INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.
Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 marca 2014 r. (data otrzymania 13 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu oraz momentu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci know-how – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 marca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu oraz momentu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci know-how.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: W dniu 11 czerwca 2013 r. została zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której głównym przedmiotem działalności jest doradztwo w zakresie ochrony środowiska (pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana) oraz prowadzenie strony internetowej i udostępnianie platformy informatycznej on-line dla przedsiębiorstw służącej do wypełniania obowiązków z zakresu ochrony środowiska (działalność portali internetowych; przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność).
Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 18 lipca 2013 r. Udziałowcami spółki są: X spółka z o.o., oraz osoba fizyczna (Wnioskodawca). Osoba fizyczna pokryła swoje wkłady aportem w postaci prawa majątkowego na dobrach niematerialnych, tj. wartości stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie handlowej, naukowej i organizacyjnej (know-how) obejmujących opis pomysłu i biznesplan zawarty w dokumencie pn. „E. (..)” z dnia 15 maja 2013 r. sporządzonym przez Wnioskodawcę.
Spółka ta została uruchomiona w wyniku prowadzonych działań preinkubacyjnych (wsparcie doradcze oraz analizy wykonalności) innowacyjnego pomysłu oraz wejścia kapitałowego X spółki z o.o., które zostało pokryte w gotówce w ramach projektu „A” współfinansowanego przez Unię Europejską i realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, Oś Priorytetowa 3: kapitał dla innowacji, Działanie 3.1. Inicjowanie działalności innowacyjnej.
W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym Wnioskodawca ustala dochód na dzień, w którym upływa 5 lat od dnia uzyskania przychodu o którym mowa w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24 ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci know-how, w związku z realizacją celu Działania 3.1. Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka „Inicjowanie działalności innowacyjnej” ustala się z zastrzeżeniem ust. 18, na dzień, w którym upływa 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu.
W przypadku zbycia lub ustania bytu prawnego udziałów (akcji), o których mowa w ust.17, przed upływem 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, dochód z tytułu objęcia tych udziałów (akcji) ustala się na dzień ich zbycia lub ustania bytu prawnego w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku realizacji projektu z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w związku z realizacją celu Działania 3.1. - z tego bowiem programu finansowane były działania preinkubacyjne pomysłu oraz swój wkład do kapitałów spółki sfinansowała X spółka z o.o. obejmując w niej udziały.
Osoba fizyczna (Wnioskodawca) objął zaś swój wkład w zamian za wkład niepieniężny w postaci know-how. Zatem przyjąć należy, że cel programu został w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zrealizowany. Co do zasady Wnioskodawca uzyskał dochód z tytułu objęcia udziałów w tej spółce, z tym że powinien on być zidentyfikowany dopiero w dniu, w którym upłynie 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o ile wcześniej nie ustanie byt prawny spółki lub udziały zostaną zbyte.
Jednocześnie Wnioskodawca dodał, że spółka nie zostałaby utworzona gdyby nie realizacja projektu z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w związku z realizacją celu Działania 3.1. przez X spółkę z o.o. oraz wniesiony przez Wnioskodawcę aport w postaci know-how. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Na wstępie należy zaznaczyć, że ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.
U. poz. 1387) wprowadza zmiany do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). W myśl art. 11 ustawy zmieniającej – ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.
W niniejszej sprawie Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 18 lipca 2013 r. dlatego uzasadnienie prawne interpretacji należało oprzeć na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Natomiast stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Na mocy art. 17 ust. la przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu: zarejestrowania spółki albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego. Z powyższego przepisu wynika, że co do zasady podatnik powinien ustalić wartość przychodu na dzień zarejestrowania spółki. Zgodnie z art. 158 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j.
Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Zgodnie z obowiązującymi przepisami kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością winien wynosić co najmniej 5.000 złotych a wartość nominalna udziału nie może być niższa niż 50 złotych (art. 154 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie należy zauważyć, że wartość nominalna udziałów/akcji jest pojęciem jasno zdefiniowanym w Kodeksie spółek handlowych.
Mianowicie, zarówno w odniesieniu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jak i do spółki akcyjnej Kodeks ten stanowi, że kapitał zakładowy spółki dzieli się na udziały/akcje o wartości nominalnej. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537). W przypadku każdej spółki wartość nominalna udziałów/akcji jest wielkością stałą, wynikającą wprost z umowy/statutu spółki, nie podlegającą mechanizmom rynkowym, a jej zmiana może nastąpić wyłącznie w trybie przewidzianym przez Kodeks spółek handlowych.
Stąd, wyłącznie taką wartość może zadeklarować podatnik jako jego przychód podatkowy. Na podstawie art. 45 ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.
Stosownie do art. 30b ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Podążając za brzmieniem art. 30b, należy przywołać również przepis jego ust. 2 pkt 5, który stanowi, że dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym.
Stosownie do treści art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć.
W myśl art. 24 ust. 17 ww. ustawy dochód z tytułu objęcia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci know-how, w związku z realizacją celu Działania 3.1 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka „Inicjowanie działalności innowacyjnej”, ustala się, z zastrzeżeniem ust. 18, na dzień, w którym upływa 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu.
Natomiast art. 24 ust. 18 ustawy ma zastosowanie w przypadku zbycia lub ustania bytu prawnego udziałów lub akcji, o których mowa w ust. 17, przed upływem 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, dochód z tytułu objęcia tych udziałów lub akcji ustala się na dzień ich zbycia lub ustania bytu prawnego w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu. Przepisy te znajdują się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w Rozdziale 5 ”Szczególne zasady ustalania dochodu”.
To oznacza, że w razie wystąpienia zdarzenia objętego ich dyspozycją mają pierwszeństwo stosowania przed ogólną zasadą dotyczącą momentu opodatkowania wyrażoną w art. 17 ust. 1a ww. ustawy.
Podsumowując powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że w zaistniałym stanie faktycznym jeżeli Wnioskodawca w ciągu pięciu lat liczonych od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, tj. od dnia zarejestrowania spółki, nie dokona zbycia udziałów, to dochód z tytułu objęcia przez niego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci know-how Wnioskodawca będzie miał obowiązek określić na dzień, w którym ów termin upłynie tj. na dzień 18 lipca 2018 r., o ile wcześniej nie ustanie byt prawny spółki lub udziały zostaną zbyte. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
W tym miejscu wyjaśnić jedynie należy, że przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca przywołał brzmienie art. 24 ust. 17 i ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. Ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387) zmieniono m.in. art. 24 ust. 17 i 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które po zmianie stanowią, że dochód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci know-how, w związku z realizacją celu Działania 3.1. Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka „Inicjowanie działalności innowacyjnej” ustala się z zastrzeżeniem ust. 18, na dzień, w którym upływa 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu.
W przypadku zbycia lub ustania bytu prawnego udziałów (akcji), o których mowa w ust.17, przed upływem 5 lat od dnia uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1a, dochód z tytułu objęcia tych udziałów (akcji) ustala się na dzień ich zbycia lub ustania bytu prawnego w wysokości określonej według stanu z dnia uzyskania przychodu. Nowe brzmienie – w myśl art. 2 ustawy zmieniającej – ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2014 r. Powyższa zmiana nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.