Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 sierpnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 14 września 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni oraz jej mąż wykonują zawód notariusza. Zgodnie z art. 4 ustawy § 3 Prawo o Notariacie (Ustawa z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 614), kilku notariuszy może prowadzić jedną kancelarię na zasadach spółki cywilnej lub partnerskiej. Z uwagi na prostszą formę niż spółka partnerska, Wnioskodawczyni oraz jej mąż zdecydowali się na zawiązanie spółki cywilnej, w celu prowadzenia jednej kancelarii notarialnej. Spółka cywilna została powołana (…) 2024 roku, NIP (…). Jedynymi wspólnikami spółki cywilnej są Wnioskodawczyni oraz jej mąż.
Początkowo Wnioskodawczyni posiadała 3% udziałów w spółce cywilnej, a mąż Wnioskodawczyni 97%. Od dnia 1 lipca 2025 r. udziały kształtują się następująco: 1. Wnioskodawczyni 10%; 2. Mąż Wnioskodawczyni 90%. Wnioskodawczyni do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej wybrała opodatkowanie w formie skali podatkowej. Wnioskodawczynię i jej męża obowiązuje ustrój małżeński rozdzielności majątkowej od dnia zawarcia przez nich małżeństwa, na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) stycznia 2015 roku.
Wnioskodawczyni oraz jej mąż są współwłaścicielami nieruchomości zabudowanej o nr KW 1, w udziałach po 1/2. Nieruchomość została nabyta do majątków osobistych Wnioskodawczyni i jej męża w roku 2015, w drodze kupna. Nieruchomość ma powierzchnię (…) ha i jest zabudowana 1 budynkiem niemieszkalnym (gospodarczym). Nieruchomość składa się z jednej działki ewidencyjnej o nr 1. Na działce tej znajdował się również budynek mieszkalny nr (….) przy ul. (…), został jednak rozebrany – na działce pozostał jedynie fundament i piwnica. Wnioskodawczyni jest także wyłącznym właścicielem nieruchomości o nr KW 2, nabytej w drodze kupna w roku 2017 do majątku osobistego Wnioskodawczyni.
Nieruchomość ta składa się z działki o nr 2/1, o powierzchni (…) ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym nr (…) przy ul. (…) oraz niezabudowanej działki gruntowej o nr 2/2 o powierzchni (…) ha. Działki te sąsiadują z działką opisaną wyżej, tj. działką nr 1. Podsumowując – działka 1 stanowi współwłasność małżonków (jako współwłasność w częściach ułamkowych, ponieważ małżonków obowiązuje rozdzielność majątkowa). Natomiast działki 2/1 i 2/2 stanowią wyłączną własność Wnioskodawczyni. W dniu 29.08.2025 r. Wnioskodawczyni oraz jej mąż wystąpili z wnioskiem o udzielenie pozwolenia na realizację inwestycji, na dz. ewid.
Nr 2/1 i 1, opisanych powyżej (a więc na działce będącej ich współwłasnością oraz na jednej z działek będących wyłączną własnością Wnioskodawczyni). W dniu 11.06.2026 r. Wnioskodawczyni oraz jej mąż otrzymali decyzję Starosty (…) nr (…) zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno-budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę.
Planowana inwestycja to: rozbudowa, przebudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z jego zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy (parter – usługi nieuciążliwe, I i II piętro – biura) oraz przebudowa budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną, na dz. ewid. nr 2/1, 1, położonych przy ul. (…) w miejscowości (…). Przed rozbudową budynek mieszkalny jest położny wyłącznie na działce 2/1. Natomiast po rozbudowie, budynek usługowy (przekształcony z budynku mieszkalnego) będzie położony na obu działkach (1 i 2/1). Budynek gospodarczy, po przebudowie, będzie służył jako garaż i będzie wynajmowany.
Budynek gospodarczy przed planowaną inwestycją i po jej realizacji będzie położony wyłącznie na działce 1. Wnioskodawczyni oraz jej mąż planują dokonać ww. inwestycji w najbliższym czasie. Około 1/3 powierzchni budynku usługowego zostanie przeznaczona na siedzibę Kancelarii Notarialnej Wnioskodawczyni i jej męża, natomiast 2/3 zostanie przeznaczona do wynajęcia (biura do wynajęcia). Budynek zmieni też przeznaczenie z mieszkalnego na usługowy. W związku z tym, że budynek będzie w części przeznaczony na siedzibę Kancelarii, a w części wynajmowany przez spółkę cywilną podmiotom trzecim, inwestycja zostanie sfinansowana przez spółkę cywilną.
