje rozstrzygnięcia nie powinno pozostawiać wątpliwości, że spełnia Pani wymagane warunki tylko w jednym państwie.
Z wniosku wynika, że wraz z rodziną (żoną oraz córką) wyjechał Pan do Stanów Zjednoczonych Ameryki 1 lipca 2023 roku. Przebywał Pan tam do 23 grudnia 2023 roku, po czym przyjechał Pan tymczasowo do Polski, tj. na okres od 24 grudnia 2023 roku do 11 stycznia 2024 roku. Następnie wrócił Pan z rodziną do USA i przebywał tam od 12 stycznia 2024 roku do 31 grudnia 2024 roku. Pierwsze 12 dni 2024 roku spędził Pan na urlopie wypoczynkowym w Polsce. W tym okresie składał Pan zeznania podatkowe wyłącznie w USA.
W 2025 roku przebywał Pan w USA od 1 stycznia do 31 grudnia 2025 roku z 14 dniowym urlopem wypoczynkowym w Polsce na przełomie czerwca i lipca, w tym okresie również rozliczał się Pan podatkowo wyłącznie w USA. Pana małżonka wraz z Pana córką wróciły do Polski w drugiej połowie marca 2026 roku. Wnioskodawca z małżonką od marca 2026 roku prowadzą osobne gospodarstwa domowe. Małżonka nie otrzymuje od Pana środków na pokrycie bieżących potrzeba gospodarstwa rolnego w Polsce. Przebywa Pan w USA na podstawie wizy L-1B. Amerykański pracodawca wystąpił również w Pana imieniu starania o nadanie Panu w USA zielonej karty (Green Card).
Został Panu wydany form 6166 za lata 2024-2026, będący certyfikatem rezydencji podatkowej. Pan wraz z małżonką są właścicielami dwóch mieszkań w Polsce (ma Pan wspólność majątkową małżeńską). Nie prowadzi Pan w Polsce działalności gospodarczej i nie posiada innych istotnych powiązań majątkowych. Od 2023 roku z tytułu umowy o pracę zawartej z pracodawcą w USA otrzymuje wpływy na amerykańskie konto bankowe. Umowa o pracę zawarta w USA z amerykańskim pracodawcą jest jedynym źródłem Pana dochodu. Od momentu przeprowadzki posiada Pan w USA centrum interesów gospodarczych i osobistych. Planuje Pan przebywać w USA do 1 stycznia 2027 roku.
Po powrocie do Polski zamierza Pan kontynuować pracę w formie zdalnej z pracodawcą amerykańskim. Zatem po analizie informacji przedstawionych przez Pana we wniosku stwierdzam, że w latach 2024 – 2026 Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych znajdowało się/znajduje się w USA. W drugiej połowie marca 2026 r. Pana małżonka wraz z córką wróciły do Polski. Zatem centrum interesów osobistych od marca 2026 r. znajduje się również w Polsce. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie Pana rezydencji podatkowej w oparciu o pierwsze kryterium wynikające z art. 4 lit. a) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Zastosowanie znajdzie więc przepis art. 4 lit. b) Konwencji, który pierwszeństwo opodatkowania przyznaje państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj przebywa. W związku z powyższym, Pana miejsce zamieszkania w okresie od w latach 2024-2026 znajduje się/będzie znajdowało się w Stanach Zjednoczonych. W tym okresie podlegał/będzie Pan podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegała Pan/będzie podlegał Pan obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Z dniem przyjazdu Pana do Polski 1 stycznia 2027 r. Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych będzie Polska. Od tego dnia będzie Pan podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie podlegał Pan obowiązkowi podatkowemu od wszystkich dochodów (przychodów) osiąganych bez względu na miejsce ich osiągania. W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.
Ulga na powrót Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł, osiągnięte: a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa ‒ w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44. Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy: Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy: Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że: 1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz 2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym: a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz 3) podatnik: a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub b) miał miejsce zamieszkania: ‒ nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub ‒ na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz 4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz 5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy: Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł. Ponadto, z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że: Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r. Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Osoby podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wynika to z art. 3 ust. 1 w zw. z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.
