Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 11 stycznia 2022 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.997.2021.1.MT

Interpretacja indywidualna – w części prawidłowe i w części nieprawidłowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanej przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania renty dożywotniej w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nieprawidłowe i prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych w związku ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze umowy o odpłatną rentę dożywotnią oraz kosztów uzyskania przychodów w związku z wypłatą tej renty.

Treść wniosku wspólnego jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1) Zainteresowany będący stroną postępowania Pan A 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania : Pan B Opis zdarzenia przyszłego Zainteresowany będący stroną postępowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, płaconego w formie podatku liniowego oraz podatkiem podatku od towarów i usług. Wiele lat prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania i w zakresie gastronomii w Ośrodku Wypoczynkowym noszącym nazwę (…), zlokalizowanym w (…).

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wydzierżawia składniki majątkowe swojego przedsiębiorstwa będące na stanie (…) swojemu synowi na mocy umowy dzierżawy przedsiębiorstwa, który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania i usług gastronomicznych. Syn Zainteresowanego będącego stroną postępowania jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczającym się według podatku liniowego oraz czynnym podatnikiem VAT.

Aktualnie Zainteresowany będący stroną postępowania z uwagi na swój wiek zastanawia się nad zbyciem w formie odpłatnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Ośrodka Wypoczynkowego (…) swojemu synowi (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania), który aktualnie prowadzi Ośrodek.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzi działka gruntu nr 1 zabudowana budynkami pensjonatowymi z jadłodajnią i barem oraz placami zabaw położona w (…), działka nr 2 zabudowana budynkiem pensjonatowym z mieszkaniem dla właściciela, parkingiem i placami zabaw położona w (…), działka niezabudowana nr 3 położona w (…), wyposażenie będące na stanie każdej z tych nieruchomości np. meble i inne wyposażenie będące w budynku pensjonatowym oraz wyposażenie gastronomiczne, nazwę własną ośrodka wypoczynkowego (będącego częściową nazwą przedsiębiorstwa - Ośrodek Wypoczynkowy(…)), samochód dostawczy (…) oraz inne składniki majątkowe znajdujące się na stanie ewidencji środków trawnych i wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa należącego do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, niezbędne do funkcjonowania obiektu (…).

Odpłatność przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa odbyłaby się w zamian za rentę dożywotnią. Zainteresowany niebędący stroną postępowania kontynuowałby prowadzenie usług krótkotrwałego zakwaterowania oraz usług gastronomicznych na bazie otrzymanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…) wypłacając co miesiąc świadczenie pieniężne. Jednoczenie zostanie zawarta umowa dożywocia mieszkania dla właściciela. Po odpłatnym zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zainteresowany niebędący stroną postępowania zlikwidowałby działalność gospodarczą i przestałby być przedsiębiorcą.

Pytania

1. Do jakiego źródła przychodów zaliczyć będzie można wypłacaną comiesięczną rentę dożywotnią przy przeniesieniu przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na swojego syna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czy będą to przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3, czy też z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7), czy też inne przychody (art. 10 ust. 1 pkt 9)? 2. Czy renta, którą będzie otrzymywać Zainteresowany będący stroną postępowania, będzie objęta podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy wypłacane przez syna Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz ojca świadczenie pieniężne w postaci renty dożywotniej w zamian za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, byłoby traktowane jako koszt uzyskania przychodów prowadzanej przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania działalności gospodarczej? 4. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 3 byłaby pozytywna, to na bazie jakiego dokumentu księgowego należy rozpoznać w księgach podatkowych (pkpir) koszt uzyskania przychodu z tytułu wypłacanej renty dożywotniej? Stanowisko Zainteresowanych w sprawie Ad.

1 i 2 W odpowiedzi na pytania nr 1 i 2 składanego wniosku Zainteresowani uważają, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W ramach tego źródła w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również: 1) przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących: a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł. c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d ustawy o PIT innym źródłem przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, d. innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych związanych z działalnością gospodarczą wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT jest przychodem z działalności gospodarczej (wyjątek dotyczy nieruchomości mieszalnych). W myśl art. 903 ustawy - Kodeks cywilny przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. W warunkach zdarzenia przyszłego mamy do czynienia z rentą odpłatną - z przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za dożywotnią rentę.

Przedmiotem świadczenia ze strony Zainteresowanego będącego stroną postępowania będzie przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za ustanowienie na jego rzecz renty dożywotniej oraz prawo dożywotniego nieodpłatnego prawa użytkowania określonego lokalu (mieszkania).

Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania można by uznać, że skoro nabył on własność poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, zaś umowa renty odpłatnej zawarta zostanie najwcześniej w 2022 r., to czynność ta stanowiła będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarta umowa renty odpłatnej w swym charakterze (pokrywającym się faktycznie z umową dożywocia) jest umową zobowiązującą, wzajemną i jednocześnie ma charakter odpłatny.

Przez zawartą umowę Zainteresowany będący stroną postępowania zobowiąże się przenieść na syna zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zaś syn (jako nabywca prawa) zobowiąże się zapewnić Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (jako zbywcy) dożywotnią rentę oraz prawo dożywotniego nieodpłatnego prawa użytkowania określonego lokalu (mieszkania).

Tym samym, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zatem zgodnie z art. 217 Konstytucji wskazać podmiot zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, czyli Zainteresowanego będącego stroną postępowania, jako osobę otrzymującą rentę dożywotnią i prawo nieodpłatnego dożywotniego mieszkania na mocy art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz określić źródło przychodu, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kluczowe i przemawiające za zasadnością stanowiska Zainteresowanego będącego stroną postępowania - co do nie objęcia danej renty podatkiem dochodowym od osób fizycznych - jest brak możliwości precyzyjnego określenia podstawy opodatkowania decydującej o konkretyzacji przedmiotu podatku jako elementu wyznaczającego zobowiązanie podatkowe, rozumiane jako wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego - art. 5 Ordynacji podatkowej.

Jedynie bowiem przy przyjęciu reguł wykładni rozszerzającej można uznawać za przychód osoby otrzymującej rentę dożywotnią i dożywotnie prawo mieszkania (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) określany wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosząc go do wartości rynkowej zbywanego prawa, o której stanowi art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak jednak charakteryzowane jest w umowie o rencie dożywotniej świadczenie, do wykonania którego zobowiązany jest dożywotnik, a nie to, które otrzymuje on jako świadczenie wzajemne z tytułu zbycia prawa.

Tym samym, otrzymywane przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania świadczenia, jak wskazano powyżej, nie tylko nie stanowią ceny, ale są wręcz na chwilę zbycia prawa niepoliczalne. Tym samym nie sposób ustalić przychodu, jaki osiągnąłby Zainteresowany będący stroną postępowania z zawartej umowy renty dożywotniej w oparciu o reguły wynikające z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemożność ustalenia przychodu w takim przypadku winna determinować odstąpienie od naliczania podatku.

W efekcie tego odpowiadając na zadane pytania nr 1 i 2 zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania otrzymywana renta dożywotnia zaliczona byłaby do kategorii przychodów z działalności gospodarczej, jednak z uwagi na niemożność ustalenia przychodu powodowałaby brak możliwości naliczenia podatku dochodowego. Ad. 3 Wydaje się, że dla podmiotu nabywającego przedsiębiorstwo w zamian za dożywotnią rentę, koszty wypłaty poszczególnych świadczeń mogłyby być kosztami uzyskania przychodów prowadzanej działalności gospodarczej.

Powyższe wynika z faktu, że nabycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jest niezbędne do prowadzania działalności gospodarcze) Bez tego przedsiębiorstwa, rozumianego jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej podmiot nie mógłby prowadzić działalności operacyjnej. Stąd też forma wypłaty poszczególnych kwot renty dożywotniej byłaby dla podmiotu nabywającego kosztem uzyskania przychodów prowadzanej działalności gospodarczej.

Podobnie orzeczono w interpretacji podatkowej wydanej na rzecz podmiotu zawierającego z osobami fizycznymi tzw. dożywotnikami umowy dożywocia, zgodnie z art. 908 Kodeksu cywilnego. W ramach umowy, osoba fizyczna przenosi na rzecz Spółki własność nieruchomości w zamian za określone świadczenia pieniężne. Podmiot nabywający dokonuje na rzecz osoby fizycznej comiesięcznie wypłaty świadczeń pieniężnych w ustalonej wysokości (renta). Jednocześnie ponosi koszty czynszu mieszkania, które na skutek umowy dożywocia stało się Jej własnością, a następnie je refakturuje.

Będzie ponosiła jednocześnie inne daniny publiczne, jeśli będą się wiązały z nieruchomością, tj. opłata za użytkowanie wieczyste, podatek od nieruchomości. Świadczenia te spełnia dożywotnio. Spółka ustanawia dożywotnią służebność mieszkania na rzecz osoby fizycznej i w trakcie korzystania z tego prawa osoba w zamian za prawo korzystania z mieszkania pokrywa czynsz. Ponadto osoba fizyczna jest uprawniona do pokrycia kosztów pochówku (w określonej w umowie wysokości). Świadczenie na pokrycie kosztów pochówku trafia na ręce - wskazanej przez dożywotnika - osoby. Po śmierci osoby fizycznej Spółka nieruchomość sprzeda.