W zamiarze sfinansowania inwestycji, Wnioskodawczyni oraz jej mąż, w ramach działalności spółki cywilnej, zaciągnęli kredyt w formie linii hipotecznej (na okres 15-tu lat). Kredyt został zabezpieczony między innymi na obu nieruchomościach, na których realizowana jest inwestycja. Umowa kredytu jako cel kredytu wskazuje „dowolny cel związany z prowadzoną działalnością gospodarczą” – a Wnioskodawczyni oraz jej mąż planują przeznaczyć go na sfinansowanie ww. inwestycji. Z uwagi na fakt, iż udziały w spółce cywilnej nie odpowiadają udziałom w prawie własności działek, Wnioskodawczyni oraz jej mąż nie zdecydowali się wnieść wyżej opisanych nieruchomości do ich spółki cywilnej.
Mąż Wnioskodawczyni jest bowiem większościowym udziałowcem w spółce cywilnej – posiada 90% udziałów, ale jest współwłaścicielem tylko jednej działki 1, natomiast druga działka 2/1 jest wyłączną własnością Wnioskodawczyni. Wniesienie więc ww. działek do spółki cywilnej byłoby dla Wnioskodawczyni ekonomicznie niekorzystne. Stąd Wnioskodawczyni oraz jej mąż zdecydowali się jedynie nieodpłatnie użyczyć ww. działki ich spółce cywilnej.
Podsumowując, spółka cywilna zrealizuje inwestycję opisaną w pozwoleniu na budowę na działce 1, która stanowi współwłasność małżonków (jako współwłasność w częściach ułamkowych, ponieważ małżonków obowiązuje rozdzielność majątkowa) oraz działce 2/1, która stanowi wyłączną własność Wnioskodawczyni. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nabrała wątpliwości, jak należy rozliczać koszty związane z realizacją inwestycji prowadzonej przez spółkę cywilną.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni będzie prowadziła w okresie objętym wnioskiem podatkową księgę przychodów i rozchodów. Budynek gospodarczy po zakończeniu przebudowy będzie oddany w najem przez spółkę cywilną. Spółka cywilna będzie zawierała umowy najmu z najemcami i spółka cywilna będzie osiągała przychody z tyt. najmu. Wnioskodawczyni wyjaśnia, iż budynek gospodarczy po przebudowie będzie pełnił funkcję garażu. Najem garażu będzie oferowany za dodatkową opłatą najemcom biur w budynku usługowym. Innymi słowy, najemcy biur w budynku usługowym, za dodatkową opłatą, będą mogli wynająć miejsce postojowe w budynku gospodarczym, pełniącym funkcję garażu.
Ani Wnioskodawczyni, ani jej mąż nie wnieśli nigdy prawa własności wskazanych we wniosku nieruchomości do spółki cywilnej. W szczególności nie złożyli oświadczenia o wniesieniu prawa własności wskazanych nieruchomości jako wkład do spółki cywilnej w formie aktu notarialnego. Ww. nieruchomości zostaną udostępnione na potrzeby korzystania z nich przez spółkę cywilną, na podstawie umowy użyczenia od właścicieli gruntu – tj. umowy Wnioskodawczyni oraz małżonka Wnioskodawczyni będących jedynymi wspólnikami spółki cywilnej, jak i będący właścicielami ww. nieruchomości na zasadach opisanych we wniosku.
Spółka cywilna jest uprawniona do ponoszenia wydatków na realizację inwestycji na podstawie prawa do użytkowania nieruchomości. Na podstawie zawartej przez spółkę cywilną z jej wspólnikami umowy użyczenia nieruchomości spółka cywilna jest uprawniona do ponoszenia wydatków na rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz ze zmianą sposobu jego użytkowania na budynek usługowy oraz na przebudowę budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną. Przepisy prawa nie zastrzegają formy pisemnej dla umowy użyczenia, stąd taka umowa nie została spisana. W tym zakresie będą mieć zastosowanie bezpośrednio przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
Podsumowując ww. nieruchomości zostały udostępnione na potrzeby korzystania z nich przez spółkę cywilną, w tym na potrzeby realizacji opisanej we wniosku inwestycji, na podstawie umowy użyczenia od właścicieli nieruchomości (zgodnie z art. 710 k.c. i następne). Użycie terminu „infrastruktury technicznej” we wniosku jest wynikiem zacytowania treści pozwolenia na budowę. Pozwolenie na budowę obejmuje nie tylko rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z jego zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy oraz przebudowę budynku gospodarczego, ale także infrastrukturę techniczną (niezbędną, aby budynki te mogły funkcjonować i być zdatne do użytku).