Z powyższej analizy dokonanej na wstępie uzasadnienia interpretacji wynika, że w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie Pan podlegał od 1 stycznia 2027 r. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniony. Ponadto wyjaśnił Pan, że wyjechał Pan do Stanów Zjednoczonych Ameryki 1 lipca 2023 r. Od momentu przeprowadzki posiada Pan w USA centrum interesów gospodarczych i osobistych. Planuje Pan przebywać w USA do 1 stycznia 2027 roku.
Następny warunek, który określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy również został spełniony. Z przedstawionych informacji wynika bowiem, że w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok, w którym zmieni Pan miejsce zamieszkania oraz w okresie od początku tego roku do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce swojego zamieszkania na Polskę, nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski. W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być jednak wszystkie warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.
Jednym z warunków wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy jest również posiadanie obywatelstwa polskiego, Karty Polaka lub obywatelstwa innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej. Z treści wniosku wynika, że posiada Pan obywatelstwo polskie. Wobec powyższego, spełnił Pan również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) ww. ustawy albowiem przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpi w związku z posiadaniem przez Pana obywatelstwa polskiego.
Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia. Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy: Ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.
Z treści ww. regulacji wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, nie mniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody. Jak wynika z wniosku, że posiada Pan certyfikat rezydencji za lata 2024-2026. Zatem, uznać należy, że spełnia Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, nie korzystał Pan z ulgi na powrót.
Po powrocie do Polski planuje Pan kontynuować pracę na umowie o pracę w charakterze pracy zdalnej, możliwe jest również, że praca kontynuowana będzie w formie działalności gospodarczej, opodatkowanej według skali podatkowej lub podatkiem liniowym lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wobec powyższego, spełnia Pan warunki do zastosowania „ulgi na powrót”. Dochody z umowy o pracę oraz z jednoosobowej działalności gospodarczej do wysokości limitu 85.528 zł rocznie zostaną objęte zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z zastrzeżenia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ulgę na powrót można zastosować w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego. W świetle powyższego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ulga na powrót przysługuje Panu od momentu przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, czyli w Pana przypadku od 2027 r. lub od początku roku następnego, czyli od 2028 r. w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych.
Tym samym, ulga Panu przysługuje za lata 2027-2030 lub 2028-2031. Pana stanowisko dotyczące pytania Nr 2 jest prawidłowe. Opodatkowanie wypłaty środków zgromadzonych na koncie emerytalnym prowadzonych w ramach planu 401(k) w Stanach Zjednoczonych Z wniosku wynika, że posiada Pan środki zgromadzone w pracowniczym planie emerytalnym 401(k) funkcjonującym w Stanach Zjednoczonych. Plan 401(k) jest prywatnym, dobrowolnym pracowniczym planem emerytalnym oferowanym przez pracodawcę. Nie stanowi on elementu amerykańskiego publicznego systemu ubezpieczeń społecznych Social Security (SSA).
W ramach planu pracownik przeznacza określoną część swojego wynagrodzenia na indywidualny rachunek 401(k), a pracodawca może również dokonywać dodatkowych wpłat na ten rachunek zgodnie z zasadami danego planu. Podstawowym celem planu 401(k) jest długoterminowe gromadzenie i inwestowanie środków z przeznaczeniem na przyszłą emeryturę. Co do zasady środki zgromadzone w planie 401(k) są przeznaczone do wykorzystania w okresie emerytalnym, przy czym przepisy amerykańskie przewidują określone zasady oraz konsekwencje podatkowe dotyczące wcześniejszego wycofania środków.
Może Pan dokonywać m.in. wpłat przed opodatkowaniem (Pre-Tax Contributions), wpłat Roth 401(k) oraz wpłat po opodatkowaniu (After-Tax Contributions). Pracodawca może ponadto dokonywać wpłat odpowiadających części składek uczestnika (Matching Contributions). Po ustaniu stosunku pracy uczestnik jest uprawniony do otrzymania zgromadzonych i nabytych przez niego środków. Wypłata może nastąpić m.in. jednorazowo, częściowo, w formie wypłat okresowych albo poprzez transfer środków do innego kwalifikowanego programu emerytalnego lub na konto IRA.
Mając zatem na uwadze, że od 1 stycznia 2027 r. będzie posiadał Pan miejsce zamieszkania w Polsce to do opodatkowania wypłaty dokonanej z konta emerytalnego 401 (k) w Stanach Zjednoczonych zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).
Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń wypłacanych z funduszy emerytalnych. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z postanowieniami art. 5 umowy („Ogólne zasady opodatkowania”). W myśl art. 5 ust. 1 ww. umowy: osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.
Przepis art. 5 ust. 2 cyt. umowy stanowi, że: Postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez: prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.
Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy: Bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artkułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.
Jednocześnie art. 20 ust. 1 powołanej umowy: Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.
Powyższe oznacza, że podatnik mający miejsce zamieszkania w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy) a uzyskujący świadczenia z planu emerytalnego ze Stanów Zjednoczonych będzie miał obowiązek opodatkować ten dochód w Polsce, jednak od podatku obliczonego zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi będzie mógł odliczyć podatek zapłacony w Stanach Zjednoczonych. Biorąc pod uwagę ww. przepisy należy stwierdzić, że otrzymana przez Pana wypłata z konta emerytalnego w ramach planu 401 (k) w Stanach Zjednoczonych będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu - inne źródła.
Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy.
W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.
Zatem, przychód z otrzymanych przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce środków z zagranicznych instrumentów oszczędzania na cele emerytalne (uregulowanych w przepisach obowiązujących w innych niż Polska państwach), zbliżonych do IKE, należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanych na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy. Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest prawidłowe.
Transfer środków zgromadzonych w ramach planu 401 (k) na rachunek IRA Z wniosku wynika, że zamierza Pan bezpośrednio przenieść środki zgromadzone w ramach planu 401 (k) na konto IRA (direct roller). IRA (Individual Retirement Account) jest funkcjonującą w Stanach Zjednoczonych formą indywidualnego, dobrowolnego oszczędzania i inwestowania środków z przeznaczeniem na cele emerytalne. Rachunek prowadzony jest dla konkretnej osoby przez uprawnioną instytucję finansową, np. bank, firmę maklerską lub inną instytucję pełniącą funkcję powiernika.
Środki zgromadzone na rachunku pozostają przypisane do jego właściciela i mogą być inwestowane m.in. w akcje, obligacje, fundusze inwestycyjne oraz inne dopuszczalne instrumenty finansowe. IRA nie jest świadczeniem wypłacanym z amerykańskiego publicznego systemu Social Security ani pracowniczym funduszem emerytalnym. Jest to indywidualny rachunek emerytalny, którego celem jest gromadzenie i inwestowanie środków na przyszłą emeryturę. Rachunek IRA podlega szczególnym zasadom podatkowym w USA.
W przypadku Traditional IRA wpłaty mogą, po spełnieniu określonych warunków, podlegać odliczeniu od dochodu, natomiast dochody i zyski z inwestycji nie są co do zasady opodatkowane w okresie ich pozostawania na rachunku. Opodatkowanie następuje zasadniczo dopiero przy wypłacie środków. W przypadku Roth IRA wpłaty dokonywane są ze środków po opodatkowaniu, natomiast kwalifikowane wypłaty, po spełnieniu warunków przewidzianych przepisami USA, są wolne od podatku. Ogólne pojęcie przychodu zostało wyjaśnione w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z tym przepisem: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca przyjął zasadę, że przychodem są: · pieniądze i wartości pieniężne, które zostały otrzymane przez podatnika – tj. takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik rzeczywiście „dostał, odebrał, zainkasował, objął w posiadanie”; · pieniądze i wartości pieniężne, które zostały postawione do dyspozycji podatnika – tj. takie przysporzenia, które zostały mu faktycznie udostępnione/przekazane do odbioru; takie pieniądze i środki pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i wartości pieniężnych i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone pieniądze i wartości pieniężne do dyspozycji podatnika.
Pojęcie przychodu wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Przychodami w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro bowiem przychód jest określonym przyrostem majątkowym po stronie podatnika, jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Za przychody należy zatem uznać otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Z definicji przychodu można wywieść, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) – mają definitywny charakter.
O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też w wyniku określonego zdarzenia, które powoduje zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.
Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 4 należy uznać za prawidłowe, że dokonanie bezpośredniego transferu środków zgromadzonych w planie 401(k) do rachunku IRA w ramach tzw. direct rollover nie skutkuje powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi zdarzenia powodującego powstanie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.