Wnioskujący zapytał m.in. o to: „Czy płacona renta stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości po śmierci dożywotnika. (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)". W tej interpretacji indywidualnej znak: ILPB3/423-506/10-6/EK organ podatkowy orzekł, że "(...) Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi umowy dożywocia (art 908 Kodeksu cywilnego), w ramach których osoba fizyczna przenosi na rzecz Spółki własność nieruchomości w zamian za określone świadczenia pieniężne.

W związku z nabyciem nieruchomości w drodze umowy o dożywocie, Spółka ponosi szereg wydatków, w tym m.in. podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne, koszty wyceny i doradztwa prawnego. Spółka ponosi także koszty bieżącego doradztwa podatkowego, koszty obsługi księgowej oraz koszty ogólne, które - jak wskazuje - nie wiążą się bezpośrednio z konkretnym przychodem z tytułu sprzedaży nieruchomości, który zostanie osiągnięty w przyszłości.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż wydatki związane z zawieranymi przez Spółkę umowami dożywocia, w tym: podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne, koszty wyceny i doradztwa prawnego, stanowić będą, na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody, tj. w dacie sprzedaży nieruchomości. Natomiast koszty bieżącego doradztwa podatkowego, koszty obsługi księgowej, koszty ogólne, są kosztami dotyczącymi całokształtu działalności Spółki, związanymi z Jej prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Wydatki te stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne - stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w dacie ich poniesienia. (...)”. Z powyższego wynika, że koszty Wnioskującego są kosztami uzyskania przychodów, z tym, że organ podatkowy wskazał które koszty są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, a które kosztami pośrednimi tzw. ogólnego zarządu.

W tym przypadku koszty wypłaty renty dożywotniej organ zaliczył do kosztów bezpośrednich, tj. uruchamianych w momencie sprzedaży nieruchomości, gdyż taki był cel Spółki, zakup nieruchomości w celu jej sprzedaży W przypadku podmiotu nabywającego (Zainteresowanego) od Pana przedsiębiorstwo cel jest inny, przedsiębiorstwo ma służyć i jest niezbędne dla prowadzanej działalności gospodarczej, czyli jak w przypadku kosztów najmu/dzierżawy składników majątkowych - są to typowe koszty pośrednie które rozpoznaje się w momencie ich poniesienia Ad.

4 Koszt należałoby rozpoznać na postawie dowodu wewnętrznego zgodnie z § 11 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z którym "Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są m. in. inne dowody, wymienione w § 12 i § 13, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej: a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty, c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych, d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych - oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy: Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-d) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że: Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących: a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł, c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy: Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Odpłatne zbycie nieruchomości i innych składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może stanowić zatem źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 (odpłatne zbycie) lub w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), w związku z art. 14 ww. ustawy. Umowa renty została zdefiniowana w art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z jego treścią: Przez umowę renty, jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.

W umowie renty nie można skutecznie zamieścić ani skutecznego zobowiązania się do innych (tj. innych niż pieniężne lub oznaczone co do gatunku) świadczeń, nawet o charakterze okresowym, ani też zobowiązania się do nieczynienia. Osoba zobowiązująca się do świadczenia renty może zobowiązać się, w sposób wskazany powyżej, w zamian za nabycie prawa niemogącego być przedmiotem świadczenia renty, np. w zamian za przeniesienie własności nieruchomości i innych składników majątku. Renta może być ustanowiona w umowie zarówno na czas określony, jak i nieokreślony, w tym na czas życia osoby uprawnionej.

Umowę o rentę zalicza się do kategorii umów nazwanych, stanowiących samoistne źródło zobowiązania (tytuł prawny do spełniania świadczeń). Ponadto omawiana umowa jest umową konsensualną, o charakterze losowym (korzyści stron nie są równe, ani pewne), która może być ukształtowana jako umowa terminowa lub bezterminowa, odpłatna lub pod tytułem darmym. Zgodnie z art. 906 Kodeksu cywilnego: Do renty ustanowionej za wynagrodzeniem stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, a do renty ustanowionej bez wynagrodzenia stosuje się przepisy o darowiźnie. Odpowiednie stosowanie przepisów o sprzedaży lub darowiźnie nie oznacza, że renta jest tego rodzaju umową.

Zachowuje ona swoją pełną odrębność prawną. Reguły stosowania renty są ustalane jedynie przy odpowiednim zastosowaniu przepisów dotyczących sprzedaży lub darowizny. Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku; każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

W przypadku renty za wynagrodzeniem wartość świadczenia tytułem wynagrodzenia za ustanowienie renty nie musi odpowiadać wartości świadczeń z renty (brak elementu ekwiwalentności renty). Zgodnie z art. 487 § 2 Kodeksu cywilnego: Umowa jest wzajemna, gdy obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej. Umowę wzajemną cechuje ekwiwalentność świadczeń stron, natomiast w umowie renty nie każde wynagrodzenie będzie jej nadawało cechy umowy wzajemnej; umowa renty może być umową odpłatną, lecz nie wzajemną.