Pod pojęciem infrastruktury technicznej rozumie się m.in. przyłącza elektryczne, wod-kan, gazowe, c.o. Budynek usługowy jest już wyposażony w istniejące przyłącze m.in., wod-kan, elektryczne, instalację c.o. W budynku gospodarczym będzie rozprowadzona tylko instalacja elektryczna m.in. do napędzania bramy wjazdowej, również w oparciu o już istniejące przyłącze elektryczne. Nie będzie realizowane nowe przyłącze wody, gazu, czy c.o. Mając na uwadze, że ww. przyłącza już istnieją, to nie będą one objęte ww. inwestycją.
Pod pojęciem infrastruktury technicznej Wnioskodawczyni, oprócz opisanych wyżej przyłączy, rozumie także: a) utwardzenie terenu między budynkiem gospodarczym/garażem, a budynkiem usługowym w postaci kostki brukowej oraz b) miejsca postojowe dedykowane budynkowi usługowemu.
W odniesieniu do poszczególnych elementów infrastruktury technicznej Wnioskodawczyni udzieliła następujących wyjaśnień, stanowiących odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu: ‒ Pytanie: czy poszczególne elementy infrastruktury technicznej będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby budynku gospodarczego, czy również na potrzeby innych budynków, obiektów lub części nieruchomości; jeżeli będą wykorzystywane również na potrzeby innych obiektów, proszę wskazać jakich? Odpowiedź: Utwardzenie terenu będzie wykorzystywane na potrzeby budynku usługowego i gospodarczego.
Miejsca postojowe będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby budynku usługowego. ‒ Pytanie: czy poszczególne elementy infrastruktury technicznej będą trwale związane z budynkiem gospodarczym lub innymi obiektami, na potrzeby których będą wykorzystywane? Odpowiedź: Utwardzenie terenu oraz miejsca postojowe będą trwale związane z nieruchomością gruntową. ‒ Pytanie: czy poszczególne elementy infrastruktury technicznej będą niezbędne dla właściwego funkcjonowania budynku gospodarczego lub innych obiektów, na potrzeby których będą wykorzystywane? Odpowiedź: Utwardzenie terenu będzie wykorzystywane na potrzeby budynku usługowego i gospodarczego.
Miejsca postojowe będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby budynku usługowego. ‒ Pytanie: czy poszczególne elementy infrastruktury technicznej będą mogły być wykorzystywane niezależnie od budynku gospodarczego lub innych obiektów, na potrzeby których będą wykorzystywane? Odpowiedź: Utwardzenie terenu będzie wykorzystywane na potrzeby budynku usługowego i gospodarczego. Miejsca postojowe będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby budynku usługowego. ‒ Pytanie: czy poszczególne elementy infrastruktury technicznej będą stanowiły odrębne od budynku gospodarczego lub innych obiektów elementy lub obiekty, a jeżeli tak – proszę wskazać, czy będą stanowiły odrębne środki trwałe?
Odpowiedź: Będą stanowiły odrębne od budynku gospodarczego lub innych obiektów elementy lub obiekty. Z uwagi, że spółka cywilna nie będzie ich właścicielem, gdyż będą własnością właścicieli gruntu, nie będą stanowić odrębnych środków trwałych. ‒ Pytanie: jaka będzie wartość planowanych wydatków na każdy z poszczególnych elementów infrastruktury technicznej, czy wartość każdego z tych elementów będzie przekraczała 10.000 zł?
Odpowiedź: Na ten moment wartość ta jest trudna do oszacowania, ale wartość każdego z ww. elementów infrastruktury będzie przekraczała ponad 10 tys. zł ‒ Pytanie: jaki będzie przewidywany okres użytkowania każdego z poszczególnych elementów infrastruktury technicznej, w szczególności czy będą one użytkowane przez okres dłuższy niż rok? Odpowiedź: Będą one użytkowane przez okres dłuższy niż rok.
