INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2007r. (data wpływu do tut.
BKIP 27 grudnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania przychodu uzyskanego z zamiany działek - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 27 grudnia 2007r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania przychodu uzyskanego z zamiany działek.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca wraz z żoną i siostrą w sierpniu 2006r. nabył trzy działki, a ich nabycie nastąpiło w ten sposób że: z żoną nabył działkę o pow. 0,0758 ha, z żoną i siostrą nabył działkę o pow. 0,0803 w udziałach wynoszących 390/803 na rzecz małżonków oraz 413/803 na rzecz siostry wnioskodawcy, w tym samym czasie siostra wnioskodawcy nabyła działkę nr 267/10 o pow. 0,0735 ha. W listopadzie 2007r. zostało dokonane scalenie posiadanych przez wyżej wymienione osoby działek w sposób najbardziej dla nich odpowiedni. W tym celu siostra wnioskodawcy dokonała podziału działki o nr 267/10 i pow.
0,0735 ha na dwie działki o nr 267/14 o pow. 0,0371 ha oraz o nr 267/15 o pow. 0,0364 ha. Następnie zamieniono działki w ten sposób, że siostra wnioskodawcy przeniosła na rzecz wnioskodawcy i jego żony własność działki o nr 267/14 o pow. 0,0371 ha, natomiast wnioskodawca wraz z żoną przeniósł w zamian na rzecz siostry udział w prawie własności działki nr 267/12 wynoszący 390/803. W wyniku tak dokonanej zamiany powstały dwie działki: jedna o pow. 0,1167 ha należąca do siostry wnioskodawcy oraz druga o pow. 0,1129 ha należąca do wnioskodawcy i jego żony.
Wnioskodawca podkreślił, iż w wyniku zawartej umowy zamiany nie doszło do żadnych spłat, dopłat ani innych rozliczeń finansowych, natomiast przyjęto wartość nieruchomości stanowiących podstawę zamiany na kwotę 30 000 zł dla działki nr 267/14 i dla udziału 390/803 w części nieruchomości utworzonej z działki nr 267/12. Wnioskodawca zaznaczył, iż od organu podatkowego uzyskał informację, iż przedmiotowa zamiana działek korzysta ponadto ze zwolnienia i nie jest konieczne złożenie żadnego oświadczenia. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy dokonana zamiana nieruchomości gruntowych (działek) powinna być opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym na mocy art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychód otrzymany z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, a na mocy art. 19 ww. ustawy za przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości uważa się wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia?
Zdaniem wnioskodawcy stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Jednym ze źródeł przychodów wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomościach, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane, w przypadku zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Wnioskodawca wskazał także, że w myśl art. 19 ust. 2 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość rynkowa rzeczy, nieruchomości lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Dochodu z zamiany nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego nie łączy się z dochodami z innych źródeł. Podatek od dochodu z tego tytułu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca podkreślił przy tym, iż w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32a z zastrzeżeniem ust. 2 ww. ustawy ustawodawca zwolnił od podatku dochodowego przychody uzyskane z zamiany budynków mieszkalnych lub ich części oraz udziałów w tych budynkach, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w tych prawach, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a) jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości i prawa wymienione w lit. a)-c).
Jednakże wnioskodawca zaznaczył, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania jeżeli przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na: nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku lub budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części – przeznaczonych na cele rekreacyjne.
Wskazując na powyższe unormowania prawne wnioskodawca uważa, iż dokonana w przedstawionym stanie faktycznym zamiana działek w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w związku z czym nie jest zobowiązany w terminie 14 dni od dnia dokonania zamiany do składania oświadczenia do naczelnika urzędu skarbowego że przychód uzyskany z zamiany przeznaczy na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje. Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r.
Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okres ten odnosi się do każdej z osób dokonujących zamiany. Użyte w cytowanym wyżej przepisie pojęcie „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.
Zgodnie z art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własności rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.
Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Wobec powyższego zamiana nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r. W sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek, nabycie udziału w działkach nastąpiło w 2006r., a zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.
Zatem w świetle art. 28 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.
Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że uzyskany przychód ze sprzedaży przeznaczy na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e). ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) (tj. art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt. 8 u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Ze stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę wynika, iż w 2006r. nabył on wraz z innymi współwłaścicielami trzy działki. Jednakże w 2007r. pomiędzy wnioskodawcą a jego siostrą doszło do zamiany działek.
W wyniku zawartej w 2007r. umowy zamiany wnioskodawca wraz z żoną otrzymał od siostry działkę, w zamian za którą przeniósł na rzecz siostry własność innej działki.
Wbrew jednak stanowisku zawartemu we wniosku – nie ma w opisanym stanie faktycznym zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., z którego wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z zamiany, z zastrzeżeniem ust. 2: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w tych prawach, lub gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a) - jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości i prawa wymienione w lit. a)-c).
Ustawodawca w ww. przepisie jednoznacznie wskazał, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane m.in. z zamiany, gruntu, udziału w gruncie związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a). Biorąc pod uwagę powyższe organ podatkowy stwierdza, że z wniosku nie wynika by przedmiotem zamiany było prawo własności czy też udział w takim prawie związane z budynkiem. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia aby wnioskodawcy przysługiwało prawo do zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32a ww. ustawy.
Oznacza to zarazem, że dokonana zamiana działek podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e). Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.