Każda ze stron odpłatnej umowy renty musi liczyć się z tym, że ogólna wartość świadczeń drugiej strony nie będzie obiektywnie odpowiadała wartości jej świadczenia. Nawet w razie uzgodnienia, że renta będzie zobowiązaniem w zamian za ustanowienie albo przeniesienie innego prawa, umowa renty nie może być traktowana jako wzajemna. Sam termin „wynagrodzenie” nie przesądza o ekwiwalentności świadczeń stron, stąd też jeżeli umowa renty ma charakter odpłatny, bez względu na to, czy świadczenia stron są ekwiwalentne, należy do niej odpowiednio stosować przepisy o sprzedaży.

Przepisy o sprzedaży należy stosować do renty odpowiednio, co oznacza, że konieczne jest przede wszystkim uwzględnienie szczególnego charakteru tej ostatniej. Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć zatem każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot, gdy przeniesienie to ma charakter odpłatny. Charakter odpłatny posiada również zawarcie umowy o rentę w zamian za składniki majątku wykorzystywane w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, albowiem również w tym przypadku dochodzi do zmiany podmiotu uprawnionego do władania tymi składnikami majątku.

W przypadku umowy renty odpłatnej, uprawnienia osoby otrzymującej rentę, są ceną za przeniesienie składników majątku. Czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający prawa do użytkowania składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. Zatem nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą składniki majątku. Z uwagi na brak stosownej regulacji w tym zakresie, w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem jakkolwiek zbycie składników majątku związanych z działalnością gospodarczą na podstawie umowy odpłatnej renty stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę. W przypadku Zainteresowanego będącego stroną postępowania przeniesienie na syna, na podstawie umowy o dożywotnią rentę zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi odpłatne zbycie tych składników majątku (formę odpłatności za ich zbycie).

W niniejszej sprawie nie jest jednak możliwe określenie podstawy opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia ww. składników na zasadach wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku Zainteresowanego będącego stroną postępowania przychodami z działalności gospodarczej będą otrzymane miesięczne kwoty renty dożywotniej, podlegające opodatkowaniu zgodnie z wybraną formą opodatkowania dochodów z tytułu działalności gospodarczej.

W odniesieniu do możliwości uwzględnienia przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej , wydatków poniesionych na wypłatę renty dożywotniej w zamian za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz udokumentowania przez niego poniesionych wydatków należy mieć na uwadze m.in. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki: · został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), · jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, · pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, · poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, · został właściwie udokumentowany, · nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą, należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych. Ponoszone przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania koszty wynikające z umowy dożywocia są związane z nabyciem przez niego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji w Pana przypadku istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a ewentualnym przyszłym uzyskaniem przychodu.

Co za tym idzie wypłacane przez Pana na rzecz ojca świadczenie pieniężne w postaci renty dożywotniej w zamian za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niewątpliwie stanowi koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej. Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544 ze zm.; dalej: rozporządzenie).

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia: Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”, są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2. Stosownie do treści § 11 ust. 3 powołanego rozporządzenia: Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są: 1. faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub 2. dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym, zawierające co najmniej: a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów, b) wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów, c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody, d) podpis osoby sporządzającej dokument, lub 3. inne dowody, wymienione w § 12 i § 13, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej: a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty, c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych, d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych – oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Natomiast § 12 ww. rozporządzenia stanowi, że: Za dowody księgowe uważa się również: 1. dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem; 2. noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi; 3. dowody przesunięć; 4. dowody opłat pocztowych i bankowych; 5. inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3. Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia: Na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Dokumentem będącym podstawą do ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania na wypłatę renty dożywotniej będą zgodnie z § 11 ust. 3 pkt 3 inne dowody, wymienione w § 12 i § 13, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Organ podkreśla jednak, że ostateczna ocena, czy koszt został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania.

Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny, albowiem postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej wyklucza analizę materiału dowodowego w sprawie. Zauważyć jednak należy, że w myśl art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy: · zdarzenia przyszłego, które przedstawili zainteresowani i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Organ podkreśla również, że w odniesieniu do pytania nr 3, z uwagi na jego treść, w przedmiotowej interpretacji nie podlegała ocenie kwestia momentu zaliczenia opisywanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(Zainteressowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art.

53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).