Pytanie
Czy Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki cywilnej będzie mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do swoich udziałów, wydatki poniesione przez spółkę cywilną na realizację ww. inwestycji, tj. wydatki na rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z jego zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy oraz przebudowę budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną, w dacie ich poniesienia?
Pani stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, w dacie ich poniesienia, proporcjonalnie do swoich udziałów, wydatki poniesione przez spółkę cywilną na realizację inwestycji opisanej w zdarzeniu przyszłym. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy. Wnioskodawczyni oraz jej mąż prowadzą kancelarię notarialną w formie spółki cywilnej. Spółka cywilna jest jedną z dwóch możliwych form wspólnego prowadzenia kancelarii notarialnej przez kilku notariuszy.
Stąd zawiązanie spółki cywilnej był niejako wymuszone przez przepisy regulujące zawód wykonywany przez Wnioskodawczynię (druga forma prowadzenia wspólnie kancelarii – tj. spółka partnerska, została przez Wnioskodawczynię i jej męża odrzucona, jako forma bardziej złożona). Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.
Natomiast artykuł 861 § 1 i 2 ww. Kodeksu cywilnego stanowi, iż wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość. W myśl art. 863 § 1 ww. Kodeksu, wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego.
Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka. Spółka cywilna nie posiada odrębnego majątku, gdyż stanowi on majątek wspólników objęty współwłasnością łączną, co oznacza, że wspólnik nie może rozporządzać udziałem we własnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.
Spółka cywilna nie jest samodzielnym podmiotem prawa, nie posiada ani osobowości prawnej, ani podmiotowości prawnej, czyli przyznanej przepisami prawa możliwości bycia stroną stosunków cywilnoprawnych, skutkiem tego nie ma możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu. Na gruncie prawa podatkowego zaś, spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. W przypadku wspólnika spółki cywilnej będącej osobą fizyczną, dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Budynek mieszkalny, po zrealizowaniu inwestycji opisanej w zdarzeniu przyszłym, zmieni przeznaczenie z mieszkalnego na usługowy. Ponadto przed rozbudową budynek mieszkalny jest położny wyłącznie na działce 2/1. Natomiast po rozbudowie, budynek usługowy (przekształcony z budynku mieszkalnego) będzie położony na obu działkach (1 i 2/1).
Budynek ten spółka cywilna będzie wykorzystywała na cele prowadzenia swojej działalności gospodarczej – tj. w 1/3 jako miejsce prowadzenia kancelarii notarialnej, a w 2/3 przeznaczając na wynajem podmiotom trzecim na cele biurowe. Budynek gospodarczy, który zgodnie z pozwoleniem na budowę, również będzie podlegał przebudowie, będzie służył jako garaż i również będzie wynajmowany. W ocenie Wnioskodawczyni, wydatki na ww. inwestycję będą więc ściśle związane z osiąganiem przychodów przez spółkę cywilną. Zaznaczenia wymaga, iż, Wnioskodawczyni oraz jej mąż, jako wykonujący zawód notariusza, nie mogą posiadać udziałów w spółkach kapitałowych (por. postanowienie SN z 6.11.2017 r., SDI 74/17).
Stąd niemożliwe było np. zawiązanie spółki z o.o. przez Wnioskodawczynię i jej męża oraz wniesienie nieruchomości do takiej spółki kapitałowej. Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy PIT.
Zgodnie zaś z art. 22a ust. 1 ww. ustawy: Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Aby spółka cywilna mogła dokonywać amortyzacji nieruchomości, nieruchomość ta musi być wniesiona do spółki cywilnej. Zgodnie bowiem z treścią art. 861 § 1 k.c., wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Wniesienie więc do spółki cywilnej wkładu w postaci ruchomości lub nieruchomości polega na przeniesieniu własności rzeczy na wszystkich wspólników. Oznacza to, że każdy środek trwały należy wnieść do spółki, tj. przenieść jego własność „na spółkę”.
Nawet zatem w sytuacji, gdy wspólnicy są współwłaścicielami rzeczy będącej przedmiotem aportu, to i tak należy ją wnieść do spółki, gdyż przed jej wniesieniem będzie to, co do zasady, współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych wspólników a po wniesieniu będzie to współwłasność łączna wszystkich wspólników spółki. Przy czym dla skuteczności wniesienia nieruchomości do spółki cywilnej właściwą formą będzie forma aktu notarialnego (art. 158 w związku z art. 73 § 2 k.c.).
W ocenie Wnioskodawczyni, spółka cywilna nie może więc traktować budynku, który będzie podlegał rozbudowie, nadbudowie i modernizacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, jak środka trwałego w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy PIT, z uwagi na fakt, iż wspólnicy spółki cywilnej nigdy nie dokonali wniesienia działek 1 i 2/1 oraz znajdujących się na nich budynków do spółki cywilnej w formie aktu notarialnego czy w jakiejkolwiek innej formie. Spółka cywilna korzysta z ww. działek i budynków na podstawie prawa do nieodpłatnego używania.
Powyższe stanowisko, iż spółka cywilna nie może amortyzować środków trwałych, które nie zostały do niej skutecznie wniesione, potwierdzają interpretacje podatkowe, przykładowo: Pismo z dnia 2.02.2024 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP3-1.4011.1084.2023.1.EC: „Mając powyższe na względzie, skoro zatem wskazane we wniosku nieruchomości nie zostały wniesione w stosowanej, a wymaganej przepisami prawa formie do spółki cywilnej to w istocie nieruchomości te, jako niestanowiące własności „spółki cywilnej”, a więc nie objęta (charakterystyczną dla spółki cywilnej) współwłasnością łączną wspólników tej spółki nie stanowią środka trwałego tej spółki, a tym samym nie jest możliwa ich amortyzacja podatkowa.
Podsumowując, nie może Pan kwalifikować jako koszty uzyskania przychodów kosztów amortyzacji lokalów użytkowych, które nie zostały wniesione jako wkład do tej spółki. Wyjątek przewidziano jedynie dla małżonków, będących jedynymi wspólnikami spółki cywilnej, którzy jednocześnie są współwłaścicielami nieruchomości na zasadzie współwłasności łącznej małżeńskiej – z uwagi na tożsamość podmiotową i przedmiotową. Bowiem zarówno w przypadku ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, jak i w przypadku spółki cywilnej chodzi o wspólność łączną, nie ułamkową. (por.
Pismo z dnia 4.09.2017 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0115-KDIT3.4011.165.2017.2.DW, Wyrok NSA z 14.06.2012 r., II FSK 2480/10). Wnioskodawczyni wskazuje, iż taka tożsamość nie zachodzi po stronie jej i jej męża – nie obowiązuje ich bowiem ustrój małżeński wspólności majątkowej. Dodatkowo właścicielem jednej z działek jest wyłącznie Wnioskodawczyni. Podsumowując, z uwagi na brak wniesienia nieruchomości do spółki cywilnej, spółka cywilna nie może traktować budynku jak własny środek trwały i nie może go amortyzować. Ustawa PIT przewiduje jednak amortyzację innych środków trwałych niż stanowiące własność dokonującego odpisów.
W myśl zaś art. 22a ust. 2 ustawy PIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: 1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”, 2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, 3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający – zwane także środkami trwałymi.
Z powyższego wynika, że (co do zasady) wydatki poniesione przez podatnika na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, stanowiących inwestycję w obcych środkach trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków. Należy jednak zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycję w obcych środkach trwałych.
Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego przez „inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak przez niego wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy, użyczenia, itp.). W ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie można mówić o inwestycji w obcym środku trwałym, ponieważ Wspólnicy będą ponosić nakłady na nieruchomość będącą ich własnością.
Skoro nieruchomość stanowi własność jednego lub obu ze wspólników Spółki, to nakłady dotyczące tego składnika majątku nie mogą zostać uznane w spółce cywilnej, za „inwestycję w obcym środku trwałym”. Jeżeli wspólnicy spółki cywilnej pozostają współwłaścicielami składnika majątku poza spółką, w ramach współwłasności w częściach ułamkowych, jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawczyni i jej męża, w przypadku wniesienia do spółki prawa do używania tego składnika, np. na podstawie umowy użyczenia, nakłady ponoszone przez wspólników w ramach działalności prowadzonej w formie spółki na ten składnik, nie mogą stanowić inwestycji w obcym środku trwałym.
Za inwestycję w obcym środku trwałym można bowiem uznać jedynie te nakłady, które ponoszone są na składnik majątku należący do innego podmiotu. Natomiast w przypadku ponoszenia przez wspólników w ramach działalność prowadzonej w formie spółki cywilnej nakładów na składnik majątku należący do wspólników tej spółki, wniesiony do spółki do używania, wspólnicy ponoszą nakłady na będący ich własnością składnik majątku. Inaczej mówiąc, koszty inwestycji prowadzonej przez Wnioskodawczynię na nieruchomości, której wyłącznym właścicielem ona sama oraz na nieruchomości, której jest współwłaścicielem wraz z mężem, nie mogą zostać uznane za inwestycję w obcym środku trwałym.
Podejście takie prezentują organy podatkowe m.in. w następujących interpretacjach prawa podatkowego: Pismo z dnia 18.03.2025 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0115-KDIT3.4011.50.2025.3.MJ: „Jeżeli wspólnicy spółki cywilnej pozostają współwłaścicielami składnika majątku poza spółką, np. w ramach ustawowej współwłasności małżeńskiej, w przypadku wniesienia do spółki prawa do używania tego składnika np. na podstawie umowy najmu, nakłady ponoszone przez wspólników w ramach działalności prowadzonej w formie spółki na ten składnik, nie mogą stanowić inwestycji w obcym środku trwałym.
Jak wskazano bowiem powyżej, za inwestycję w obcym środku trwałym można uznać jedynie te nakłady, które ponoszone są na składnik majątku należący do innego podmiotu.
Natomiast w przypadku ponoszenia przez wspólników w ramach działalność prowadzonej w formie spółki cywilnej nakładów na składnik majątku należący do wspólników tej spółki, wspólnicy ponoszą nakłady na będący ich własnością składnik majątku.” Podobnie: · Pismo z dnia 3.12.2019 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-1.4011.412.2019.3.DJD; · Pismo z dnia 30.01.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-1.4011.1013.2022.1.AP; · Pismo z dnia 12.12.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-1.4011.738.2022.4.KD; · Pismo z dnia 31.03.2017 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 3063-ILPB1-3.4511.87.2017.1.DS.
W związku z niespełnieniem warunków uznania planowanych nakładów za inwestycję w obcym środku trwałym, rozliczenie tych nakładów należy rozpatrywać pod kątem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio bądź pośrednio. Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy PIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W świetle tego przepisu wydatki, których nie można przyporządkować do określonych przychodów danego roku podatkowego (koszty pośrednie), powinny zostać zaliczone w koszty w dacie ich poniesienia.
W ocenie Wnioskodawczyni, wydatków poniesionych na realizację inwestycji opisanej w zdarzeniu przyszłym, nie można przyporządkować do konkretnych przychodów. Nie będą to więc koszty bezpośrednio związane z przychodami, tylko tzw. koszty pośrednie, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.
Jeżeli zaś chodzi o część wydatków spółki, jaką Wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, to zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT wspólnicy spółki cywilnej przychody z udziału w spółce cywilnej określają proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączą z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższa zasada, zgodnie z art. 8 ust. 2 PIT ma zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez spółkę cywilną.
Inaczej mówiąc, Wnioskodawczyni ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 10% wydatków poniesionych przez Spółkę na realizację inwestycji opisanej w zdarzeniu przyszłym, co odpowiada udziałowi procentowemu Wnioskodawczyni w spółce cywilnej (10%).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795). Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy: Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 867 § 1 i 2 ustawy – Kodeks cywilny: Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach.
Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach. Ustalony w umowie stosunek udziału wspólnika w zyskach odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach. W przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy między wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.
Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1480 ze zm.). W myśl bowiem tego przepisu: Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców: Przedsiębiorcami są także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego.
Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.): Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Aby wydatek poniesiony przez Podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek: · został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność Podatnika przez osoby inne niż Podatnik), · jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, · pozostaje w związku z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą, · poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, · został właściwie udokumentowany, · nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodów, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.
Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że: Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych – określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c tej ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.
Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że: Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty − o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 22a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki: · stanowi własność lub współwłasność podatnika, · został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie, · jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania (jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem; przez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego jego użytkowania), · przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika), · składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 cyt. ustawy.
W myśl art. 22a ust. 2 ww. ustawy: Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: 1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”, 2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, 3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający – zwane także środkami trwałymi.
Należy jednak zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycję w obcych środkach trwałych. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się natomiast definicja pojęcia „inwestycji”. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o: inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120, 295 i 1598), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”.
W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.): Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie – rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Biorąc pod uwagę ww. definicje, można stwierdzić, że inwestycja w obcym środku trwałym to ogół działań (nakładów) podatnika, odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.
Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego – przez „inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak przez niego wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy, użyczenia itp.). Z powyższych przepisów wynika, że odpisów amortyzacyjnych mogą dokonywać, co do zasady, jedynie podmioty będące właścicielami lub współwłaścicielami określonych składników majątku.
Przepisy prawa dopuszczają jednak możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego niestanowiących własności podatnika, na podstawie powołanego powyżej art. 22a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co do zasady, wydatki poniesione przez podatnika na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, w tym również inwestycji w obcych środkach trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej pośrednio, przez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.
W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej warunki wynikające z przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy dotyczą wszystkich wspólników. Oznacza to, że przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do spółki cywilnej, a nie do wspólników tej spółki. Z opisu sprawy wynika, że Pani oraz Pani mąż wykonujecie zawód notariusza. Z uwagi na prostszą formę niż spółka partnerska, Pani oraz Pani mąż zdecydowaliście się na zawiązanie spółki cywilnej, w celu prowadzenia jednej kancelarii notarialnej. Od dnia 1 lipca 2025 r. udziały w spółce cywilnej kształtują się następująco: Pani posiada 10%, zaś Pani mąż – 90%.
Panią i Pani męża obowiązuje ustrój małżeński rozdzielności majątkowej od dnia zawarcia przez Państwa małżeństwa, na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) stycznia 2015 roku. Spółka cywilna zrealizuje inwestycję na działce 1, która stanowi współwłasność małżonków (jako współwłasność w częściach ułamkowych, ponieważ małżonków obowiązuje rozdzielność majątkowa) oraz działce 2/1, która stanowi Pani wyłączną własność.
Planowana inwestycja to: rozbudowa, przebudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z jego zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy (parter – usługi nieuciążliwe, I i II piętro – biura) oraz przebudowa budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną, na dz. ewid. nr 2/1, 1, położonych przy ul. (…) w miejscowości (…). Z uwagi na fakt, iż udziały w spółce cywilnej nie odpowiadają udziałom w prawie własności działek, nie zdecydowaliście się Państwo wnieść wyżej opisanych nieruchomości do spółki cywilnej. Stąd zdecydowaliście się Państwo jedynie nieodpłatnie użyczyć ww. działki spółce cywilnej.
Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy Pani jako wspólnik spółki cywilnej będzie mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do swoich udziałów, wydatki poniesione przez spółkę cywilną na realizację opisanej inwestycji, tj. wydatki na rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z jego zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy oraz przebudowę budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną, w dacie ich poniesienia. Jak już wyżej wskazano – spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego.
Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka. Jeżeli wspólnicy spółki cywilnej pozostają współwłaścicielami składnika majątku poza spółką, np. w ramach ustawowej współwłasności małżeńskiej, w przypadku wniesienia do spółki prawa do używania tego składnika np. na podstawie umowy najmu, nakłady ponoszone przez wspólników w ramach działalności prowadzonej w formie spółki na ten składnik, nie mogą stanowić inwestycji w obcym środku trwałym.
Jak wskazano bowiem powyżej, za inwestycję w obcym środku trwałym można uznać jedynie te nakłady, które ponoszone są na składnik majątku należący do innego podmiotu. Natomiast w przypadku ponoszenia przez wspólników w ramach działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej nakładów na składnik majątku należący do wspólników tej spółki, wspólnicy ponoszą nakłady na będący ich własnością składnik majątku. Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy zatem z Pani stanowiskiem, że nakładów dotyczących ww. składników majątku spółka cywilna nie może uznać za inwestycję w obcym środku trwałym.
Skoro nieruchomości te stanowią własność wspólników spółki, a więc co do zasady spełniają one definicję środka trwałego, o której mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nakłady dotyczące tych składników majątku nie mogą zostać uznane w spółce cywilnej, a więc w spółce nieposiadającej odrębnego majątku, za „inwestycję w obcym środku trwałym”. Nie jest przy tym możliwa sytuacja, że określony składnik majątku dla jednego wspólnika spółki cywilnej stanowi środek trwały, a dla pozostałych utożsamiany jest z „inwestycją w obcym środku trwałym”.
Powyższe dotyczy również nakładów ponoszonych przez Spółkę na poszczególne elementy infrastruktury technicznej związane z nieruchomością, w tym instalację elektryczną w budynku gospodarczym, utwardzenie terenu oraz miejsca postojowe. Elementy te, pomimo różnego charakteru i sposobu wykorzystania, pozostają związane z nieruchomością stanowiącą własność wspólników, wobec czego również w odniesieniu do tych nakładów nie zachodzą podstawy do uznania ich za inwestycję w obcym środku trwałym.
Zatem Spółka, której wspólnikami są Pani oraz Pani mąż, nie może również dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości nakładów, które poniosła na te nieruchomości, ponieważ nie zostały one wniesione do spółki, a ww. nakłady, ze wskazanych powyżej powodów, nie mogą być uznane za inwestycję w obcym środku trwałym. Podkreślam bowiem, że amortyzacji dokonuje Spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Oznacza to, że przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do składników majątku wykorzystywanych przez Spółkę, a nie odrębnie do majątku poszczególnych wspólników.
W konsekwencji brak jest podstaw do dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od nakładów poniesionych na nieruchomości stanowiące własność jej wspólników, w tym również od nakładów poniesionych na poszczególne elementy infrastruktury technicznej związane z tymi nieruchomościami.
W związku z brakiem wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki (wynikającym z niewniesienia nieruchomości do spółki cywilnej jako wkładu) i niespełniania, co zostało wykazane powyżej, warunków uznania poniesionych nakładów za inwestycję w obcym środku trwałym, rozliczenie tych nakładów należy rozpatrywać pod kątem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Co do zasady kosztami podatkowymi są wszelkie wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania ich źródła.
Tym samym kosztami uzyskania przychodów mogą być zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, ale dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione i podmiot jest zobowiązany do ich ponoszenia. Przedstawione powyżej przez Panią wydatki trudno przyporządkować do określonego strumienia przychodów, dlatego też stanowią one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, potrącalne na zasadach określonych w art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie tym przepisem: Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Natomiast w myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
W świetle tego przepisu wydatki, których nie można przyporządkować do określonych przychodów danego roku podatkowego (koszty pośrednie), powinny zostać zaliczone w koszty w dacie ich poniesienia. Jednocześnie, skoro jest Pani wspólnikiem w spółce cywilnej, wyjaśniam, że sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W myśl natomiast art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; 2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.
W rezultacie zarówno koszty uzyskania przychodów, jak i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów powinny być rozliczane przez osobę fizyczną będącą wspólnikiem spółki cywilnej proporcjonalnie do jego udziałów w zyskach tej spółki.
Na podstawie przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych regulacji podatkowych wskazuję, że koszty (wydatki), które zostaną poniesione przez Spółkę na rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego wraz ze zmianą jego sposobu użytkowania na budynek usługowy oraz na przebudowę budynku gospodarczego wraz z infrastrukturą techniczną, dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, pozostają w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki.
Są to koszty, które trudno przyporządkować do określonego strumienia przychodów, dlatego też stanowią one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, potrącalne na zasadach określonych w art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane we wniosku wydatki, jako pośrednio związane z przychodami, powinny zostać zaliczone zatem do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Jednocześnie podkreślam, że Pani jako wspólnik Spółki będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie tę część ww. kosztów podatkowych, jaka będzie przypadała na Panią proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku Spółki.
Podsumowując, Pani jako wspólnik Spółki cywilnej będzie mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do przysługującego Pani udziału w zysku Spółki, wydatki poniesione przez Spółkę na realizację ww. inwestycji, tj. wydatki na rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz ze zmianą sposobu jego użytkowania na budynek usługowy oraz przebudowę budynku gospodarczego wraz z poszczególnymi elementami infrastruktury technicznej, w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego Pani stanowisko uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Interpretacja stanowi wyłącznie odpowiedź na zadane pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie podlegały ocenie. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Panią w złożonym wniosku.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym.
W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Ponadto, pamiętać należy, że to na Pani, jako odnoszącej korzyść z zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ciąży obowiązek wykazania ich związku z prowadzoną przez Panią pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania. W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.